Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 7 марта 2007 г. N Ф03-А80/06-2/5581 "Отклоняется судом кассационной инстанции жалоба в части доводов ее заявителя о неправильном применении арбитражным судом положений п. 4 ст. 100 и п. 1 ст. 101 НК РФ" (извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от ИП Р.Н.: Девяткина О.И., представитель по доверенности б/н от 26.05.2006, Распопова Л.И., представитель по доверенности б/н от 26.01.2007, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Чукотскому автономному округу на решение от 14.09.2006 по делу N А80-114/2006, А80-134/2006 Арбитражного суда Чукотского автономного округа, по заявлению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Чукотскому автономному округу к индивидуальному предпринимателю Р.Н. о взыскании налоговых санкций 44028137,36 руб., по встречному заявлению индивидуального предпринимателя Р.Н. к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Чукотскому автономному округу о признании недействительным решения от 14.02.2006 N 2.

Резолютивная часть постановления объявлена 28 февраля 2007 года. Полный текст постановления изготовлен 7 марта 2007 года.

По окончании объявленного в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации перерыва судебное заседание продолжено.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 2 по Чукотскому автономному округу (далее - налоговый орган, инспекция налоговой службы) обратилась в Арбитражный суд Чукотского автономного округа с заявлением о взыскании с индивидуального предпринимателя Р.Н. налоговых санкций, предусмотренных статьями 119 (пункт 2), 122 (пункт 1) Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), всего в сумме 44028137 руб. 36 коп.

Индивидуальный предприниматель Р.Н. (далее - предприниматель) предъявила встречное заявление о признании недействительным решения от 14.02.2006 N 2, вынесенного инспекцией налоговой службы.

Определением от 05.07.2006 названные требования в порядке статьи 130 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) объединены в одно производство для совместного рассмотрения.

Решением суда от 14.09.2006 заявленные предпринимателем требования удовлетворены. Арбитражный суд пришел к выводу об отсутствии у налогового органа правовых оснований для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по причине отсутствия события налоговых правонарушений и несоблюдения налоговым органом положений статей 100, 101 НК РФ, что повлекло нарушение прав налогоплательщика по ознакомлению с материалами налоговой проверки и возможности представления возражений на них.

В обоснование выводов судебная инстанция указала на неправомерное определение инспекцией налоговой службы налоговой базы по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) исходя из банковских выписок о зачислении на расчетный счет предпринимателя денежных средств, поскольку представленными в материалах дела доказательствами подтверждено, что предпринимателем получен доход в виде комиссионных вознаграждений, поэтому правомерно формирование налоговой базы по НДС путем включения комиссионного вознаграждения.

Суд также не согласился с налоговым органом по доначислению налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) и единого социального налога (далее - ЕСН), мотивировав выводы тем, что инспекция налоговой службы безосновательно определила суммы названных налогов без учета расходов налогоплательщика, тогда как доказательства о понесенных расходах у предпринимателя имелись. Поэтому налоговый орган при расчете НДФЛ незаконно применил профессиональный налоговый вычет в размере 20% при наличии первичных документов, подтверждающих расходы. Отсюда налогоплательщик не подлежит привлечению к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ. Учитывая, что у налогового органа отсутствовали основания для доначисления налогов, суд счел неправомерным применение налоговой ответственности и по пункту 2 статьи 119 НК РФ, так как у налогоплательщика, исходя из доначисленных сумм НДС, НДФЛ и ЕСН, отсутствовала обязанность по представлению налоговых деклараций, поэтому требования инспекции о взыскании в судебном порядке налоговых санкций оставлены без удовлетворения в полном объеме.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

На данное решение инспекцией подана кассационная жалоба, в которой предложено отменить судебный акт. В жалобе приведены мотивы, по которым заявитель считает решение незаконным, сводящиеся к неправомерной оценке судом представленных предпринимателем в ходе рассмотрения дела в арбитражном суде доказательств в подтверждение приводимых ею возражений относительно вмененных налоговых правонарушений. В частности, налоговый орган не согласен с выводами суда о том, что в налоговую базу по НДС подлежали включению суммы комиссионного вознаграждения, поскольку судом приняты во внимание агентские договоры, договоры комиссии и поручения, а также счета-фактуры за оплату по этим договорам, однако названные документы не проверялись инспекцией налоговой службы.

Поскольку во взаимосвязи с обстоятельствами уплаты НДС находятся обстоятельства спора в части правомерности исчисления НДФЛ и ЕСН, заявитель жалобы считает, что при исчислении НДФЛ имелись основания для применения профессионального налогового вычета в размере 20%. Оспорены в кассационной жалобе выводы суда относительно безосновательного определения доходов, полученных от предпринимательской деятельности, так как, по мнению налогового органа, в доход подлежали включению зачисляемые на расчетные счета предпринимателя денежные средства. По этим основаниям заявитель жалобы считает, что арбитражному суду следовало определить суммы названных налогов исходя из размера денежных средств, которые повлияли на формирование налоговой базы по этим налогам.

