Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 1 августа 2007 г. N Ф03-А80/07-2/1891 При новом рассмотрении заявления о признании недействительным решения налогового органа о привлечении предпринимателя к ответственности за неполную уплату ЕСН, НДС, НДФЛ, непредставление деклараций, встречного иска о взыскании с предпринимателя обязательных платежей, пени и налоговых санкций суду следует проверить, принималось ли налоговым органом решение о принудительном исполнении требований о взыскании налоговых санкций, проверить правомерность доначисления налоговым органом НДФЛ и ЕСН, обосновать отказ налоговому органу во взыскании с предпринимателя НДС и соответствующей пени (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 1 августа 2007 г. N Ф03-А80/07-2/1891
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа рассмотрел кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Чукотскому автономному округу на решение от 21.12.2006 по делу N А80-97/2006 (А80-147/2006) Арбитражного суда Чукотского автономного округа, по заявлению индивидуального предпринимателя Б.Л. к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Чукотскому автономному округу о признании недействительным решения N 1 от 24.01.2006, по встречному заявлению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Чукотскому автономному округу к индивидуальному предпринимателю Б.Л. о взыскании обязательных платежей и налоговых санкций.

Резолютивная часть постановления от 25 июля 2007 года. Полный текст постановления изготовлен 1 августа 2007 года.

В судебном заседании в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) объявлялся перерыв с 18.07.2007 по 25.07.2007.

Индивидуальный предприниматель Б.Л., осуществляющий свою деятельность без образования юридического лица на основании свидетельства о госрегистрации N 32 от 28.07.1999 (далее - предприниматель), обратился в Арбитражный суд Чукотского автономного округа с заявлением о признании недействительным решения N 1 от 24.01.2006 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Чукотскому автономному округу (далее - инспекция, налоговый орган).

Налоговым органом предъявлено встречное заявление о взыскании с предпринимателя Б.Л. обязательных платежей в сумме 255959,78 руб., пени за их несвоевременную уплату в сумме 49499,35 руб. и налоговых санкций в сумме 258573,79 руб., которое определением суда от 13.07.2006 объединено в одно производство с первоначальным заявлением для совместного рассмотрения.

До принятия решения по делу инспекцией в соответствии с частью 1 статьи 49 АПК РФ заявлено об увеличении размера штрафных санкций, подлежащих взысканию с предпринимателя, в связи с допущенными ошибками с 258573,79 руб. до 286161,10 руб.

Решением суда от 21.12.2006 заявленные требования предпринимателя удовлетворены частично. Оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части доначисления к уплате налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 101610,84 руб., налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 45707,51 руб., единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 47985,29 руб. и соответствующей пени за их несвоевременную уплату, а также в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату за 2003-2004 годы ЕСН, НДФЛ, за 1 квартал 2003 года и 1 квартал 2004 года НДС; по пунктам 1 и 2 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДФЛ и ЕСН, соответственно, за 2004 и 2003 годы, по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление НДС в качестве налогового агента за 1-4 кварталы 2003 года и 1 квартал 2005 года. В остальном в удовлетворении заявленных требований предпринимателю отказано. Судебный акт мотивирован со ссылкой на то, что в 2003-2005 годах предприниматель Б.Л. осуществлял розничную торговлю, доход от которой подпадал под налогообложение единым налогом на вмененный доход (далее - ЕНВД). Однако предприниматель осуществлял реализацию товаров также предпринимателям и юридическим лицам по безналичному расчету, однако полученный доход не включал в налогооблагаемую базу для исчисления и уплаты НДС, НДФЛ и ЕСН, полагая, что он подпадает под налогообложение ЕНВД, не вел раздельного учета операций, подлежащих и не подлежащих обложению ЕНВД, что является нарушением пункта 7 статьи 346.26.

Но в то же время суд пришел к выводу о том, что при определении налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН налоговый орган не учел действительно понесенные предпринимателем расходы, не произвел расчет таких расходов и не указал каких-либо причин, обусловливающих невозможность составления такого расчета, не применил профессиональный налоговый вычет, предусмотренный статьей 221 НК РФ, в связи с чем доначисление к уплате за 2003-2005 годы НДФЛ в сумме 45707,51 руб., ЕСН - 47985,29 руб., соответствующей пени за их несвоевременную уплату, а также взыскание налоговых санкций по статьям 122 и 119 НК РФ, исчисленных исходя из размера доначисленных налогов, не может быть признано законным и обоснованным, поэтому решение налогового органа в данной части является недействительным, как противоречащее Налоговому кодексу РФ.

