Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 5 февраля 2007 г. N Ф03-А51/06-2/4392 При новом рассмотрении дела о признании недействительным решения налогового органа об отказе в возмещении НДС суду следует оценить имеющиеся в материалах дела договоры перевозки, оказания экспедиторских услуг, хранения (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 5 февраля 2007 г. N Ф03-А51/06-2/4392
(извлечение)

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 12 сентября 2007 г. N Ф03-А51/07-2/3587

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от заявителя: ООО "ТД "Б" - Юрченко Л.А., представитель по доверенности б/н от 18.09.2006; от ИФНС России по г. Находке - Тян Н.Л., представитель по доверенности N 140 от 28.07.2006; Насонова Е.В., представитель по доверенности N 161 от 23.11.2006, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Б" на постановление от 16.08.2006 по делу N А51-20390/05 25-603 Арбитражного суда Приморского края, по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Б" к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Находке Приморского края о признании недействительным решения от 19.08.2005 N 14/663.1 в части.

Резолютивная часть постановления объявлена 29 января 2007 года. Полный текст постановления изготовлен 5 февраля 2007 года.

Общество с ограниченной ответственностью "Торговый Дом "Б" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Приморского края с заявлением о признании недействительным (частично) решения N 14/663.1 от 19.08.2005 "Об отказе полностью в возмещении налога на добавленную стоимость ООО "Торговый дом "Б" ИНН 2508061127" Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Находке (далее - инспекция, налоговый орган).

Решением суда от 16.02.2006 заявленные требования удовлетворены, оспоренное решение признано недействительным в части неподтверждения суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 19167250 руб.

Судебный акт мотивирован тем, что налоговым органом не установлено, что общество в подтверждение обоснованности применения налоговой ставки 0% по реализации товаров на экспорт за апрель 2005 года представило неполный пакет документов или документы, не отвечающие перечню, установленному пунктом 1 статьи 165 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ). Суд пришел к выводу, что в действиях общества отсутствуют признаки недобросовестности, которые влекли отказ в возмещении НДС из бюджета по экспортным операциям. В частности, боропродукция была приобретена обществом для перепродажи на экспорт, полностью оплачена по выставленным продавцом счетам-фактурам с указанием сумм НДС.

Доводы налогового органа о наличии в действиях общества признаков недобросовестности, а также признаков ничтожности договора от 15.08.2003 N ИС-58/554ОС, что, по мнению инспекции, влечет для налогоплательщика отказ в возмещении НДС из бюджета по экспортным операциям, суд отклонил как необоснованные и противоречащие фактическим обстоятельствам дела.

Постановлением апелляционной инстанции от 16.08.2006 решение суда отменено, в удовлетворении требований ООО "Торговый дом "Б" отказано. Суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что право на возмещение НДС из бюджета распространяется только на добросовестных налогоплательщиков, а так как в проверяемый период деятельность общества являлась убыточной, его создание было направлено не на получение прибыли, а на создание схемы уклонения от уплаты налогов, то суд усмотрел в действиях ОАО "Бор" и ООО "Торговый дом "Б" признаки недобросовестного поведения и отсутствие разумной деловой цели при исполнении договорных обязательств и пришел к заключению об отсутствии у общества права на возмещение спорной суммы НДС из бюджета.

В обоснование своих выводов суд апелляционной инстанции указал на наличие причинно-следственной связи между бездействием поставщика - ОАО "Бор", не уплатившего НДС в бюджет, признанного банкротом и прекратившего свою деятельность, согласно завершенного конкурсного производства, в результате чего 22.11.2005 налоговым органом было зарегистрировано прекращение его деятельности, и требованиями общества о возмещении из бюджета сумм НДС.

В кассационной жалобе общество просит отменить постановление апелляционной инстанции в связи с допущенными нарушениями норм материального права и оставить в силе решение суда.

По мнению заявителя кассационной жалобы, судом апелляционной инстанции не учтено, что общество предъявило к возмещению НДС из бюджета при экспорте товара, а действующее налоговое законодательство не связывает право на возмещение налога экспортером с фактическим внесением сумм налога поставщиками, то есть не находится в зависимости от наличия или отсутствия источников бюджетных доходов, равно как и от исполнения иными налогоплательщиками своих налоговых обязательств.

ООО "Торговый дом "Б" указывает, что учреждение юридического лица обществом, находящимся в стадии банкротства, и заключение этими предприятиями договора купли-продажи боропродукции не свидетельствуют о том, что ОАО "Бор" осуществляло фактическое управление ООО "Торговый Дом "Б" и оказывало влияние на результаты его финансово-хозяйственной деятельности, также как и реализация боропродукции на экспорт ООО "Торговый Дом "Б", а не его непосредственным изготовителем, не свидетельствует о создании схемы уклонения от уплаты налогов и заключении ничтожного договора купли-продажи.