Предприниматель в отзыве на жалобу (с дополнениями к нему) высказала возражения, поддержанные ее представителями в судебном заседании, просит в удовлетворении жалобы отказать ввиду того, что судебное решение законно, соответствует нормам налогового законодательства.

Налоговый орган извещен надлежащим образом о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, но своего представителя для участия в судебном заседании не направил.

Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы и возражения на нее, заслушав пояснения представителей предпринимателя, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для удовлетворения жалобы.

Как видно из установленных арбитражным судом обстоятельств дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления НДС, НДФЛ и ЕСН за период с 01.01.2002 по 31.12.2004, результаты которой зафиксированы в акте проверки от 27.01.2006 N 1.

По причине отсутствия возражений предпринимателя на данный акт налоговым органом по материалам налоговой проверки вынесено решение от 14.02.2006 N 2 "О привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения". Инспекцией налоговой службы налогоплательщику вменено занижение налоговой базы по НДС на сумму 58952826,02 руб. на том основании, что данный налог не исчислялся и не уплачивался по операциям, связанным с реализацией ремонтно-строительных работ и товаров, оплата которых производилась в безналичном порядке.

Поэтому, учитывая информацию о движении денежных средств по данным банковских выписок предпринимателя, налоговый орган определил налоговую базу и доначислил НДС к уплате в сумме 9525925,04 руб.

Проверяя налогоплательщика на предмет исчисления и уплаты НДФЛ, налоговый орган счел, что при отсутствии ведения предпринимателем раздельного учета доходов и расходов от выполнения ремонтно-строительных работ доход от выполнения данных работ не включен в налоговую базу для исчисления НДФЛ, а отсутствие документального подтверждения расходов позволило применить профессиональный налоговый вычет в размере 20%. Сумма НДФЛ, доначисленная решением налогового органа за проверенный период, исходя из определенной налоговой базы в размере 36321454,21 руб., составила 4721789,05 руб.

Доначисление ЕСН в сумме 5753318, 35 руб. налоговый орган обосновал занижением налоговой базы по этому налогу аналогичными мотивами, приводимыми в своем решении при проверке правильности уплаты НДФЛ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ предприниматель привлечена к налоговой ответственности за неуплату:

- НДС в сумме 1838518,35 руб.;

- НДФЛ в сумме 944357,8 руб.;

- ЕСН в сумме 1150663,69 руб.

Кроме того, названным решением применена налоговая ответственность по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДС в сумме 37611153,04 руб.; по НДФЛ - 1119444,48 руб., по ЕСН - 1364000 руб. Соразмерно доначисленным налогам в соответствии со статьей 75 НК РФ пени составили всего 5398156 руб.

Рассматривая по заявлению налогового органа требования о взыскании налоговых санкций в сумме 44028137,36 руб. и заявление предпринимателя, оспорившей в судебном порядке вышеназванное решение инспекции налоговой службы, арбитражный суд, установив фактические обстоятельства дела, с учетом представленных лицами, участвующими в деле в подтверждение своих позиций доказательств, пришел к выводу о несоответствии закону оспариваемого в судебном порядке решения.

Выводы суда основаны на правильном применении норм материального права и соответствуют установленным по возникшему спору обстоятельствам.

Доводы жалобы отклоняются как несостоятельные.

Рассматривая заявление предпринимателя, суд согласился с ее позицией относительно того, что не соответствует нормам НК РФ формирование налоговой базы для исчисления НДС исходя из сведений, содержащихся в банковских выписках о поступивших на счет налогоплательщика денежных средств.

Обстоятельства дела, установленные судом, свидетельствуют о том, что в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом у предпринимателя согласно требованиям б/н от 10.10.2005 были запрошены по списку документы, в числе которых договоры, счета-фактуры. Получение истребуемых документов, как установил суд исходя из исследования представленных доказательств, инспекцией налоговой службы не отрицается, а доказательств в опровержение выводов суда в жалобе не приведено.

Заинтересованность в исходе дела заявитель жалобы обосновывает установлением налоговой проверкой факта отсутствия ведения предпринимателем учета доходов и расходов.

Между тем судебная инстанция установила, что такой учет предпринимателем велся, а вывод суда основан на исследованных учетных первичных документов, представленных налогоплательщиком, к которым относятся книги учета доходов от предпринимательской и иной деятельности Р.Н., книги учета расходов по предпринимательской и иной деятельности Р.Н., книги учета доходов и расходов, связанных с предпринимательской деятельностью; счета-фактуры, товарные накладные.

