Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 8 сентября 2004 г. N Ф03-А24/04-2/2008 Решение суда в части признания недействительными доначисления налога с продаж, пени приходящейся на эту сумму, требования об уплате налога, требования об уплате штрафа отменено с направлением дела в этой части на новое рассмотрение, т.к. то, что продажа авиаперевозок осуществлялась обществом по утвержденным перевозчиком тарифам, не освобождало его от исчисления и удержания при продаже авиаперевозок налога с продаж (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 8 сентября 2004 г. N Ф03-А24/04-2/2008
(извлечение)

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 29 декабря 2005 г. N Ф03-А24/05-2/4554

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от заявителя: ООО "ЭАЛ" - Шарипова Т.Ф., адвокат по доверенности от 25.05.2004 N 01, рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "ЭАЛ", Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Петропавловску-Камчатскому на решение от 05.03.2004 по делу N А24-1282, 1283, 1284/03-12 Арбитражного суда Камчатской области, по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ЭАЛ" к Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Петропавловску-Камчатскому о признании недействительным решения.

Резолютивная часть постановления объявлена 01 сентября 2004 года. Полный текст постановления изготовлен 08 сентября 2004 года.

Общество с ограниченной ответственностью "ЭАЛ" обратилось в Арбитражный суд Камчатской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Петропавловску-Камчатскому о привлечении его к налоговой ответственности, за неперечисление налога с продаж, непредставление налоговых деклараций по налогу с продаж, доначислении налога и пени и требований об уплате налога с продаж и налоговых санкций.

Решением суда первой инстанции от 05.03.2004 заявление общества удовлетворено частично. Признано недействительным привлечение к налоговой ответственности в виде взыскания штрафов по пунктам 1, 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 170850,46 руб. и 1073 909,26 руб.; по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 17010,60 руб., доначисления налога с продаж в сумме 2116700,25 руб., и, соответственно, признаны недействительными требования в части уплаты указанных сумм.

В остальной части в удовлетворении заявления отказано.

Удовлетворяя заявление общества, суд исходил из того, что Закон Камчатской области "О внесении изменений и дополнений в закон Камчатской области "О налоге с продаж в Камчатской области" от 28.01.2002 N 2 вступил в силу с 01.03.2002, поэтому оснований для доначисления налога с продаж за январь-февраль 2002 года, пени, и налоговых санкций за этот же период у налогового органа не имелось.

Вместе с тем, признав общество налоговым агентом, обязанным исчислять, удерживать у налогоплательщика и перечислять в бюджет налог с продаж с 01.03.2002 по 31.12.2002, суд пришел к выводу о законности решения налогового органа о взыскании штрафа за данный период по статье 123 НК РФ. В отношении доначисленного за этот период налога с продаж, суд пришел к выводу о том, что с налогового агента неудержанный налог не подлежит взысканию.

В апелляционной инстанции решение суда первой инстанции не проверялось.

На вступившее в законную силу решение суда, ООО "ЭАЛ" и Инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Петропавловску-Камчатскому поданы кассационные жалобы, в которых общество просит отменить решение суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований, налоговый орган просит решение суда отменить полностью и отказать ООО "ЭАЛ" в удовлетворении заявленных требований.

В обоснование жалобы общество ссылается на нарушение налоговой инспекцией пункта 3 статьи 101 НК РФ - не установлен характер налогового правонарушения, что является основанием для признания решения недействительным.

Кроме того, общество считает, что судом неправильно применена статья 354 НК РФ. По его мнению, согласно данной нормы плательщиком налога с продаж при реализации товаров (работ, услуг) через комиссионера (поверенного, агента) является комитент и, следовательно, объект налогообложения по налогу с продаж возникает у комитента.

В кассационной жалобе общество также указывает на то, что оно является субагентом по продаже пассажирских авиаперевозок и, получая деньги от физических лиц, фактически получает аванс за предстоящую авиаперевозку. Билет не является в данном случае товаром и поэтому на момент его продажи нет оснований считать услугу по перевозке пассажиров выполненной.

ООО "ЭАЛ" применяет упрощенную систему налогообложения и не может являться плательщиком налога с продаж.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы и требования кассационной жалобы.

Инспекция по налогам и сборам, обосновывая правомерность поданной кассационной жалобы, ссылается на Федеральный закон "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 20 Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" N 148-ФЗ от 27.11.2001 и Закон Камчатской области от 26.02.1999 N 31 "О налоге с продаж в Камчатской области", который, как полагает налоговый орган, действовал в январе-феврале 2002 года в части, не противоречащей Федеральному закону N 148-ФЗ от 27.11.2001, и в соответствии с которыми общество, являясь налоговым агентом, обязано было исчислять, удерживать и перечислять в бюджет налог с продаж при реализации услуг по субагентскому договору.

