Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 16 апреля 2003 г. N Ф03-А51/03-2/672 Решение налогового органа в части доначисления НДС, налога на прибыль и штрафных санкций признано недействительным в сумме, в которой истец обоснованно включил в себестоимость продукции затраты на ремонт автомобилей и отрицательные курсовые разницы по валютным счетам в состав внереализационных расходов. Решая вопрос о правомерности доначисления НДС, суду надлежит проверить обоснованность предъявления налогоплательщиком к возмещению НДС из бюджета (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 16 апреля 2003 г. N Ф03-А51/03-2/672
(извлечение)

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 5 декабря 2003 г. N Ф03-А51/03-2/2727

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 9 по Приморскому краю на решение от 23.12.2002 по делу N А51-7259/02 20-134 Арбитражного суда Приморского края, по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Н" к Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 9 по Приморскому краю о признании недействительным решения от 28.06.2002 N 16/166 в части.

В соответствии со статьей 176 Арбитражного процессуального кодекса РФ постановление в полном объеме изготовлено 16.04.2003.

Общество с ограниченной ответственностью "Н" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Приморского края с заявлением о признании недействительным решения от 28.06.2002 N 16/166 Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 9 по Приморскому краю (далее - инспекция по налогам и сборам) в части: привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде взыскания штрафа в размере 17511 рублей за неуплату налога на прибыль (пункт 1.1); доначисления налога на прибыль в сумме 87554 руб. и НДС в сумме 1140500 руб. (пункт 2); начисления пени по налогу на прибыль в сумме 22737 руб. и по НДС - 104303 руб. (пункт 2 "в").

Решением суда от 23.12.2002 заявленные требования Общества удовлетворены, решение налогового органа в оспариваемой части признано недействительным как несоответствующее Налоговому кодексу РФ.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

Законность принятого по делу решения проверяется в порядке и пределах статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса РФ по кассационной жалобе инспекции по налогам и сборам, которая просит отменить судебный акт и принять новое решение об отказе в удовлетворении требований ООО "Н", ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, а именно: Положения о составе затрат, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552, Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97, утвержденного Приказом Минфина РФ от 03.09.1997 N 65н, и статьи 7 Закона РФ от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" (с изменениями и дополнениями).

В обоснование доводов жалобы заявитель указывает, что налогоплательщик в нарушение названных выше законодательных и нормативных правовых актов неправомерно отнес на себестоимость продукции (работ, услуг) затраты в сумме 226762 руб. на приобретение запасных частей на автомобили, арендованные у физических лиц; неправомерно уменьшил налогооблагаемую прибыль, включив во внереализационные расходы сумму курсовой разницы от продажи иностранной валюты, которая составила 63266 руб. Кроме того, налоговый орган считает необоснованным предъявление Обществом к возмещению из бюджета НДС в сумме 34914 руб. по товароматериальным ценностям (запасным частям к автомобилям), стоимость которых на издержки производства и обращения не относится, и НДС в сумме 1068685 руб., уплаченный поставщикам товара, реализованного на экспорт. При этом инспекция по налогам и сборам ссылается на счета-фактуры, составленные с нарушением установленных требований, и считает неподтвержденным факт получения поставщиками денежных средств и уплату ими НДС в бюджет.

Заявитель жалобы, извещенный надлежащим образом о времени и месте ее рассмотрения, участия в судебном заседании не принимал.

ООО "Н" в отзыве на жалобу и его представитель в судебном заседании кассационной инстанции доводы налогового органа отклонил, просил оставить решение суда без изменения, ссылаясь на его законность и обоснованность.

Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, заслушав мнение представителей ООО "Н", суд кассационной инстанции считает необходимым изменить решение суда по следующим основаниям.

Из материалов дела установлено, что инспекцией по налогам и сборам проведена выездная налоговая проверка деятельности ООО "Н" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2000 по 31.12.2000 по налогам на прибыль, имущество, подоходному налогу и взносам во внебюджетные фонды; с 01.01.2000 по 30.09.2001 - по местным налогам; с 01.04.2000 по 31.12.2001 - по НДС, налогу с продаж и с 01.01.2001 по 31.03.2002 - по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу. По результатам проверки составлен акт от 29.05.2002 N 172, на основании которого с учетом представленных налогоплательщиком разногласий принято решение N 16/166 от 28.06.2002 о привлечении к налоговой ответственности, оспариваемое ООО "Н" в названной выше части.

Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 87554 руб., пени в сумме 22737 руб. и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде взыскания штрафа в сумме 17511 руб. послужили содержащиеся в акте и решении выводы налогового органа о завышении затрат в сумме 226762 руб. и уменьшении налогооблагаемой прибыли на сумму убытка, полученного в результате продажи валюты в размере 63266 руб., и невключения доходов в сумме 1820 руб., полученных от продажи иностранной валюты.

Удовлетворяя требования Общества и признавая недействительным решение инспекции по налогам и сборам в указанной части, суд сделал правильный вывод об отсутствии правовых оснований для исключения налоговым органом из состава затрат, отнесенных на себестоимость продукции (работ, услуг), расходов, понесенных Обществом в связи с содержанием (ремонтом) автомобилей, арендуемых у физических лиц и используемых в деятельности предприятия по производству продукции (работ, услуг) в сумме 226762 руб.

В соответствии с пунктом 1 раздела 1 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552 (с изменениями и дополнениями, далее - Положение о составе затрат), действующего в период спорных правоотношений, себестоимость продукции представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию.

Подпунктом "е" пункта 2 Положения о составе затрат предусмотрено включение в себестоимость продукции (работ, услуг) затрат по поддержанию основных производственных фондов в рабочем состоянии. При этом в себестоимость включаются расходы по ремонту как основных средств, принадлежащих организации, так и арендованных основных средств. Закон РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и иные нормативные акты не обуславливают возможности включения затрат по ремонту основных производственных фондов, используемых в производстве, в зависимости от статуса арендодателя.

Как видно из имеющихся в материалах дела договоров с физическими лицами, на Общество возложена обязанность по обслуживанию автомашин и поддержанию их в рабочем состоянии, в связи с чем затраты по ремонту несло Общество и относило их на себестоимость в соответствии с подпунктом "е" пункта 2 Положения о составе затрат. Документальное подтверждение расходов ООО "Н" на приобретение запасных частей на автомобили, а также использование последних в производственных целях не оспаривается налоговым органом и нашло свое отражение в акте проверки и решении заявителя.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция не усматривает нарушений судом норм материального права, в том числе статьи 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций", на которые ссылается налоговый орган, и находит неправомерным доначисление последним налога на прибыль по названному выше основанию.

Поскольку судом признано обоснованным включение налогоплательщиком в себестоимость продукции затрат на ремонт автомобилей, кассационная инстанция считает правильными и выводы суда первой инстанции о правомерном отнесении ООО "Н" в 2000 году к возмещению из бюджета НДС в сумме 34914 руб., уплаченного юридическим лицам при приобретении запасных частей к арендуемым автомобилям, что не противоречит пункту 3 статьи 7 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость".

Основаны на ошибочном толковании норм налогового законодательства и доводы инспекции по налогам и сборам о нарушении судом пункта 15 Положения о составе затрат при решении вопроса о включении в состав внереализационных расходов, образовавшихся при продаже иностранной валюты убытков.

В соответствии со статьей 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными этой статьей. Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятий и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Пунктом 15 названного выше Положения предусмотрено, что отрицательные курсовые разницы по валютным счетам, а также курсовые разницы по операциям в иностранной валюте включаются в состав внереализационных расходов.

Суд, признавая несостоятельными выводы налогового органа, обоснованно применил к рассматриваемым правоотношениям Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2000, утвержденное Приказом Минфина РФ от 10.01.2000 N 2н, которым предусмотрено зачисление на финансовые результаты организаций курсовых разниц как внереализационные доходы или внереализационные расходы по мере их принятия к бухгалтерскому учету. При этом для целей налогообложения доходы (убытки) от изменения рублевой оценки активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, в результате изменения официального курса рубля по отношению к иностранным валютам, котируемым Центральным банком РФ, учитываются, на что правильно указал суд, в составе налогооблагаемой базы в порядке и на условиях, определенных Законом РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций". Следовательно, спорные суммы в полном объеме относятся на финансовый результат, определяющий валовую прибыль.

Таким образом, судом правильно применены нормы материального права, регулирующие правоотношения сторон, в связи с чем сделан обоснованный вывод о несоответствии решения налогового органа в названной выше части Налоговому кодексу РФ, Закону РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и Закону РФ "О налоге на добавленную стоимость".

Правовые основания для отмены решения суда, признавшего недействительным решение инспекции по налогам и сборам в данной части, у суда кассационной инстанции отсутствуют.