Согласно статье 9 Федерального закона 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы предназначены для оформления хозяйственных операций, и на их основе ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. В названной норме права прописано, что все хозяйственные операции, проводимые предпринимателем, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Пунктом 2 статьи 54 НК РФ установлено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Согласно положениям статьи 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога по итогам каждого налогового периода на основе налоговой базы, налоговых ставок и налоговых льгот.

Индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности и деятельности, осуществляемой частными нотариусами (далее - предпринимательская деятельность).

Данные учета доходов и расходов и хозяйственных операций используются для исчисления налоговой базы по налогам, уплачиваемым индивидуальными предпринимателями в соответствии с налоговым законодательством Российской Федерации.

Книга учета предназначена для обобщения, систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах.

Выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами.

Руководствуясь вышеназванными нормами закона, исследовав представленные налогоплательщиком первичные учетные документы, судебная инстанция сочла, что сведения, значащиеся в таблицах, отражающих доходы предпринимателя, как учитываемого, так и не учитываемого для целей налогообложения, ведомостях аналитического учета расходов с комитентами, задокументированы все факты предпринимательской деятельности по соответствующим разделам учета.

В кассационной жалобе не приведено каких-либо мотивов, с достоверностью опровергающих в этой части выводы арбитражного суда.

В соответствии с пунктом 1 статьи 53 НК РФ, налоговая база представляет собой стоимостную, физическую, или иную характеристику объекта налогообложения, а налоговая ставка - величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы.

Согласно статье 38 Кодекса объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый законом о конкретном налоге или частью второй НК РФ.

При этом обязанность по уплате налога возникает только при наличии у налогоплательщика объекта налогообложения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ и услуг признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание одним лицом другому лицу.

Как установлено судом, хозяйственная деятельность предпринимателя осуществлялась в рамках исполнения обязательств по договорам поручений, комиссии по агентским договорам. При аргументации этих выводов суд сослался также и на исследованные счет-фактуры, подтверждающие оплату по рассмотренным договорам и получение предпринимателем комиссионного вознаграждения, являющегося доходом предпринимателя.

Инспекция налоговой службы по существу не оспаривает установленные судом обстоятельства, повлекшие иное определение налоговой базы по НДС, а указывает в жалобе на то, что представленные суду документы не были предметом проверки налоговым органом в ходе рассмотрения дела в арбитражном суде, и, кроме того, суду надлежало определить сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет, исходя из результатов проверки судом документов, представленных налогоплательщиком.

Кассационная инстанция, считает, что арбитражный суд правомерно, с учетом разъяснений, данных в пункте 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 5 от 28.02.2001 года "О некоторых вопросах применения части первой НК РФ", принял и оценил документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные пунктом 5 статьи 100 НК РФ.

При таких обстоятельствах, учитывая, что как из представленных налогоплательщиком по требованию налогового органа в ходе проводимой налоговой проверки соответствующих документов, так и представленных при рассмотрении дела арбитражным судом усматривается, что в соответствии с пунктом 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, поэтому суд на законных основаниях пришел к выводу о необоснованном определении налоговым органом налоговой базы без учета содержащихся в первичных бухгалтерских документах сведений, позволивших реально определить, что в налоговую базу по НДС не подлежали включению все поступившие на расчетный счет предпринимателя в банке денежные средства.

Права и обязанности лиц, участвующих в деле, закреплены в статье 41 АПК РФ, в числе которых предоставлено право знакомиться с материалами дела, делать выписки из них, снимать копии, знакомиться с доказательствами, участвовать в их исследовании.

Поэтому у налогового органа имелись основания добросовестно пользоваться всеми принадлежащими ему процессуальными правами, которыми заявитель не воспользовался и не обосновал в своей жалобе, имелись ли препятствия для реализации положений названной процессуальной нормы права.

Поэтому, принимая во внимание изложенное, неправомерно доначисление оспариваемым решением инспекции налоговой службы НДС в сумме 9525925,04 руб. исходя из вмененной налоговой базы за проверяемый период в размере 58952826,02 руб.

При проверке доводов предпринимателя о неправомерном доначислении НДФЛ и ЕСН, причитающихся пеней налоговым органом, обосновавшим наличие оснований для применения налоговой ответственности за неуплату этих налогов, арбитражный суд установил, что в названной части требование предпринимателя также подлежало удовлетворению, следовательно, для взыскания в судебном порядке налоговых санкций отсутствовали основания.

Налоговая база по НДФЛ в соответствии со статьей 210 НК РФ определяется как денежное выражение всех полученных доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов.

