Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 4 апреля 2007 г. N Ф03-А80/07-2/265 При новом рассмотрении дела о признании частично недействительным решения налогового органа о привлечении предприятия к налоговой ответственности суду необходимо исследовать, за счет каких средств компенсировались затраты по реализации инвестиционных проектов, а также, как определялась первоначальная стоимость выполненных строительно-монтажных работ и затраты на содержание заказчика (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 4 апреля 2007 г. N Ф03-А80/07-2/265
(извлечение)

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 28 декабря 2007 г. N Ф03-А80/07-2/5525

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от заявителя: Государственного предприятия Чукотского автономного округа "Ч" - Пьяных С.С. представитель по дов. б/н от 25.01.2007, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Чукотскому автономному округу на постановление от 02.11.2006 по делу N А80-35/2004, А80-53/2004 (АИ-1/741/06-46) Арбитражного суда Хабаровского края, по заявлению государственного предприятия Чукотского автономного округа "Ч" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Чукотскому автономному округу о признании недействительным решения в части, встречное заявление Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Чукотскому автономному округу к государственному предприятию Чукотского автономного округа "Ч", о взыскании 21970095 руб.

Резолютивная часть постановления объявлена 28.03.2007. Полный текст постановления изготовлен 04.04.2007.

Государственное предприятие Чукотского автономного округа "Ч" (далее - ГП ЧАО "Ч; предприятие) обратилось в Арбитражный суд Чукотского автономного округа с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Чукотскому автономному округу (далее - МИФНС РФ N 1 по ЧАО; налоговый орган; межрайонная инспекция; инспекция) о привлечении его к налоговой ответственности.

Межрайонной инспекцией предъявлено встречное заявление о взыскании с предприятия налоговых санкций по пункту 2 статьи 119, пункту 1 статьи 122, пункту 2 статьи 120 и статье 123 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) в сумме (с учетом уточнений) 21970095 руб.

Решением суда первой инстанции от 29.12.2004 заявление предприятия удовлетворено частично. Признано недействительным доначисление налога на добавленную стоимость в сумме 21666662 руб., пеней и штрафа на общую сумму 9746860 руб., доначисление налога на прибыль в сумме 4331023 руб., пеней и штрафа в общей сумме 1898436,60 руб.; доначисление налога на пользователей автомобильных дорог в сумме 634542 руб., пеней и штрафа в общей сумме 127735,6 руб.; доначисление налога на доходы иностранных юридических лиц в сумме 82003805 руб. и штрафа по статье 123 НК РФ в сумме 16400760 руб.

Требование о признании недействительным оспариваемого решения в части доначисления налога на имущество в сумме 7169940 руб., пеней и штрафа по налогу в сумме 6972575 руб. оставлено без рассмотрения в связи с принятием по данному спору Арбитражным судом Чукотского автономного округа решения по делу N А80-74/2004 от 23.06.2004.

В остальном в удовлетворении заявления отказано.

По мнению суда, налоговым органом при определении суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет расчетным путем, нарушено требование подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, так как суммы налогов определены на основании информации о налогоплательщике, а подлежали определению на основании данных об иных аналогичных налогоплательщиках. Кроме того, указал суд, налоговым органом неправильно установлен момент оказания услуг, и, соответственно, момент возникновения выручки для целей налогообложения, а также не учтено, что предприятие не являлось налоговым агентом в отношении выплачиваемых компании "Фергюсон Симек Кларк" доходов.

В связи с частичным удовлетворением заявления предприятия, требования налогового органа удовлетворены в части взыскания штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога с владельцев транспортных средств в сумме 1195,20 руб. и штрафа за неуплату налога на землю в сумме 2093,40 руб.

В остальном требования налогового органа оставлены без удовлетворения.

Постановлением апелляционной инстанции от 22.08.2005 решение суда изменено. Признано недействительным доначисление налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, налога на пользователей автомобильных дорог, пеней и штрафов по п. 1 ст. 122, ст. 123, ст. 120 НК РФ. Производство по делу по требованию предприятия о признании недействительным оспариваемого решения по доначислению налога на имущество и требованию налогового органа о взыскании штрафа по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление деклараций по земельному налогу за 2002 год и пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на имущество прекращено в связи с вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Чукотского автономного округа по делу N А80-74/2004, А80-105/2005 и добровольной уплатой предприятием штрафа по земельному налогу.

Встречное требование налогового органа удовлетворено в части взыскания штрафа в сумме 1195,20 руб. по п. 1 ст. 122 НК РФ, ст. 123 НК РФ.

Изменяя решение суда первой инстанции, апелляционная инстанция признала, что налоговым органом правильно применен расчетный путь определения суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет, однако пришла к выводу о неправильном расчете налоговым органом сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет.

Определение выручки по выполнению функций заказчика на основании сметы расходов на содержание предприятия на 2000 год, расчетов затрат на содержание заказчика на 2001-2003 годы, графика финансирования содержания предприятия на 2002 год, по мнению апелляционной инстанции противоречит ПБУ 2/94 раздел VI "Определение дохода и финансового результата по договорам на строительство" (пункт 15), согласно которому финансовым результатом заказчика по деятельности, связанной со строительством, является разница между размером (лимитом) средств на его содержание (при этом имеются в виду средства, заложенные на строящиеся в данном отчетном периоде объекты) и фактическими затратами по содержанию заказчика. Поскольку налоговым органом доказательства фактического финансирования предприятия не представлены, оснований для доначисления налогов и привлечения к ответственности не имелось.

Апелляционная инстанция подтвердила вывод суда первой инстанции о том, что предприятие не является налоговым агентом по налогу на доходы иностранной организации и обоснованности перерасчета затрат при исчислении налога на прибыль на расходы по продаже четырех мобильных домиков.