Вместе с тем кассационная инстанция считает подлежащим отмене судебный акт в части признания недействительным решения от 28.06.2002 N 16/166 о доначислении НДС в сумме 1068685 руб. (пункт 2.1 "б") и причитающихся на эту сумму НДС пени (пункт 2.1 "в") с направлением дела в указанной части на новое рассмотрение.

Как видно из материалов дела, основанием для доначисления спорного налога послужили содержащиеся в акте выводы налогового органа о неправомерном предъявлении налогоплательщиком к вычету (возмещению) из бюджета НДС по счетам-фактурам: N 203/10 от 16.10.2000 в сумме 374167 руб. за алюминий, приобретенный у ООО "Кыштымский завод сплавов", и N 146 от 05.10.2000 в сумме 694518 руб. за сплав АВ, приобретенный у ООО "Стройагроресурс", реализованные в дальнейшем на экспорт.

В феврале и сентябре 2001 года ООО "Н" НДС по названным счетам-фактурам предъявило к вычету.

Одним из оснований для отказа в вычете (возмещении) НДС послужило отсутствие надлежащих доказательств, подтверждающих оплату за приобретенный товар поставщикам и уплату этими поставщиками НДС в бюджет.

В соответствии с пунктом 3 статьи 7 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость", действующего в период возникновения спорных правоотношений, в случае превышения сумм налога по товароматериальным ценностям, стоимость которых фактически отнесена, списана на издержки производства и обращения, а также по основным средствам и нематериальным активам, над суммами налога, исчисленными по реализации товаров (работ, услуг), возникающая разница засчитывается в счет предстоящих платежей или возмещается за счет общих платежей в 10-дневный срок со дня получения расчета за соответствующий отчетный период. Аналогичный порядок зачета или возмещения сумм налога, уплаченных поставщиками, применяется при реализации товаров (работ, услуг), освобожденных от НДС, в том числе при реализации товаров на экспорт.

Статьей 171 Налогового кодекса РФ, регулирующей эти правоотношения с 01.01.2001, установлено, что налогоплательщик вправе уменьшить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, уплаченные при приобретении товаров на территории Российской Федерации и реализованные затем на экспорт. При этом для обоснования правомерности вычетов налогоплательщик обязан представить документы, предусмотренные статьей 165 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, право на возмещение из бюджета суммы НДС возникает у налогоплательщика при документальном подтверждении факта уплаты налога поставщику товара, реального экспорта этого товара и поступления валютной выручки на счета экспортера.

Признавая за налогоплательщиком право на возмещение из бюджета НДС, уплаченного поставщикам, суд сослался на то, что факт оплаты подтвержден материалами дела, в частности: ООО "Стройагроресурс" - платежным поручением N 412 от 28.10.2000 на сумму 5610000 рублей и ООО "Кыштымский завод сплавов" - справкой Екатеринбургского банка АКБ Сбербанка от 30.11.2000. Однако вывод суда о подтверждении ООО "Н" оплаты поставщикам за товар, в дальнейшем поставленный на экспорт, сделан по неполно выясненным обстоятельствам, имеющим значение для правильного рассмотрения спора.

Так, по договору от 01.04.2000 с ООО "Кыштымский завод сплавов" расчеты за поставленную продукцию должны производиться в безналичном порядке или векселями Сбербанка России. В письме ООО "Кыштымский завод сплавов" без номера и даты (т. 2 л.д. 106) ООО "Н" предлагалось уплатить за товар на расчетный счет ООО "Рикон-ЛТ" в г. Екатеринбурге, при этом сделать ссылку на договор N 37 от 14.08.2000, который отсутствует в деле. Как видно из материалов дела (т. 2 л.д. 109-115), фактически ООО "Н" производило расчеты векселями АК Сбербанка РФ с ООО "Рикон-ЛТ". Последнее, как ссылается в жалобе налоговый орган, стоит на налоговом учете в Инспекции Министерства РФ по налогам и сборам по Октябрьскому району г. Екатеринбурга с 12.02.1999, но с 01.07.2000 отчетность не представляет, за что приостановлены операции по счетам, по юридическому адресу организация не находится, руководитель - в розыске. Кроме того, инспекция по налогам и сборам в обоснование своих доводов приводит письма Межрайонной инспекции МНС РФ N 3 по Челябинской области и ООО "Кыштымский завод сплавов", из которых следует, что последнее не заключало договоры с ООО "Рикон-ЛТ" и отрицает факт хозяйственной деятельности по договору с ООО "Н". Из имеющихся в деле (т. 2 л.д. 119-126) накладных на перевозку груза видно, что отправителем алюминия в адрес ООО "Н" значится Алюминиевая компания Урала.