По общему правилу, доходы от предпринимательской деятельности подлежат уменьшению на документально подтвержденные расходы, непосредственно связанные с извлечение доходов. Согласно статье 221 НК РФ, в том случае, если предприниматель не может документально подтвердить понесенные им расходы, связанные с предпринимательской деятельностью, то действует специальное правило применения профессионального налогового вычета, который производится в размере 20% от общей суммы дохода, полученной индивидуальным предпринимателем.

По ЕСН порядок определения объекта налогообложения предписан статьями 236, 237 НК РФ для налогоплательщиков, являющихся индивидуальными предпринимателями, указанными в подпункте 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ.

По правилам пункта 2 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения индивидуального предпринимателя признаются доходы от предпринимательской деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Как правильно указал суд в решении, суммы этих налогов, подлежащих уплате в бюджет, налоговому органу следовало определить исходя из показателей доходов и расходов налогоплательщика - индивидуального предпринимателя. При наличии доказательств ведения налогоплательщиком раздельного учета имущества, обязательств и хозяйственных операций по осуществленной предпринимательской деятельности, наличие правовых оснований, подтверждающих правомерность применения упрощенной системы налогообложения в отношении видов деятельности, не подпадающих под уплату единого налога на вмененный доход, применение профессионального налогового вычета в размере 20% незаконно.

Таким образом, налоговым органом согласно решению от 14.02.2006 N 2 определение налоговой базы по НДФЛ и ЕСН без учета документально подтвержденных предпринимателем расходов не соответствует вышеприведенным нормам налогового законодательства, поэтому доначисление НДФЛ в сумме 4721789,05 руб. и ЕСН - 5753318,25 руб. не может быть признано правомерным. Отсюда применение штрафов по пункту 1 статьи 122 НК РФ по данным налогам также незаконно.

При изложенных обстоятельствах у предпринимателя как налогоплательщика отсутствовала обязанность по представлению налоговых деклараций относительно вмененных налоговым органом за проверенные налоговые периоды сумм рассмотренных налогов, как это предписано пунктом 1 статьи 80 НК РФ, следовательно, не может быть признано правомерным привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 НК РФ.

Отклоняется жалоба в части доводов ее заявителя о неправильном применении судом положений пункта 4 статьи 100 НК РФ и пункта 1 статьи 101 Кодекса.

Исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, представленные предпринимателем в опровержение утверждениям налогового органа о предоставлении налогоплательщику возможности представить свои пояснения по акту выездной налоговой проверки от 27.01.2006, суд первой инстанции посчитал имеющим место отсутствие со стороны инспекции налоговой службы факта обеспечения прав налогоплательщика, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

В этой связи суд установил, что налоговый орган лишил налогоплательщика возможности реализовать его права на участие в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки, что выразилось в несвоевременном извещении предпринимателя по рассмотрению акта налоговой проверки. Об этом свидетельствуют отметки на почтовых отправлениях, согласно которым получение предпринимателем акта проверки от 27.01.2006 имело место лишь 16.03.2006, тогда как решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности было вынесено 14.02.2006. Названные обстоятельства подтверждают неполучение предпринимателем своевременно ни акта налоговой проверки, ни уведомления о рассмотрении материалов проверки.

Исходя из совокупности всех обстоятельств дела, правомерны выводы суда о том, что несоблюдение возложенных нормами НК РФ на налоговые органы обязанностей повлияло на возможность объективно рассмотреть материалы налоговой проверки с участием проверяемого налогоплательщика, поскольку своевременное направление акта, последующее его изучение и составление возражений на него налогоплательщиком является обязательным элементом предоставления гарантий по соблюдению его прав. Названное нарушение повлекло незаконное определение инспекцией налоговой службы налоговой базы по рассмотренным налогам, и, как следствие, доначисление предпринимателю налогов, ввиду того, что последний был лишен возможности в защиту своих интересов реализовать законные права.

По существу доводы жалобы направлены на установление судом кассационной инстанции иных обстоятельств дела и переоценку исследованных судом первой инстанции доказательств, что не относится к полномочиям суда третьей инстанции, предоставленных статьей 286 АПК РФ.

Исходя из вышеизложенного, арбитражным судом спор разрешен в соответствии с действующим законодательством, фактические обстоятельства дела установлены на основе всестороннего, полного и объективного исследования представленных доказательств, выводы соответствуют этим обстоятельствам. Нарушений норм материального и процессуального права не установлено.

Таким образом, оснований для отмены состоявшего по делу судебного акта не имеется.

Руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

решение от 14.09.2006 Арбитражного суда Чукотского автономного округа по делу N А80-114/2006-А80, А80-134/2006 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.