Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 1 марта 2006 г. N Ф03-А51/05-2/4883 При новом рассмотрении иска о признании недействительным начисления по налогу на землю, суду надлежит рассмотреть спор с учетом исследования обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 1 марта 2006 г. N Ф03-А51/05-2/4883
(извлечение)

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 21 марта 2007 г. N Ф03-А51/07-2/363

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от заявителя: ООО "Б" - Борецкий О.А., директор, от УФНС России по Приморскому краю - Смолякова М.П., представитель по доверенности от 24.10.2005 N 06-30/174; Нестерова Л.С., представитель по доверенности от 17.02.2005 N 06-30/110, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Б" на решение от 14.06.2005, постановление от 03.10.2005 по делу N А51-499/05 8-51 Арбитражного суда Приморского края, по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Б" к Управлению Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Приморскому краю (в настоящее время - Управлению Федеральной налоговой службы по Приморскому краю), третье лицо: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 9 по Приморскому краю, о признании недействительным решения N 16-06ДСП от 20.12.2004.

Резолютивная часть постановления объявлена 22 февраля 2006 года. Полный текст постановления изготовлен 01 марта 2006 года.

Общество с ограниченной ответственностью "Б" обратилось в Арбитражный суд Приморского края с заявлением о признании недействительным решения Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Приморскому краю N 16-06ДСП от 20.12.2004 (в настоящее время - Управление Федеральной налоговой службы по Приморскому краю).

Определением от 18.04.2005 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 9 по Приморскому краю.

Решением от 14.06.2005, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 03.10.2005, в удовлетворении заявления ООО "Б" отказано.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в части начислений налога на имущество, суд исходил из того, что имущество, переданное в аренду ООО "Прико" должно было отражаться на балансе ООО "Б" и в соответствии со статьей 2 Закона Российской Федерации от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий", именно ООО "Б" является плательщиком налога на имущество.

В части обоснованности начисления налога на землю суд указал на то, что арендаторы земельного участка не являются плательщиками налога на землю, в связи с чем налог на землю должен был быть уплачен ООО "Б".

Не согласившись с судебными актами, ООО "Б" подало кассационную жалобу, в которой просит решение суда и постановление апелляционной инстанции отменить, заявленные требования удовлетворить. При этом ООО "Б" указало, что поскольку законный владелец недвижимости признается законом и владельцем земельного участка, как расположенного под объектом недвижимости, так и находящегося возле здания и связанного с его эксплуатацией, то арендатор имущества и должен оплачивать землепользование, перечислять арендную плату арендодателю либо земельный налог в соответствующие бюджеты. ООО "Прико" является арендатором всего производственного комплекса зданий и сооружений, а по условиям договоров в арендную плату не включена плата за пользование земельным участком. Более того, дополнительным соглашением предусмотрено, что исчисление и оплату налога на землю производит арендатор.

Оспаривая судебные акты в части начисления налога на имущество ООО "Б" указало, что судом неправомерно сделана ссылка на Инструкцию N 33 от 08.06.1995 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий", поскольку инструкции не относятся к актам о налогах и сборах и не могут дополнять законодательство о налогах и сборах.

Имущество, которое должно находиться на балансовом счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности" не является объектом обложения налога на имущество.

Возражая против доводов жалобы, налоговый орган ссылается на статью 15 Закона РФ "О плате за землю", в соответствии с которой основанием для установления и взимания налога на землю является документ, удостоверяющий право собственности, владения или пользования земельным участком и именно ООО "Б" спорные земельные участки предоставлены в постоянное (бессрочное) пользование. Кроме того, именно ООО "Б" принадлежит право собственности на производственные здания и сооружения и это право зарегистрировано в установленном законом порядке. Налоговый орган полагает, что при сдаче имущества в аренду организация сохраняет за собой право собственности на предмет аренды и отражает его на своем балансе, поэтому и налог со стоимости арендованного имущества должен уплачиваться в общеустановленном порядке организацией, которая является его собственником, то есть ООО "Б".

Рассмотрев материалы дела, выслушав представителей сторон и проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа установил.

На основании постановления заместителя руководителя Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Приморскому краю от 10.11.2004 N 144 была проведена повторная выездная налоговая проверка ООО "Б" по соблюдению налогового законодательства по полноте и своевременности уплаты в бюджет земельного налога и налога на имущество предприятием за период с 01.01.2001 по 31.12.2003, по результатам которой составлен акт N 16-6 от 18.11.2004.

По результатам рассмотрения указанного акта принято решение N 16-06-ДСП от 20.12.2004 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговых деклараций по земельному налогу в размере 3332340 руб., по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 299196 руб., за неуплату налога на имущество за 2001-2003 годы, по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 35873 руб.

Кроме того, предложено перечислить земельный налог в размере 1495980 руб., налог на имущество - 179364 руб., пени по земельному налогу 517972 руб. и по налогу на имущество - 59820 руб.

Принимая решение об отказе в удовлетворении заявленных требований, суд исходил из того, что на балансе ООО "Прико" спорное имущество числилось неправомерно, поскольку оно должно было отражаться на балансе ООО "Б", плательщиком налога на имущество является также ООО "Б".

Как следует из материалов дела ООО "Б" по договору купли-продажи от 20.09.1999 приобрел у ОАО "Градо" производственные здания и сооружения, указанные в договоре, расположенные по адресу: город Уссурийск, улица Штабского, 14 и передало их в аренду ООО "Прико" по договору от 20.09.1999 и от 20.10.1999. Дополнительным соглашением N 1 от 21.10.1999 стороны дополнили договор аренды от 20.10.1999 условием, что имущество, указанное в приложении к договору аренды учитывается на балансе Арендатора и исчисление налога на имущество производится Арендатором.