Заявитель жалобы считает, что для применения налоговой ставки 0% и отнесения налога в состав налоговых вычетов ООО "Торговый дом "Б" в полном объеме были соблюдены требования статей 165, 171, 172 НК РФ, в связи с чем у инспекции отсутствовали законные основания для отказа в возмещении из бюджета налога на добавленную стоимость.

В дополнении к кассационной жалобе, в возражениях на отзыв, в судебном заседании представитель общества ссылается на Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Пленум ВАС РФ N 53), основные положения которого не были учтены судом апелляционной инстанции, а именно: наличие экономической целесообразности взаимоотношений ОАО "Бор" и ООО "Торговый дом "Б", прибыльность деятельности общества, наличие деловой цели деятельности общества.

В отзыве на жалобу и в заседании суда кассационной инстанции Инспекция ФНС России по городу Находке доводы заявителя жалобы отклонила и просила постановление суда апелляционной инстанции оставить без изменения, так как при разрешении спора суд применил нормы материального и процессуального права соответственно установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

В заседании суда в соответствии со статьей 163 АПК РФ был объявлен перерыв до 29.01.2007.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в кассационной жалобе, дополнениях к кассационной жалобе, возражениях на отзыв, отзыве на кассационную жалобу, дополнениях к отзыву, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права судом апелляционной инстанции, суд кассационной инстанции считает, что данное постановление подлежит отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение.

Как следует из материалов дела, 20.05.2005 ООО "Торговый дом "Б" представило в налоговый орган декларацию по НДС по налоговой ставке 0% за апрель 2005 года, в которой отразило выручку в размере 109916408 руб. от реализации на экспорт 13633,95 тонн боропродукции, а к возмещению предъявило НДС в сумме 19193809 руб., в том числе 19167250 руб. - уплаченный при приобретении товаров, приобретенных для перепродажи на экспорт, 26559 руб. - уплаченный при приобретении товаров (работ, услуг), использованных при реализации работ (услуг) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортированных и импортированных товаров, выполняемых перевозчиками.

Проведя камеральную проверку данной декларации и представленного вместе с ней пакета документов, инспекция приняла 19.08.2005 решение N 14/663.1 "Об отказе полностью в возмещении сумм НДС ООО "Торговый дом "Б" ИНН 2508061127".

Не согласившись с решением в части отказа в возмещении НДС в сумме 19167250 руб., общество оспорило его в судебном порядке.

Основанием для отказа в возмещении данной суммы НДС послужили выводы налогового органа о том, что ООО "Торговый дом "Б" является недобросовестным плательщиком НДС, поскольку единственным поставщиком боропродукции, а также единственным учредителем ООО "Торговый дом "Б" является ОАО "Бор", которое, используя статус предприятия - банкрота, имеющего преимущественное право погашения задолженности кредиторов 1-3 очередей перед погашением налогов в бюджет, уклоняется от уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость.

Исходя из того, что, создав зависимое предприятие и заключив с ним договор на поставку боропродукции от 15.08.2003 N ИС-58/554ОС, ОАО "Бор" создало схему уклонения от уплаты налогов, налоговый орган сделал вывод о ничтожности указанного договора, как заведомо противоречащего основам правопорядка. В частности, налоговый орган считает, что указанный договор противоречит Федеральному закону от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)", так как заключен он после признания ОАО "Бор" несостоятельным (банкротом), то есть когда данному предприятию стало невыгодно самостоятельно экспортировать произведенную продукцию, поскольку все полученное по сделкам, включая возмещенный из бюджета НДС, направлялось бы на погашение кредиторской задолженности, в том числе и задолженности перед бюджетом.

Полагая, что ОАО "Бор" является недобросовестным налогоплательщиком, в силу чего налог, уплаченный ему покупателем боропродукции, не попадает в бюджет, инспекция сделала вывод об отсутствии у ООО "Торговый дом "Б" права на налоговые вычеты.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

Согласно разъяснению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, данному в пункте 2 Постановления N 53 от 12.10.2006, при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

При пересмотре дела суд апелляционной инстанции согласился с доводами налогового органа и, отменив решение суда первой инстанции, отказал ООО "Торговый дом "Б" в удовлетворении заявленных требований.