Кроме этого, суд, оценив представленные предпринимателем Б.Л. документы, подтверждающие уплату НДС по договорам аренды муниципального имущества, и документы, подтверждающие возврат полученных по безналичному расчету от контрагентов денежных средств в связи с отказом последних от проведения соответствующих хозяйственных операций, а также представленные расчеты налога, подлежащего уплате по реализации продуктов питания, признал недействительным оспариваемое решение налогового органа в части доначисления к уплате НДС в сумме 101610,84 руб.; соответствующей пени за его несвоевременную уплату и привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату данного налога, в том числе и в качестве налогового агента по пункту 1 статьи 122, статье 123 НК РФ за 1 квартал 2003 года и 1 квартал 2004 года.

Заявленные требования налогового органа удовлетворены в части взыскания с предпринимателя Б.Л. штрафных санкций по пункту 2 статьи 119 НК РФ в сумме 18200 руб. за непредставление налоговых деклараций по НДС за 1-4 кварталы 2003 года и 1 квартал 2004 года, при этом размер штрафа, подлежащий взысканию, определен судом с учетом смягчающих ответственность обстоятельств, в качестве которых учтены: совершение налоговых правонарушений впервые, инвалидность и преклонный возраст предпринимателя.

Кроме этого, прекращено производство по делу в части взыскания штрафных санкций, размер которых не превышает 5 тысяч рублей. При этом суд сослался на вступление в законную силу с 01.01.2006 Федерального закона от 04.11.2005 N 137-Ф3 "О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых положений законодательных актов Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию административных процедур урегулирования споров" (далее - Федеральный закон N 137-Ф3), дополнившего Налоговый кодекс Российской Федерации статьей 103.1, в соответствии с которой в случае, если сумма штрафа, налагаемого на индивидуального предпринимателя, не превышает пяти тысяч рублей по каждому неуплаченному налогу за налоговый период и (или) иному нарушению законодательства о налогах и сборах, руководитель (его заместитель) налогового органа принимает решение о взыскании налоговой санкции на основании решения о привлечении налогоплательщика (иного лица) к ответственности за совершение налогового правонарушения. Принудительное исполнение решения о взыскании налоговой санкции производится в порядке, установленном Федеральным законом "Об исполнительном производстве".

В удовлетворении требований в остальной части отказано. В апелляционном порядке дело не рассматривалось.

Законность принятого судебного решения проверяется по жалобе инспекции, которая, сославшись на нарушение судом норм материального и процессуального права, просит его отменить, за исключением удовлетворения требования налогового органа о взыскании штрафных санкций по пункту 2 статьи 119 НК РФ. В частности, заявитель жалобы ссылается на неправомерное прекращение производства по делу в части взыскания штрафных санкций в размере, не превышающем 5 тыс. руб. за каждое правонарушение, так как инспекция не принимала мер по принудительному их взысканию в порядке, предусмотренном статьями 46, 103.1 НК РФ, поэтому налоговый орган обоснованно обратился за их взысканием в судебном порядке.

Кроме этого, признав недействительным решение налогового органа в части доначисления к уплате НДС в сумме 101610,84 руб. из 162650,55 руб., доначисленных по оспариваемому решению, суд необоснованно отказал последнему во взыскании с предпринимателя НДС в сумме 61039,71 руб.

Заявитель жалобы также считает неправомерным признание оспариваемого решения налогового органа недействительным в части доначисления к уплате НДФЛ и ЕСН, соответственно в сумме 45323,94 руб. и 47985,29 руб., соответствующей пени и привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за их неполную - уплату, в связи с определением инспекцией налогооблагаемой базы по данным налогам без учета фактически понесенных предпринимателем расходов и профессионального налогового вычета, так как применение налогового вычета в силу статьи 221 НК РФ возможно только на основании письменного заявления налогоплательщика. Предприниматель Б.Л. такого заявления в инспекцию не подавал.

Налоговый орган, надлежащим образом извещенный о времени и месте рассмотрения жалобы, участие в судебном заседании не принимал, также как и предприниматель Б.Л., который представил отзыв на кассационную жалобу и просит оставить ее без удовлетворения, считая принятое судебное решение законным и обоснованным, одновременно заявив ходатайство о рассмотрении жалобы в его отсутствие.

Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции считает, что жалоба подлежит частичному удовлетворению, а судебное решение отмене в части с направлением дела на новое рассмотрение по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела и установлено судом, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Б.Л. по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах при исчислении и уплате НДС, НДФЛ, ЕСН и ЕНВД за период с 01.01.2003 по 30.09.2005, о чем составлен акт проверки N 25 от 30.12.2005, по результатам рассмотрения которого налоговым органом 24.01.2006 принято решение N 1 о привлечении предпринимателя Б.Л. к налоговой ответственности по пункту 1 статья 122 НК РФ за неполную уплату следующих налогов:

- ЕСН за 2003 год штраф в сумме 4194,63 руб., за 2004 год - 5343,42 руб.;

- НДС за 1-3 кварталы 2003 года - соответственно, 666,60 руб., 3233,40 руб., 2455,50 руб., за 1-3 кварталы 2004 года - соответственно, 3050,80 руб., 387,40 руб., 3392,99 руб., за 1 квартал 2005 года - 106,22 руб.

- НДФЛ за 2003 год - 4131,07 руб., за 2004 год - 4933,71 руб.;

по статье 123 НК РФ за неполную уплату НДС в качестве налогового агента за 2003 год штраф в сумме 6391,32 руб., за 2004 год - 7358,40 руб., за 1-3 кварталы 2005 года - 4921,20 руб.;

по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление в налоговый орган налоговых деклараций за 2004 год

- по НДФЛ штраф в сумме 7400,57 руб.;

- по ЕСН - 8015,13 руб.,

по пункту 2 статьи 119 НК РФ - за 2003 год

- по НДФЛ штраф в сумме 30983,06 руб.;

- по ЕСН - 31459,71 руб.;

- по НДС - 83115,9 руб., за 2004 год - 46464,10 руб., за 1 квартал 2005 года - 318,65 руб.;

по пункту 1 статьи 126 НК РФ штраф в сумме 250 руб.

Общая сумма штрафов составила 258573,79 руб.

Одновременно налогоплательщику предложено уплатить неполностью уплаченные налоги и пени за их несвоевременную уплату:

- НДС в сумме 66464,55 руб., пени сумме 20863,18 руб.;

- НДС, уплачиваемого налоговым агентом, - 96186 руб., пени - 12601,26 руб.;

- НДФЛ - 45707,51 руб., пени - 6847,12 руб.;

- ЕСН - 47985,29 руб., пени 9187,79 руб.

Предприниматель требования налогового органа об уплате налогов, пени и налоговых санкций в добровольном порядке не исполнил и обжаловал данное решение в арбитражный суд, налоговый орган также обратился с заявлением об их взыскании в судебном порядке.

Принимая решение по заявленным требованиям, судом не учтено следующее.

Прекращая производство по делу в части взыскания налоговых санкций, размер которых не превышает 5 тысяч рублей по каждому неуплаченному налогу за налоговый период и (или) иному нарушению законодательства о налогах и. сборах, судом допущено ошибочное толкование положений Федерального закона N 137-Ф3, касающихся порядка взыскания налоговых санкций, который аналогичен порядку взыскания задолженности по налогам и пеней.

Указанным Законом внесены изменения в статью 114 НК РФ и введена статья 103.1, вступившие в силу с 01.01.2006. Согласно указанным нормам права налоговая санкция взыскивается с налогоплательщика на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа, которое выносится на основании решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

До обращения решения о взыскании налоговой санкции к принудительному исполнению налоговый орган обязан предложить налогоплательщику добровольно уплатить соответствующую сумму налоговой санкции. В случае неисполнения налогоплательщиком выставленного требования в установленный в нем срок, решение о взыскании налоговой санкции вступает в законную силу и обращается к принудительному исполнению в течение шести месяцев путем направления судебному приставу - исполнителю соответствующих документов. При этом начало исчисления указанного срока определяется также, как при взыскании сумм налоговых санкций в судебном порядке.

Из изложенного следует, что арбитражному суду необходимо было проверить, принималось ли налоговым органом решение о принудительном исполнении требований о взыскании налоговых санкций, утрачена или нет последним возможность их взыскания во внесудебном порядке, что судом не было сделано. Поэтому судебное решение в части прекращения производства по делу о взыскании налоговых санкций подлежит отмене с направлением дела на новое рассмотрение, при котором следует устранить отмеченные недостатки.

Кроме этого, также подлежит отмене с направлением дела на новое рассмотрение судебное решение в части признания недействительным решения налогового органа о доначислении к уплате НДФЛ в сумме 45707,51 руб., ЕСН в сумме 47985,29 руб. (за 2003-2004 года и 1 квартал 2005 года), соответствующей пени за их несвоевременную уплату и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату указанных налогов за 2003-2004 годы, в виде взыскания штрафа, соответственно, в сумме 9064,78 руб. и 9538,04 руб. и по пунктам 1 и 2 статьи 119 НК РФ за непредставление в налоговый орган в установленный срок налоговых деклараций по НДФЛ и ЕСН за 2004 и 2003 годы в виде взыскания штрафа, соответственно, в сумме 38383,63 руб. и 39474,84 руб. по следующим основаниям.