Судом обоснованно со ссылкой на ПБУ 6/97 (раздел 6 пункт 6.1), являющегося приложением к Приказу Минфина Российской Федерации от 03.09.1997 N 65н и пункт 81 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина Российской Федерации от 20.07.1998 N 33н указано, что имущество, предоставляемое арендатору за плату во временное владение и пользование или временное пользование подлежит обособленному отражению в бухгалтерском учете у арендодателя, а арендатором в соответствии с пунктом 6.2 ПБУ 6/97 такой объект должен учитываться на забалансовом счете.

Кроме того, в соответствии с Законом Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" от 13.12.2001 N 2030-1 плательщиками налога являются предприятия, учреждения и организации. Налогом облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и припасы находящиеся на балансе плательщика.

Пунктом 4 инструкции Госналогслужбы Российской Федерации от 08.06.1995 N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" установлено, что налоговая база по налогу на имущество предприятий определяется исходя из стоимости основных средств, нематериальных активов, запасов и затрат, отражаемой в активе баланса в том числе и по бухгалтерскому счету 03 - доходные вложения в материальные ценности.

Довод кассационной жалобы о том, что суд необоснованно руководствовался при принятии решения инструкцией "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий", поскольку инструкция не является актом о налогах и сборах и не может изменять и дополнять законодательство о налогах и сборах признается судом кассационной инстанции несостоятельным.

Как следует из пункта 7 совместного постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации и Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 41/9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разрешая вопрос применения по конкретному делу нормативного правового акта по вопросам, связанным с налогообложением и сборами следует иметь в виду, что в соответствии со статьей 4 Кодекса, органы исполнительной власти любого уровня вправе издавать такие акты только в случае, если это предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Исходя из смысла статьи 7 Закона "О введении в действе части первой Налогового кодекса Российской Федерации" от 31.07.1998 N 147-ФЗ, изданные до 01.01.1999 инструкции Госналогслужбы Российской Федерации по применению конкретных законов об отдельных видах налогов применяются судами при разрешении споров в части не противоречащей Кодексу, в том числе и статье 4, согласно которой нормативные правовые акты органов исполнительной власти не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.

Таким образом, изданная до введения в действие первой части Налогового кодекса Российской Федерации Инструкция "Об уплате налога на имущество предприятий" не противоречит Закону "О налоге на имущество предприятий", и Налоговому кодексу Российской Федерации, не изменяет и не дополняет законодательство о налогах и сборах.

Ссылка на письмо Минфина Российской Федерации от 31.08.2004 N 03-06-01-04/6 обоснованно не принята во внимание судом, поскольку оно не является нормативным правовым актом, издано 31.08.2004 и комментирует главу 30 Налогового кодекса Российской Федерации, тогда как спорные правоотношения регулируются Законом Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий".

Довод жалобы о том, что спорное имущество находилось на балансе ООО "Прико", которым и уплачивался налог на имущество также судом обоснованно не принят во внимание, поскольку статьей 45 Налогового кодексам Российской Федерации установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога.

Таким образом, вывод суда о правомерности доначисленного налога на имущество и пени является правильным.

Отказывая ООО "Б" в удовлетворении требований о признании недействительным решения налогового органа в части начисления по налогу на землю, суд в судебных актах указал, что арендаторы не являются плательщиками налога на землю, в связи с чем налог должен быть уплачен ООО "Б".

В соответствии со статьей 1 Закона Российской Федерации от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю" использование земли в Российской Федерации является платным. Формами платы являются: земельный налог, арендная плата, нормативная цена земли. Собственники земли, землевладельцы и землепользователи, кроме арендаторов, облагаются ежегодным земельным налогом. За земли переданные в аренду, взимается арендная плата.

Статья 15 Закона предусматривает, что основанием для установления налога и арендной платы за землю является документ, удостоверяющий право собственности, владение и пользование (аренды) земельным участком.

Постановлением Главы муниципального образования города Уссурийска и Уссурийского района от 17.08.2000 N 900 "О переходе прав на земельные участки" ООО "Б" предоставлено право постоянного (бессрочного) пользования земельным участком площадью 12,4784 га, расположенных в юго-восточной промышленно-складской зоне города Уссурийска по улице Штабского, 14.

04.04.2001 ООО "Б" передало земельный участок ООО "Прико" в аренду.

Учитывая, что в соответствии с Законом "О плате за землю" использование земли является платным, титульные (фактические) пользователи земель обязаны такую обязанность исполнять.

Статья 15 Закона "О плате за землю" предусматривает в качестве процессуального основания для уплаты земельного налога правоустанавливающий документ, материальным же основанием является факт землепользования.

Учитывая изложенное вывод суда о правомерности доначисления земельного налога признается недостаточно обоснованным, сделанным по неполно установленным обстоятельствам дела.

Признав правомерным доначисление налога на имущество и налога на землю, суд признал обоснованным и взыскание налоговых санкций, полагая, что факт совершения правонарушения установлен.

Однако согласно статье 106 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние налогоплательщика, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В соответствии с пунктом 2 статьи 109 Налогового кодекса Российской Федерации при отсутствии вины в совершении правонарушения лицо не может быть привлечено к налоговой ответственности.

Судом наличие вины налогоплательщика не проверялось.

В связи с изложенным довод ООО "Б" о том, что ранее налоговые проверки ООО "Б" проводились, однако замечаний и нарушений по налогу на имущество и земельному налогу не было подлежит проверке с учетом исследования обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения (подпункт 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации).

Учитывая изложенное, судебные акты подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

Руководствуясь статьями 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

решение от 14.06.2005, постановление апелляционной инстанции от 03.10.2005 Арбитражного суда Приморского края по делу N А51-499/05/8-51 отменить, дело направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.