Между тем, выводы, содержащиеся в постановлении суда апелляционной инстанции, не соответствуют установленным по делу обстоятельствам, а ряд обстоятельств, имеющих значение для правильного рассмотрения спора, суд не исследовал.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные этой же статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу положений главы 21 Кодекса "Налог на добавленную стоимость", а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Пунктом 3 статьи 172 Кодекса установлено, что вычеты сумм налога на добавленную стоимость, предусмотренные статьей 171 Кодекса, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 Кодекса, производятся только при представлении в налоговые органы соответствующих документов, определенных статьей 165 Кодекса, на основании отдельной налоговой декларации.

В силу пункта 4 статьи 176 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость, подлежащие вычетам согласно статье 171 Кодекса, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), названных в подпунктах 1-6 и 8 пункта 1 статьи 164 Кодекса, а также суммы этого налога, исчисленные и уплаченные в соответствии с пунктом 6 статьи 166 Кодекса, подлежат возмещению путем зачета (возврата) на основании отдельной налоговой декларации, указанной в пункте 6 статьи 164 Кодекса, и документов, перечисленных в статье 165 Кодекса.

Согласно разъяснению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, данному в пункте 1 Постановления N 53 от 12.10.2006 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Так, согласно пунктам 2, 4 статьи 6 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" общество признается дочерним, если другое (основное) хозяйственное общество или товарищество в силу преобладающего участия в его уставном капитале, либо в соответствии с заключенным между ними договором, либо иным образом имеет возможность определять решения, принимаемые таким обществом. Общество признается зависимым, если другое (преобладающее, участвующее) хозяйственное общество имеет более двадцати процентов уставного капитала первого общества.

При разрешении спора суд установил, что ООО "Торговый дом "Б" создано решением от 01.07.2003 и единственным учредителем являлось ОАО "Бор". На основании решения ОАО "Бор" от 28.08.2003 N 3 в состав участников ООО "Торговый дом "Б" было принято ООО "Ланит" с долей в уставном капитале 80%, после чего доля ОАО "Бор" в уставном капитале ООО "Торговый дом "Б" составила 20%, На основании договора купли-продажи N ИС-34/529 от 10.12.2004, заключенного в результате открытых торгов в форме аукциона, ОАО "Бор" передало ЗАО "Кафар" свою долю в уставном капитале в размере 20%.

Таким образом, вывод суда апелляционной инстанции о том, что в проверяемом периоде ООО "Торговый дом "Б" по отношению к ОАО "Бор" являлось зависимым, не соответствует фактическим обстоятельствам, установленным судом в ходе разрешения спора.

Из материалов дела следует, что конкурсное производство в отношении ОАО "Бор" открыто ввиду признания его несостоятельным (банкротом) по решению Арбитражного суда Приморского края от 24.12-2003. В соответствии с пунктом 4 статьи 142 Федерального Закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" требования об уплате обязательных платежей, возникшие после открытия конкурсного производства, удовлетворяются за счет имущества должника, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр. Следовательно, в рассматриваемом случае налог на добавленную стоимость, уплаченный ОАО "Бор" покупателем боропродукции, не поступает непосредственно в бюджет в силу требования закона, а не в результате уклонения предприятия - банкрота от уплаты налога.

Таким образом, вывод суда второй инстанции о том, что ОАО "Бор", используя статус предприятия - банкрота, уклоняется от уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость, в том числе от налога, уплаченного ООО "Торговый дом "Б" при расчете за поставленную боропродукцию, не основан на законе.

Также не имеет законодательного обоснования вывод суда апелляционной инстанции о том, что договор на поставку боропродукции от 15.08.2003 N ИС-58/554ОС заключен между ОАО "Бор" и ООО "Торговый дом "Б" с целью создания схемы уклонения от уплаты налога, и, ввиду его противоречия Федеральному закону от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)", является ничтожным. При этом противоречие договора указанному закону, по мнению налогового органа и суда второй инстанции, выражается в том, что договор заключен после признания ОАО "Бор" несостоятельным (банкротом), когда данному предприятию стало невыгодно самостоятельно экспортировать произведенную продукцию, поскольку все полученное по сделкам, включая возмещенный из бюджета НДС, направлялось бы на погашение кредиторской задолженности, в том числе и задолженности перед бюджетом.

Делая такой вывод, суд не учел, что предприятие, в отношении которого в установленном порядке не завершена процедура банкротства, является самостоятельным налогоплательщиком, и действующее законодательство не запрещает иным юридическим лицам заключать с ним гражданско-правовые сделки.

