Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 13 апреля 2009 г. N Ф03-828/2009 В части признания недействительным решения налогового органа по доначислению налога на прибыль по эпизоду включения в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, затрат, указанных в решении налогового органа, пеней и штрафа, приходящихся на эту сумму, отказано, поскольку факт финансирования расходов по смете доходов и расходов по средствам, полученным от предпринимательской деятельности, не является основанием для уменьшения налогооблагаемой прибыли (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 13 апреля 2009 г. N Ф03-828/2009
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от заявителя: Государственного образовательного учреждения Высшего профессионального образования "К" - Мерецкая Н.А. представитель по доверенности N 16-28/969 от 09.04.2009; Жирова Д.С. представитель по доверенности N 16-28/970 от 09.04.2009, от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края - Савина А.Л. представитель по доверенности N 04-35/4094 от 05.03.2007, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по городу Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края на постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 07.11.2008 по делу N А73-4360/2007 Арбитражного суда Хабаровского края, по заявлению Государственного образовательного учреждения Высшего профессионального образования "К" к инспекции Федеральной налоговой службы по городу Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края о признании недействительным решения в части.

Государственное образовательное учреждение Высшего профессионального образования "К" (далее - ГОУ ВПО "К"; технический университет; университет; образовательное учреждение; учреждение) обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по городу Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края (далее - ИФНС России по городу Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края; налоговый орган; инспекция) о привлечении его к налоговой ответственности в части.

Решением суда от 10.09.2007 заявление удовлетворено. Суд пришел к выводу, что спорные затраты обоснованно включены в состав расходов, сославшись на статьи 253, 264, 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 11.12.2007 решение суда первой инстанции отменено, в удовлетворении заявленных требований учреждению отказано в связи с неправильным, по мнению суда апелляционной инстанции, применением норм материального права.

Постановлением Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 04.05.2008 постановление Шестого арбитражного апелляционного суда отменено как принятое по неполно исследованным обстоятельствам, дело направлено на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении дела постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 11.06.2008 решение суда первой инстанции оставлено без изменения по тем же основаниям.

Постановлением Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 18.09.2008 постановление суда апелляционной инстанции отменено с направлением дела на новое рассмотрение в связи с невыполнением указаний кассационной инстанции.

Постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 07.11.2008 решение суда изменено.

ГОУ ВПО "К" в удовлетворении требований о признании недействительным решения ИФНС России по городу Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края в части привлечения к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа в сумме 191617,80 руб. отказано. В остальном решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган просит постановление апелляционной инстанции в части удовлетворения требований технического университета отменить и отказать техническому университету в удовлетворении заявления полностью.

ГОУ ВПО "К" просит постановление Шестого арбитражного апелляционного суда оставить без изменения как соответствующее налоговому законодательству.

Проверив обоснованность доводов жалобы, отзыва на жалобу, выслушав присутствовавших в судебном заседании представителей технического университета и налогового органа, кассационная инстанция считает, что кассационная жалоба подлежит удовлетворению в части.

Как установлено судом, решением инспекции Федеральной налоговой службы по городу Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края от 01.02.2007 N 1791 ДСП, вынесенным по акту выездной налоговой проверки, ГОУ ВПО "К" привлечено к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме 642570 руб. за неполную уплату налога на прибыль и транспортного налога. Этим же решением университету доначислен налог на прибыль в сумме 4172221 руб., транспортный налог в сумме 5850 руб. и пени в общей сумме 997343 руб.

Техническим университетом оспаривается доначисление налога на прибыль в сумме 3058363 руб., соответствующих данной сумме пеней и взыскание штрафа в общей сумме 611672 руб.

Вывод налогового органа о занижении налога на прибыль в оспариваемой сумме основан на том, что технический университет необоснованно включил в состав расходов, уменьшающих доходы, полученные от коммерческой деятельности, затраты, которые, по мнению налогового органа, должны быть произведены за счет целевого финансирования. При этом налоговый орган указывает на то, что имущество, затраты по текущему и капитальному ремонту, а также реконструкции которого включены в расходы, приобретено за счет бюджетных средств, находится в оперативном управлении технического университета.

Кроме того, затраты по организации, проведению и оформлению защиты диссертации; целевой взнос за 1999-2002 годы Государственному университету по землеустройству; ежегодный взнос за реализуемую ВУЗом образовательную программу; расходы по организации Международной конференции в Палермо; затраты на декоративное ограждение и посадку живой изгороди на территории университета; посадку хвойных деревьев: затраты по проезду к месту проведения семинара, собрания; участие в международном форуме молодых ученых стран АТР; прохождение стажировки; участие в торгово- промышленной ярмарке, для решения кадровых вопросов; для участия в ежегодном собрании директоров и представителей Российско-Американского учебно-научного центра, для установления связей с Японско-Российским обществом с целью дальнейшего сотрудничества, а также затраты, отраженные в приложениях 12, 13, 14 акта проверки по командировочным расходам, не связаны с коммерческой деятельностью.