Апелляционная инстанция признала, что предприятие выполняло строительно-монтажные и специализированные работы, поэтому исчисление налога на прибыль по ставке 38%, предусмотренной для посреднической деятельности, неправомерно.

Постановлением Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 03.02.2006 постановление апелляционной инстанции отменено в части признания недействительным доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 21666662 руб.; налога на пользователей автомобильных дорог в сумме 634542 руб.; налога на прибыль в сумме 2835720 руб.; пеней, приходящихся на эту сумму; пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 5538587 руб.; пеней по налогу на пользователей автомобильных дорог в сумме 267194 руб.; взыскания штрафов за неуплату налога на добавленную стоимость; налога на пользователей автомобильных дорог; налога на прибыль; за грубое нарушение правил учета объектов налогообложения с направлением дела в этой части на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении дела в удовлетворении заявления общества в части признания недействительным доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 21666662 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 5538587 руб., штрафа в сумме 4333332,40 руб., налога на пользователей автомобильных дорог в сумме 634542 руб., пени в сумме 267194 руб., штрафа в сумме 126908 руб., налога на прибыль в сумме 4331023 руб., пени в сумме 1032232 руб., штрафа в сумме 866204,60 руб. отказано.

С государственного предприятия "Ч" по встречному заявлению взыскан штраф в сумме 521876,61 руб. При этом суд применил положения п. 1 ст. 112 НК РФ.

Отказывая предприятию в удовлетворении требований в указанной части, суд апелляционной инстанции исходил из учетной политики предприятия и правильного определения налоговым органом финансового результата от деятельности заказчика.

ГП "Ч" в проверяемом периоде исполняло функции заказчика: реализацию проектов по строительству объектов. Инвестирование организации комплекса работ и строительство объектов осуществлялось инвесторами путем перечисления денежных средств на счет заказчика ГП "Ч".

В соответствии со ст. 146 НК РФ налогом на добавленную стоимость облагаются операции по реализации на территории РФ товаров (работ, услуг) независимо от источника финансирования. При этом, согласно ст. 162 НК РФ, налоговая база увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг, иных денежных средств, связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Статьей 39 НК РФ установлено, что реализацией услуг признается оказание на возмездной основе услуг одним лицом другому лицу. Под услугой в соответствии со ст. 38 НК РФ для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. В целях налогообложения деятельность заказчика по реализации инвестиционного проекта является оказанием услуг. Следовательно, стоимость этих услуг подлежит обложению налогом на добавленную стоимость на общих основаниях, независимо от примененного налогоплательщиком отражения проводимых операций на счетах учета и от источников финансирования. Стоимость услуг определяется сметой. Полученные денежные средства в размере сметной стоимости услуг заказчика являются для него полученным авансом.

При рассмотрении спора судом апелляционной инстанции установлено, что сметы к договорам инвестирования на строительство, акты приемки выполненных работ не содержат стоимости услуг заказчика, а договорами инвестирования не установлен порядок определения стоимости услуг и ее размер. Таким образом, при поступлении денежных средств от инвесторов на строительство объектов определить сумму затрат на содержание заказчика невозможно.

Вместе с тем, в материалах дела имеются приложения к актам приема-передачи результатов выполненных работ по договорам инвестирования с указанием выполненных работ и их стоимости, договор займа, с учетом которых суду следовало определить имелась ли у налогоплательщика обязанность по уплате налога на добавленную стоимость и срок возникновения обязанности по его уплате в бюджет.

Отправляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал на необходимость исследования за счет каких средств компенсировались затраты по реализации инвестиционных проектов, расходы по которым отнесены на счет 26 "Общехозяйственные расходы", как определялась первоначальная стоимость объектов, сданных по актам приема-передачи (стоимость выполненных строительно-монтажных работ и затраты на содержание заказчика).

Указания кассационной инстанции в данной части не выполнены.

Согласно п. 15 ПБУ 2/94 финансовый результат у заказчика образуется как разница между размером (лимитом) средств на его содержание, заложенным в сметах на строящиеся в данном отчетном периоде объекты и фактическими затратами по его содержанию. Поэтому для целей налогообложения прибыли суду апелляционной инстанции следовало установить стоимость переданных объектов согласно инвестиционного договора и фактическую его стоимость, отраженную в учете заказчика, разница между которыми является доходом заказчика от реализации инвестиционного проекта и подлежащая налогообложению налогом на прибыль. Указания кассационной инстанции в данном части также не выполнены.

Учитывая изложенное, руководствуясь статьями 274, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

постановление апелляционной инстанции от 02.11.2006 по делу N А80-35/2004, А80-53/2004 Арбитражного суда Хабаровского края в части отказа в удовлетворении заявления Государственного предприятия Чукотского автономного округа "Ч" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Министерства по налогам и сборам России N 1 по Чукотскому автономному округу N 171 от 19.01.2004 о доначислении налога на добавленную стоимость в сумме 21666662 руб., пени - 5538587 руб., штрафа в сумме 4333332 руб. 40 коп., налога на пользователей автомобильных дорог в сумме 634542 руб., пени - 267194 руб., штрафа в сумме 126908 руб., налога на прибыль в сумме 3792604 руб. 12 коп., пени - 947754 руб. 08 коп., штрафа в сумме 866204 руб. 60 коп., взыскания в доход бюджета штрафа в сумме 521876 руб. 61 коп. и госпошлины в сумме 38593,80 руб. отменить, дело в этой части направить на новое рассмотрение в апелляционную инстанцию того же суда.

В остальном постановление апелляционной инстанции оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.