Суд доводы налогового органа не проверил, указанные документы не исследовал и оценки им не давал. Между тем установление названных выше обстоятельств имеет существенное значение для рассмотрения спорных правоотношений и решения вопроса о правомерности заявленного ООО "Н" вычета по НДС в сумме 374167 руб. по счету-фактуре N 203/10 от 16.10.2000.

Кассационная инстанция находит недостаточно исследованными и обстоятельства уплаты НДС в сумме 694518 руб. по счету-фактуре N 146 от 05.10.2000 ООО "Стройагроресурс", г. Москва, последнее, как указал налоговый орган, с 2000 года отчетность не сдает, по юридическому адресу отсутствует. Так, судом не дана оценка тому факту, что грузоотправителем, как видно из железнодорожных накладных (т. 2 л.д. 101-105), является не ООО "Стройагроресурс", а ООО "Свак", г. Самара, что предусмотрено договором. Однако в одних железнодорожных накладных имеется отметка в графе 4 о принадлежности груза ООО "Стройагросервис", а в других - ООО "Элике" и ООО "Илан". При этом доказательств договорных отношений между последними и ООО "Н" в материалах дела не имеется. При таких обстоятельствах суду следовало проверить, какое количество продукции поставлено ООО "Стройагроресурс", учитывая, что оплата за товар по счету-фактуре N 146 произведена из расчета 250000 тонн.

Таким образом, судом не проверен факт оплаты и реально произведенного экспорта именно тех товаров, которые приобретены у названных выше поставщиков, не проверено наличие документов, подтверждающих экспорт этого товара и поступление выручки.

Судом не приняты во внимание доводы инспекции по налогам и сборам о наличии дефектов в представленных налогоплательщиком счетах-фактурах (в том числе отсутствие подписи главного бухгалтера и лица, ответственного за отпуск товара). При этом суд исходил из того, что обязанность составления счета-фактуры в соответствии с установленными требованиями лежит на поставщике, за действия которого ООО "Н" не может нести ответственность.

Однако судом не учтено следующее.

Пунктом 6 статьи 7 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость", действующего в период возникновения спорных правоотношений, на плательщика НДС возложена обязанность оформления счетов-фактур, ведения журналов учета счетов-фактур, книг покупок и книг продаж в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 4 Постановления Правительства РФ от 29.07.1996 N 914 "Об утверждении Порядка ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (с изменениями и дополнениями) счета-фактуры подписываются руководителем и главным бухгалтером поставщика, а также лицом, ответственным за отпуск товаров (работ, услуг), и скрепляются печатью организации (предприятия). При необходимости счет-фактура может быть подписана иным ответственным лицом, уполномоченным в соответствии с приказом организации.

Счета-фактуры, не соответствующие установленным нормам их заполнения, не могут являться основанием для зачета (возмещения) покупателю сумм НДС в порядке, установленном Федеральным законом (пункт 8 названного Постановления). Аналогичная норма содержится в статье 169 Налогового кодекса РФ, действующая с 01.01.2001.

Суд не оценил представленные налогоплательщиком счета-фактуры с учетом указанных правовых норм.

Суд, отклоняя доводы налогового органа об отсутствии оснований для возмещения НДС, правомерно указал на то, что налоговое законодательство не связывает возможность возмещения НДС налогоплательщиком с тем, уплатил или нет НДС в бюджет его поставщик товаров. Вместе с тем суду следовало оценить добросовестность действий заявителя с учетом всех обстоятельств дела в совокупности.

Учитывая изложенное, решение суда в данной части подлежит отмене, а дело в этой части - направлению на новое рассмотрение, при котором суду необходимо исследовать вышеуказанные обстоятельства, в полном объеме проверить доводы сторон и исходя из этого решить вопрос о правомерности действий налогового органа.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

Решение от 23.12.2002 Арбитражного суда Приморского края по делу N А51-7259/2002 20-134 изменить:

в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 9 по Приморскому краю от 28.06.2002 N 16/166 по пункту 2.1 "б" - предложения уплатить доначисленный НДС в сумме 1068685 руб. и соответствующей пени по пункту 2.1 "в" отменить и дело направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда; в остальной части - оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.