Более того, считает налоговый орган, установив вину общества в неисполнении обязанности налогового агента, правомерность привлечения его в связи с этим к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, у суда не было оснований для признания решения налогового органа в части доначисления налога с продаж и пени недействительным.

Инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Петропавловску-Камчатскому извещена в надлежащем порядке о времени и месте рассмотрения жалобы, однако ее представитель в судебное заседание не явился.

Исследовав материалы дела, проверив доводы жалоб, выслушав присутствовавшего в судебном заседании представителя ООО "ЭАЛ", кассационная инстанция считает, что решение суда подлежит отмене в части с передачей дела в этой части на новое рассмотрение по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, решением Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Петропавловску-Камчатскому N 11-13/1372дсп от 10.04.2003, принятому по результатам выездной налоговой проверки ООО "ЭАЛ", общество привлечено к налоговой ответственности за неуплату в 2002 году налога с продаж, непредставление налоговых деклараций по налогу с продаж за этот же период в виде взыскания штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 423340,05 руб., штрафа по пунктам 1, 2 статьи 119 НК РФ в сумме 170850,46 руб. и 1073909,26 руб., доначисления налога в сумме 2116700,25 руб. и пени в сумме 367948,28 руб.

Согласно акту проверки ООО "ЭАЛ" является субагентом по продаже пассажирских перевозок. Законом Камчатской области N 31 от 26.02.1999 "О налоге с продаж в Камчатской области и Законом Камчатской области "О налоге с продаж в Камчатской области" N 2 от 28.01.2002 услуги по пассажирским перевозкам являются объектом налогообложения по налогу с продаж. При этом, в случаях, если в соответствии с условиями договора комиссии (договора поручения, агентского договора) фактическая реализация товаров (работ, услуг) производится комиссионером (поверенным, агентом) и денежные средства за реализованный товар (работы, услуги) поступают в кассу (на расчетный счет) комиссионера (поверенного, агента), обязанность по уплате налога и перечислению его в бюджет возлагается на комиссионера (поверенного, агента), который признается в этом случае налоговым агентом (пункт 3 статьи 354 Налогового кодекса Российской Федерации). Договором N 11 от 27.11.2001, заключенным обществом с АОЗТ "Мособлтрансагентство", предусмотрено получение денежных средств за продажу перевозок ООО "ЭАЛ", однако им в 2002 году не исчислялся, не удерживался и не перечислялся в бюджет налог с продаж от фактической реализации авиабилетов физическим лицам и не представлялись налоговые декларации.

При рассмотрении спора судом установлено, что налог с продаж введен на территории Камчатской области Законом N 31 от 26.02.1999 "О налоге с продаж в Камчатской области".

Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации N 2-П от 30.01.2001 признаны несоответствующими Конституции положения части первой, второй, третьей и четвертой пункта 3 статьи 20 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", которыми определены плательщики налога, объект налогообложения. При этом постановлением Конституционного Суда РФ установлено, что указанные положения должны быть приведены в соответствие с Конституцией Российской Федерации и утрачивают силу не позднее 01.01.2002. Следовательно, основанные на них положения Закона Камчатской области N 31 от 26.02.1999 подлежали применению только до 01.01.2002 года.

Федеральным законом N 148-ФЗ от 27.11.2001 года "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 20 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" признан утратившим силу с 01.01.2002 пункт 3 статьи 20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", часть вторая НК РФ дополнена главой 27 "Налог с продаж". Согласно статье 347 НК РФ налог с продаж устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации и законами субъектов РФ, вводится в действие в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации законами субъектов РФ. Такой закон принят Советом народных депутатов Камчатской области 28.01.2002 N 2 и вступил в силу 01.03.2002.

В силу статьи 1 названного Закона налог с продаж устанавливается и вводится в действие на территории Камчатской области этим законом. При таких обстоятельствах вывод суда об отсутствии оснований для доначисления налога с продаж за январь-февраль 2002 года в сумме 85053,00 руб., пени и штрафа от этой суммы, правомерен.

