Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 4 мая 2009 г. N Ф03-1648/2009 Решения налоговых органов признаны недействительными в части начисления к уплате НДФЛ и ЕСН пеней за их несвоевременную уплату и привлечения предпринимателя к налоговой ответственности, так как затраты по оптовой торговле за спорные налоговые периоды превышали доходы, в связи с чем налогооблагаемая база для исчисления указанных налогов равна нулю, поэтому у инспекции отсутствовали правовые основания для начисления вышеназванных налогов к уплате и привлечения предпринимателя к налоговой ответственности (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 4 мая 2009 г. N Ф03-1648/2009
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от: ИП М.С. - М.С., предприниматель; от ИФНС России по г. Комсомольску-на-Амуре - Максимов К.В., представитель по доверенности N 04-17722 от 04.09.2006, Молодова Т.А., представитель по доверенности N 05 от 20.02.2009; от УФНС России по Хабаровскому краю - Фоменко Г.Н., представитель по доверенности N 05-04 от 11.01.2009, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Комсомольску-на-Амуре на постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 23.01.2009 по делу N А73-3595/2008 Арбитражного суда Хабаровского края, по заявлению индивидуального предпринимателя М.С. к управлению Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю, инспекции Федеральной налоговой службы по г.Комсомольску-на-Амуре о признании частично недействительными ненормативных актов.

Резолютивная часть постановления от 29 апреля 2009 г. Полный текст постановления изготовлен 04 мая 2009 г.

Индивидуальный предприниматель М.С. (далее - предприниматель) обратился в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением о признании недействительным решения N 3208дсп от 19.02.2007 инспекции Федеральной налоговой службы по г. Комсомольску-на-Амуре (далее - инспекция, налоговый орган), измененного решением N 24-13/124/17211 от 09.08.2007 управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю (далее - управление).

В настоящем деле рассматриваются требования предпринимателя о признании недействительными указанных ненормативных актов в части доначисления к уплате налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), единого социального налога (далее - ЕСН), соответствующих пеней за их несвоевременную уплату, а также привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату указанных налогов, выделенные в отдельное производство определением суда от 15.04.2008.

Решением суда от 19.11.2008 заявленные требования удовлетворены частично. Оспариваемые решения инспекции и управления признаны недействительными в части начисления к уплате НДФЛ и ЕСН за 2003 год в сумме, соответственно, 2154 руб. и 2464 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов со ссылкой на то, что у инспекции отсутствовали правовые основания для их начисления к уплате за спорный налоговый период, о чем свидетельствует и признание указанного обстоятельства инспекцией и управлением в ходе судебного разбирательства, которое принято судом на основании статьи 70 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ). В остальном в удовлетворении заявленных требований отказано. Судебное решение мотивировано необоснованностью заявленных требований, так как материалами дела подтверждается правомерность начисления налоговым органом к уплате предпринимателю за 2004-2005 годы НДФЛ и ЕСН, соответствующих пеней и привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату указанных налогов.

Постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 23.01.2009 решение суда первой инстанции изменено. Оспариваемые решения налоговых органов признаны недействительными в части начисления к уплате НДФЛ и ЕСН за 2004-2005 годы, пеней за их несвоевременную уплату и привлечения к налоговой ответственности, так как затраты по оптовой торговле за спорные налоговые периоды превышали доходы, в связи с чем налогооблагаемая база для исчисления указанных налогов равна нулю, поэтому у инспекции отсутствовали правовые основания для начисления вышеназванных налогов к уплате и привлечения предпринимателя к налоговой ответственности.

Законность принятого постановления апелляционного суда проверяется по жалобе инспекции, поддержанной ее представителями в судебном заседании, которая просит его отменить и оставить в силе решение суда первой инстанции как законное и обоснованное. В частности, заявитель жалобы указывает на то, что предпринимателем не подтверждены соответствующими первичными документами материальные расходы, на основании которых устанавливается связь расходов с доходами от реализации, поэтому в соответствии с пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) только иные материальные (общехозяйственные) расходы могут быть распределены пропорционально доле соответствующего виду деятельности дохода. Инспекция также не согласна с выводом апелляционного суда о включении в расчет налоговых вычетов расходов, относящихся к доходам, облагаемым единым налогом на вмененный доход (далее - ЕНВД).

Предприниматель в отзыве на жалобу и в судебном заседании доводы жалобы отклоняет и просит постановление апелляционного суда оставить без изменения как законное и обоснованное.

Управление отзыв на жалобу не представило, но его представитель в судебном заседании поддержала доводы кассационной жалобы инспекции.

В судебном заседании в соответствии со статьей 163 АПК РФ объявлялся перерыв с 22.04.2009 до 29.04.2009.

Рассмотрев материалы дела, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, выслушав мнение представителей лиц, участвующих в деле, проверив правильность применения апелляционным судом норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции находит жалобу не подлежащей удовлетворению.

