Выбираем договор ("Деловой Орел", N 42, октябрь 2007 г.)

Выбираем договор

Фирмы часто заключают гражданско-правовые договоры, но налоговая обычно стремится переквалифицировать их в трудовые, что приводит к доначислениям по ЕСН и пени. Правильно составить соглашение и избежать претензий инспекторов помогут знание законов и существующая судебная практика.

Доплаты по ЕСН

Выплаты по единому социальному налогу не вызывают такого количества споров, как по НДС или налогу на прибыль. Однако инспекторы и здесь пытаются уличить фирмы в "налоговом преступлении". Обвиняют организации в подмене трудового договора гражданско-правовым. Под пристальным вниманием оказываются договоры подряда, оказания услуг, авторские соглашения. Эти виды контрактов вызывают подозрение бдительных фискалов: не стремится ли фирма уйти от частичной уплаты ЕСН, подменяя трудовой договор другими соглашениями. На камеральных и выездных проверках инспекторы тщательно изучают гражданско-правовые договоры и при минимальных подозрениях начисляют доплату и пени.

ЕСН выплачивается при начислении фирмой заработной платы работникам. Налог рассчитывается со всех выплат работнику в размере 26 % (п. 1 ст. 236 НК). Однако если заключен гражданско-правовой договор, то фирма не проводит отчислений в Фонд социального cтрахования, экономя при этом 2,9 % (п. 3 ст. 238 НК). Именно эта "льгота" и возбуждает у налоговиков повышенный интерес. Фирмам приходится часто доказывать в суде, что речь идет исключительно о гражданско-правовом соглашении. Однако налоговики упорно пытаются переквалифицировать договоры, чтобы фирма доплатила ЕСН и не забыла о пенях. Так что, заключая такие соглашения, будьте готовы к претензиям со стороны налоговой инспекции.

Судьи разрешают спор

Арбитражная практика по этому вопросу не однозначна. Обычно судьи встают на сторону фирм. Так, государственному предприятию пришлось довольно долго спорить с налоговой и доказывать, что заключался именно договор подряда. Инспекция же утверждала, что это именно трудовое соглашение. Подозрения были основаны на том, что в штатном расписании имелись должности вахтеров и охранников, а по договорам фактически выполнялась именно такая работа. Однако суд отказался переквалифицировать договор, так как, по их мнению, инспекторы не смогли доказать свою правоту. Немалую роль сыграло здесь наличие в соглашении пункта об уменьшении вознаграждения на 1 %, если работа не будет выполнена в срок.

Суд, оценив предмет и условия договора, пришел к выводу, что последний является гражданско-правовым. Как отметили арбитры, решающую роль здесь играет смысл договора и его содержание (постановление ФАС Северо-Западного округа от 15 мая 2007 г. N А56-23713/2006).

Спор вызывает тот факт, что как у гражданско-правовых, так и у трудовых соглашений предмет договора схож. Однако в трудовых отношениях основное значение имеет все-таки сам процесс труда, а по договору подряда - именно результат деятельности подрядчика, конечный вариант работы либо определенный объем оказанных услуг по договору возмездного оказания услуг.

Такие претензии налоговики предъявили, в частности, ОАО "Нефтемаш". Однако суд опять не принял сторону налоговиков, отметив, что физическими лицами выполнялась конкретная разовая работа, при этом никаких условий относительно трудового распорядка не оговаривалось. Соглашение содержало ограничения по поводу качества выполняемых работ и срока их исполнения. Довод налоговой о том, что компания отразила спорные выплаты по счету 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", а не по счету 76 "Расчет с разными кредиторами и дебиторами", суд не посчитал безусловным доказательством того, что данные договоры являются трудовыми (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 31 января 2007 г. N Ф04-9505/2006 (30537-А70-25).

Однако арбитры все-таки могут переквалифицировать договор в трудовой. Так случилось с предпринимателем Павловой, которая заключила соглашение с предпринимателем Стукаловым об оказании платных услуг продавца. В этом договоре были установлены трудовые обязанности, определен режим работы, право на предоставление ежегодного отпуска, а также ежемесячная оплата за выполняемую работу. Суд квалифицировал такой контракт как трудовой (постановление ФАС Северо-Западного округа от 10 октября 2005 г. N А13-4118/2005-11).

По договору подряда одна сторона - подрядчик - обязуется выполнять по заданию другой стороны - заказчика - определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (п. 1 ст. 702 ГК).

Рекомендации арбитров

Арбитражные судьи выделяют основные моменты, разграничивающие трудовой и гражданско-правовой договоры:

- личностный признак: по трудовому договору сотрудник лично выполняет работу и включается в производственную деятельность предприятия, а по гражданско-правовому договору одна сторона выполняет определенные виды работ или оказывает услуги, обусловленные договором вне зависимости от квалификации или специальности, а также должности;

- организационный признак: работник подчиняется внутреннему распорядку, выполняет распоряжения работодателя, за ненадлежащее выполнение которых он несет дисциплинарную ответственность; работающие же по гражданско-правовому договору самостоятельно определяют приемы и способы выполнения заказа, для них важен конечный результат - исполнение заказа в надлежащем качестве и в согласованный срок;

- по трудовому договору выполняется определенная работа, а не разовое задание;

- оплата труда для работников осуществляется два раза в месяц по штатному расписанию и по индивидуальному договору; по гражданско-правовому договору цена выполняемой работы или оказанной услуги, порядок ее оплаты определяется, как правило, в договоре по соглашению сторон, а выдача производится по окончанию работы и сдачи ее результата или оказания услуги (постановление ФАС Северо-Западного округа от 15 мая 2007 г. N А56-23713/2006; постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 1 ноября 2006 г. N А33-4217/06-Ф02-5620/06-С1; письмо ФСС от 20 мая 1997 г. N 051/160-97).

Исполнительный директор аналитической консалтинговой группы "Центр анализа и планирования" Денис Ерзунов рекомендует: "Физическим лицам предпочтительнее зарегистрироваться в качестве индивидуальных предпринимателей. Тогда фирме не нужно будет выплачивать ЕСН с вознаграждения, поскольку индивидуальные предприниматели самостоятельно исчисляют и уплачивают данный налог. Однако наличие регистрации не означает, что между фирмой и предпринимателем не могут возникнуть трудовые отношения, и это доказывает вышеизложенная арбитражная практика". В тексте гражданско-правового договора лучше избегать упоминания о трудовом распорядке, о ежемесячном вознаграждении, об отпусках и других социальных гарантиях. Достаточно весомым аргументом в пользу фирмы будет наличие в договоре пункта о штрафе за задержку срока сдачи выполненной работы.

Трудовой договор - это соглашение между работником и фирмой, согласно которому сотрудник обязуется выполнять работу по определенной специальности, квалификации или должности, с подчинением правилам внутреннего трудового распорядка, а организация обязуется выплачивать работнику заработную плату и обеспечивать условия труда, предусмотренные законодательством о труде, коллективным договором, соглашением сторон (ст. 56 ТК).