Довод налогового органа о том, что с 01.01.2002 утратили силу только положения Закона Камчатской области N 31 от 26.02.1999, касающиеся плательщиков налога с продаж, объекта налогообложения и налоговой базы и в январе и феврале 2002 года налог с продаж подлежал исчислению и уплате в бюджет на основании пункта 3 статьи 354 НК РФ, так как установление указанных положений отнесено к компетенции федерального законодателя, неправомерен. Как видно из решения налогового органа, налог с продаж за январь-февраль 2002 года доначислен на основании пункта 3 статьи 354 НК РФ. При этом применена ставка 5 процентов. Между тем в соответствии со статьей 347 НК РФ установление ставки налога, порядка и срока его уплаты относится к компетенции субъекта Российской Федерации, федеральное законодательство устанавливает только предельно допустимые налоговые ставки. Таким образом, оснований для доначисления налога по ставке 5 процентов за январь-февраль 2002 года у налогового органа не имелось. Такая ставка введена только с 01.03.2002 Законом Камчатской области N 2 от 28.01.2002, следовательно, фактически обществу налог с продаж за январь-февраль 2002 года доначислен на основании не вступившего в законную силу Закона Камчатской области N 2 от 28.01.2002. Это подтверждается и решением налогового органа, из которого следует, что общество привлечено к ответственности за нарушение Закона Камчатской области "О налоге с продаж", в редакции от 28.01.2002 и статьи 354 НК РФ. Закон о налоге с продаж в редакции от 02.08.2001 налоговой инспекцией не применялся.

Более того, ссылка налоговой инспекции о том, что Закон Камчатской области N 31 от 26.02.1999 (в редакции от 02.08.2001) продолжал действовать в январе-феврале 2002 года противоречит статье 347 НК РФ и статье 1 Закона Камчатской области о налоге с продаж от 28.01.2002 N 2.

Также правомерен вывод суда о необоснованном привлечении общества к налоговой ответственности за непредставление деклараций по налогу с продаж. Согласно статье 119 НК РФ ответственность за непредставление деклараций может быть применена только к налогоплательщику. Общество является налоговым агентом и не может нести ответственность по данной статье.

В части доначисления налога с продаж за март-декабрь 2002 года вывод суда о том, что налоговый агент за неисчисление, неудержание и неперечисление в бюджет налога несет ответственность только в виде штрафа по статье 123 НК РФ, не основан на законе.

Из статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации, с учетом разъяснения Пленума Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ N 41/9 от 11.06.1999 следует, что неперечисленная налоговым агентом сумма налога, подлежащая удержанию у налогоплательщика, и пени взыскиваются с налогового агента по правилам взыскания недоимки и пени с налогоплательщика.

Пунктом 5 статьи 108 НК РФ также определено, что привлечение налогового агента к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности перечислить причитающиеся суммы налога и пени.

Довод общества о том, что оно не осуществляет реализацию услуг, услуги по авиаперевозке фактически оказывает перевозчик, а полученные им денежные средства являются авансами, противоречит пункту 3 статьи 354 НК РФ, которым прямо установлена обязанность агента (субагента) исчислять, удерживать и перечислять в бюджет налог с продаж.

Кроме того, согласно статье 105 Воздушного кодекса Российской Федерации, билет - это документ, удостоверяющий договор воздушной перевозки пассажира и не является товаром. Следовательно, агенты и субагенты по продаже авиабилетов являются посредниками по реализации услуг воздушного транспорта.

Поскольку статьей 354 НК РФ обязанность по исчислению и уплате налога возложена в рассматриваемом случае на комиссионера (поверенного, агента), ссылка общества на то, что продажа авиаперевозок осуществлялась им по утвержденным перевозчиком тарифам, не освобождало его от исчисления и удержания при продаже авиаперевозок налога с продаж.

Пунктом 5 статьи 346.11 установлено, что организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не освобождаются от исполнения обязанностей налогового агента, поэтому ссылка общества на применение им упрощенной системы налогообложения и необоснованное в связи с этим доначисление ему налога с продаж, противоречит названной норме.

Вместе с тем, учитывая, что при рассмотрении спора судом не исследовался вопрос о правильности расчета налога, пени, наличия смягчающих ответственность обстоятельств, дело в части взыскания налога с продаж в сумме 2013647,25 руб., пени и штрафа от этой суммы подлежит направлению на новое рассмотрение.

Учитывая изложенное, руководствуясь статьями 274, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

Решение от 05.03.2004 по делу N А24-1282, 1283, 1284/03-12 Арбитражного суда Камчатской области в части признания недействительными доначисление налога с продаж в сумме 2031647,25 руб. (пункт 2.1 "б" решения), пени приходящейся на эту сумму (пункт 2.1 "в" решения), требования об уплате налога N 11-22/27 от 10.04.2003 в сумме 2031647,25 руб., требования об уплате штрафа по статье 123 НК РФ N 11-22/27 от 10.04.2003 в сумме 406329,45 руб. отменить, дело в этой части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию этого же суда.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.