Судом правомерно установлено, что основанием для доначисления указанных налогов явилось то, что в 2003-2004 годах и 1 квартале 2005 года предприниматель Б.Л. применял систему налогообложения в виде ЕНВД от розничной торговли, при этом им осуществлялась реализация товаров за безналичный расчет юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям, однако раздельный учет таких операций предприниматель не вел, НДС, НДФЛ и ЕСН не исчислял и не уплачивал, что является нарушением пункта 7 статьи 346.26 НК РФ.

Довод предпринимателя Б.Л., о том, что в указанные налоговые периоды позиция финансовых и налоговых органов относительно порядка применения некоторых положений статьи 346.27 НК РФ неоднократно менялась, поэтому для урегулирования спорных правоотношений подлежит применению пункт 7 статьи 3 настоящего Кодекса, правомерно не принят во внимание арбитражным судом, так как введенная в действие с 01.01.2003 глава 26.3 НК РФ "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" к плательщикам налога отнесла организации и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих розничную торговлю через магазины и другие объекты организации торговли (статья 346.26 НК РФ). Для целей применения настоящей главы розничной торговлей признается торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт. Следовательно, с 01.01.2003 в состав розничного товарооборота в целях применения ЕНВД не может включаться выручка от продажи товаров, оплаченных в безналичном порядке.

Однако при разрешении вопроса о взыскании с предпринимателя Б.Л. доначисленных НДФЛ, ЕСН, соответствующих пеней и штрафных санкций за их неуплату и непредставление налоговых деклараций, суд отказал налоговому органу в удовлетворении заявленных требований, сославшись на то, что налоговым органом неправильно определена налогооблагаемая база при исчислении указанных налогов, так как налоговый орган не учел расходы предпринимателя, уменьшающие размер дохода, подлежащий обложению данными налогами. Однако судом не учтено, что при рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных расходов. Поэтому вывод суда о неправомерном доначислении налоговым органом НДФЛ и ЕСН в оспариваемых суммах является ошибочным, указанные обстоятельства подлежат дополнительной проверке и оценке судом при новом рассмотрении дела.

Что касается признания недействительным решения налогового органа в части доначисления НДС в сумме 101610,84 руб., соответствующей пени за его несвоевременную уплату и привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату указанного налога и непредставление налоговых деклараций за соответствующие налоговые периоды, то суд кассационной инстанции считает, что решение в данной части принято судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств и правильном применении норм материального права и отмене не подлежит.

Однако налоговым органом оспариваемым решением доначислен к уплате НДС в сумме 162650,55 руб. Судом признано недействительным доначисление НДС в сумме 101610,84 руб., при этом без какого-либо обоснования отказано налоговому органу во взыскании с предпринимателя Б.Л. НДС в сумме 61039,71 руб. (162650,55 - 101610,84), и соответствующей пени, в связи с чем судебное решение в указанной части также подлежит отмене с направлением дела на новое рассмотрение, при котором следует устранить отмеченный недостаток.

С учетом изложенного, обжалуемое судебное решение является законным и не подлежит отмене в части признания недействительным оспариваемого решения налогового органа о доначислении НДС в сумме 101610,84 руб. и соответствующей пени, привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности за его неполную уплату, а также в части взыскания с предпринимателя Б.Л. штрафа по пункту 2 статьи 119 НК РФ в сумме 18200 руб., в остальном судебное решение подлежит отмене с направлением дела на новое рассмотрение, при котором следует устранить отмеченные недостатки, а также разрешить вопрос о взыскании расходов по госпошлине за рассмотрение кассационной жалобы.

Руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

кассационную жалобу налогового органа удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Чукотского автономного округа от 21.12.2006 по делу N А80-97/2006 (А80-147/2006) о признании недействительным решения N 1 от 24.01.2006 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Чукотскому автономному округу о доначислении к уплате индивидуальному предпринимателю Б.Л. налога на добавленную стоимость в сумме 101610,84 руб., соответствующей пени и привлечения к налоговой ответственности за его неуплату, а также о взыскании с предпринимателя Б.Л. штрафа в сумме 18200 руб. оставить без изменения.

В остальном принятое судебное решение отменить и дело направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.