Кроме того, при непосредственном экспорте боропродукции предприятием-банкротом сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая возмещению из бюджета, не может быть обращена непосредственно на осуществление зачета задолженности предприятия перед бюджетом. Согласно разъяснению Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенному в пункте 14 Постановления от 22.06.2006 N 25 "О некоторых вопросах, связанных с квалификацией и установлением требований по обязательным платежам, а также санкциям за публичные правонарушения в деле о банкротстве", пункт 4 статьи 142 Закона о банкротстве не содержит специального регулирования в отношении каких-либо налогов, в силу чего данная норма подлежит применению также и к требованиям по уплате налога на добавленную стоимость, исчисленного должником по итогам налоговых периодов, истекших после открытия конкурсного производства.

Являются обоснованными доводы заявителя жалобы о том, что суд апелляционной инстанции не проанализировал наличие экономической целесообразности взаимоотношений ОАО "Бор" и ООО "Торговый дом "Б", что следует из анализа цен по боропродукции, реализованной на экспорт за период 2003-2005 годы (цены приобретения и цены реализации, с учетом курса доллара США в рублевом эквиваленте), анализа планируемого и фактически полученного дохода общества за данный период времени, а также анализа внереализационных расходов, которые, по мнению общества, подтверждают причину возникновения убытков у общества.

Не исследовались судом апелляционной инстанции и отчеты о прибылях и убытках за 2004 год и до 30.09.2005, бухгалтерские балансы (л.д. 67 т. 4).

Суд апелляционной инстанции также посчитал, что в рассматриваемом случае недобросовестное поведение ООО "Торговый дом "Б" как налогоплательщика выражается в причинно-следственной зависимости между бездействием поставщика - ОАО "Бор", не уплатившего в бюджет налог на добавленную стоимость, и требованиями налогоплательщика о возмещении из бюджета сумм НДС. При этом суд сослался на то обстоятельство, что при реализации боропродукции на сумму 1268042 тыс. руб. за период с сентября 2003 года по апрель 2005 года ОАО "Бор" исчислило к уплате в бюджет НДС в сумме 193430000 руб., тогда как ООО "Торговый дом "Б" за соответствующий период предъявило к возмещению из бюджета НДС в сумме 344878000 руб.

Между тем, формальное сопоставление данных показателей на основании представленных налоговых деклараций недопустимо, поскольку ООО "Торговый дом "Б" осуществляет реализацию продукции только на экспорт, тогда как ОАО "Бор" осуществляет реализацию на внутреннем рынке. Следовательно, итоговая сумма НДС по декларации ОАО "Бор" определяется с учетом примененных в указанном периоде налоговых вычетов. Данное обстоятельство судом второй инстанции не исследовано.

Оставлены без оценки суда апелляционной инстанции и доводы общества о том, что оно в полном объеме и своевременно осуществило оплату поставленной ему боропродукции, то есть реально понесло затраты, на что указано в Определении Конституционного Суда РФ от 04.11.2004 N 324-О.

Другим признаком недобросовестности ООО "Торговый дом "Б" как налогоплательщика, по мнению суда второй инстанции, является отсутствие разумной деловой цели при заключении и исполнении договора N ИС-58/554ОС от 15.08.2003, о чем свидетельствует убыточность финансово-хозяйственной деятельности ООО "Торговый дом "Б" по итогам 2004 года и за 9 месяцев 2005 года, когда суммы убытка составили 4060017 руб. и 11336248 руб. соответственно.

Между тем, на конечный результат хозяйственно-финансовой деятельности предприятия оказывают влияние не только доходы и расходы, связанные с продажей боропродукции, но и обстоятельства другого характера. В этой связи заслуживает внимание довод ООО "Торговый дом "Б" об убытках, связанных с отрицательной курсовой разницей доллара США в 2004 и 2005 годах. Без проверки данного обстоятельства вывод суда об отсутствии у ООО "Торговый дом "Б" разумной деловой цели при заключении и исполнении договора N ИС-58/554ОС от 15.08.2003 является необоснованным.

Делая вывод о том, что общество не обладало необходимыми производственными мощностями для перевозки, хранения боропродукции, суд апелляционной инстанции оставил без внимания и оценки имеющиеся в материалах дела договоры перевозки, оказания экспедиторских услуг, хранения (т. 4 л.д. 30-51), ссылаясь на которые общество указывает на их реальное исполнение.

Таким образом, суд кассационной инстанции находит, что выводы, "содержащиеся в постановлении суда апелляционной инстанции, не. соответствуют установленным по делу обстоятельствам, что в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса РФ является основанием для отмены судебного акта и направления дела на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении дела суду апелляционной инстанции необходимо устранить недостатки, указанные в мотивировочной части настоящего постановления, и, с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, данных в Постановлении N 53 от 12.10.2006 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", принять новый судебный акт.

Руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

постановление апелляционной инстанции от 16.08.2006 по делу N А51-20390/05 25-603 Арбитражного суда Приморского края отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в апелляционную инстанцию того же суда.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.