Признавая решение налогового органа в указанной части недействительным, суд апелляционной инстанции исходил из того, что финансирование технического университета осуществляется из двух источников (за счет целевого финансирования и доходов, полученных от коммерческой деятельности), поэтому на основании статьи 247, пункта 1 статьи 252 НК РФ обоснованно включены техническим университетом в состав расходов, уменьшающих доходы, полученные от коммерческой деятельности.

Между тем, судом не учтено следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 246 НК РФ бюджетные учреждения являются плательщиками налога на прибыль.

В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная бюджетным учреждением. Под прибылью признается разница между полученными доходами и произведенными расходами, определенными в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ.

Согласно статье 252 НК РФ бюджетные учреждения уменьшают полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) учреждением.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными согласно законодательству Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве на территории которого были произведены расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе, таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Статьей 321.1 НК РФ установлены особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями.

Налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.

Таким образом, критерием отнесения расходов учреждения на уменьшение доходов, полученных от коммерческой деятельности, является их связь с коммерческой деятельностью.

Сумма превышения доходов над расходами от коммерческой деятельности до исчисления налога на прибыль не может быть направлена на покрытие расходов, предусмотренных за счет средств целевого финансирования, выделенных по смете доходов и расходов бюджетного учреждения.

Признавая правомерным уменьшение дохода от коммерческой деятельности на сумму затрат по организации, проведению и оформлению защиты диссертации; уплаты целевого взноса за 1999-2002 годы Государственному университету по землеустройству, и ежегодного взноса за реализуемую ВУЗом образовательную программу; по организации Международной конференции в Палермо; декоративному ограждению и посадке живой изгороди на территории университета, посадке хвойных деревьев; затраты по проезду к месту проведения семинара, собрания; участию в международном форуме молодых ученых стран АТР; прохождению стажировки; участию в торгово-промышленной ярмарке, для решения кадровых вопросов; участию в ежегодном собрании директоров и представителей Российско-Американского учебно-научного центра, для установления связей с Японско-Российским обществом с целью дальнейшего сотрудничества, а также затрат, отраженных в приложениях 12, 13, 14 акта проверки по командировочным расходам, суд апелляционной инстанции сослался на то, что поскольку финансирование названных расходов в проверяемом периоде производилось за счет целевого бюджетного финансирования и доходов от коммерческой деятельности, технический университет обоснованно уменьшил налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на эти расходы. При этом суд указал на то, что сметы доходов и расходов по средствам полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности составлены техническим университетом в пределах предоставленных ему полномочий, а также на ведение техническим университетом раздельного учета доходов (расходов), полученных в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.

Между тем, судом апелляционной инстанции не учтено, что согласно статьям 41, 42 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ) доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, учитываются в полном объеме в смете доходов и расходов бюджетного учреждения и отражаются в доходах соответствующего бюджета как доходы от оказания платных услуг только после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

Таким образом, поскольку доказательств, подтверждающих связь вышеуказанных расходов с коммерческой деятельностью университета, не представлено, технический университет в нарушение статей 41, 42 БК РФ, статьи 321.1 НК РФ неправомерно отнес данные расходы на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль до исчисления налога на прибыль.

Факт финансирования данных расходов по смете доходов и расходов по средствам, полученным от предпринимательской деятельности, не является основанием для уменьшения налогооблагаемой прибыли. Решение суда в данной части подлежит отмене, кассационная жалоба - удовлетворению.

Расходы по текущему и капитальному ремонту здания технического университета, используемого как для осуществления основной уставной деятельности (образовательного процесса), так и для коммерческой деятельности (предоставление платных образовательных услуг) и финансируемых за счет двух источников, согласно статье 321.1 НК РФ подлежат отнесению на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль пропорционально доле средств, полученных от коммерческой деятельности в общем объеме финансирования бюджетного учреждения.

Финансирование данных расходов в полном объеме за счет целевого бюджетного финансирования судебными инстанциями не установлено.

Переоценка выводов судов, основанных на исследовании обстоятельств и оценке доказательств по делу, не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Учитывая изложенное, руководствуясь статьями 274, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

решение от 10.09.2007, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 07.11.2008 по делу N А73-4360/2007 Арбитражного суда Хабаровского края в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края от 01.02.2007 N 1791 дсп по доначислению налога на прибыль по эпизоду включения в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, затрат, указанных в п. 1.1.2 "б", "в", "г" названного решения налогового органа, пеней и штрафа, приходящихся на эту сумму, отменить. В удовлетворении заявления в данной части отказать.

В остальном постановление апелляционной инстанции оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.