Как видно из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя М.С. по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2003 по 30.06.2006,0 чем составлен акт проверки N 17502-ДСП от 24.11.2006, по результатам рассмотрения которого и возражений на него налогоплательщика, а также материалов, полученных в результате мероприятий дополнительного налогового контроля, налоговым органом 19.02.2007 принято решение N 3208 ДСП о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату, в том числе следующих налогов:

- НДФЛ за 2003-2005 годы штраф в сумме 6398 руб.;

- ЕСН за 2003-2005 годы - 5900 руб.;

- ЕНВД за 2 квартал 2004 года, 4 квартал 2005 года, 2 квартал 2006 года - 2353 руб.

Одновременно налогоплательщику предложено уплатить данные налоги и пени за их несвоевременную уплату:

- НДФЛ за 2003-2005 годы в сумме 31989 руб., пени в сумме 3774 руб.;

- ЕСН за 2003-2005 годы - 29503 руб., пени - 3329 руб.;

- ЕНВД - 11766 руб., пени - 26 руб.

Предприниматель не согласился с данным решением и обжаловал его в вышестоящий налоговый орган, который решением от 09.08.2007 N 24-13/124/17211 отменил решение инспекции в части привлечения предпринимателя к налоговой ответственности за неполную уплату ЕНВД и доначисления к уплате указанного налога и соответствующих пеней, так как инспекцией в качестве физического показателя базовой доходности для исчисления ЕНВД по деятельности в сфере розничной торговли ошибочно применен физический показатель "площадь торгового зала" вместо показателя "торговое место", что привело к принятию неправомерного решения в указанной части. В остальном решение инспекции оставлено без изменения, а жалоба предпринимателя - без удовлетворения.

Основанием для начисления к уплате спорных налогов явилось то, что в указанные налоговые периоды предприниматель осуществлял деятельность в сфере оптовой и розничной торговли продовольственными и непродовольственными товарами, в том числе кондитерскими изделиями собственного производства, являлся плательщиком НДФЛ, ЕСН, ЕНВД, НДС, однако раздельного учета доходов и расходов, соответственно, полученных и произведенных по указанным видам деятельности не вел, что привело к неправильному распределению расходов по видам деятельности и неполной уплате указанных налогов.

Предприниматель не согласился с данными решениями и обжаловал их в арбитражный суд, первая инстанция которого правомерно признала оспариваемые решения инспекции и управления недействительными за 2003 год по НДФЛ и ЕСН в полном объеме (налог, пени, штраф).

При этом суды обеих инстанций пришли к обоснованному выводу о нарушении предпринимателем правил учета доходов и расходов, который не соответствует Порядку учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденному Приказом Минфина РФ N 86н, Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-04/430 от 13.08.2002.

Изменяя решение суда первой инстанции, апелляционный суд правомерно исходил из следующего.

В соответствии со статьей 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается полученный налогоплательщиками доход. В пункте 3 статьи 210 НК РФ указано, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13 процентов, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 НК РФ.

Согласно подпункту 1 абзаца первого статьи 221 Кодекса профессиональные налоговые вычеты предоставляются индивидуальным предпринимателям в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от осуществляемой ими деятельности. Состав принимаемых к вычету расходов определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций".

Под расходами понимаются фактически произведенные при осуществлении деятельности и подтвержденные первичными учетными документами затраты. Первичные документы должны быть составлены по формам, содержащимся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Расходы (затраты) должны быть обоснованными, то есть экономически оправданными, а их оценка должна выражаться в денежной форме. Экономически оправданными затратами считаются затраты (расходы), непосредственно связанные с извлечением доходов, отвечающие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота.

Условием учета понесенных затрат для целей исчисления НДФЛ является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены и связаны с предпринимательской деятельностью.

В соответствии с частью 3 статьи 237 Кодекса налоговая база по единому социальному налогу предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности в Российской Федерации, за вычетом расходов, связанных с их извлечением, предусмотренных в пункте 1 статьи 221 настоящего Кодекса.

Из указанных правовых норм следует, что при исчислении единого социального налога и налога на доходы физических лиц в состав расходов включаются затраты налогоплательщика, реально им понесенные и связанные с извлечением дохода.

Пункт 1 статьи 272 НК РФ устанавливает, что расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Исходя из изложенных норм права, апелляционным судом определена пропорция, в соответствии с которой доля доходов от оптовой и розничной торговли в общей сумме доходов, полученных предпринимателем в 2004 году, составила: 69,75% - опт, 30,25% - розница, в 2005 году, соответственно, 38,86% и 61,14%. В соответствии с указанной пропорцией распределены и понесенные предпринимателем расходы за указанные налоговые периоды, в результате чего налоговая база для исчисления НДФЛ и ЕСН оказалась равной нулю, так как расходы превысили доходы. Поэтому привлечение предпринимателя налоговым органом к ответственности за неполную уплату данных налогов за спорные налоговые периоды и доначисление их к уплате и соответствующих пеней является незаконным, в связи с чем апелляционным судом обоснованно обжалуемые решения инспекции и управления в указанной части признаны недействительными.

Доводы заявителя жалобы о том, что только иные материальные (общехозяйственные) расходы могут быть распределены пропорционально доле соответствующего виду деятельности дохода, и что апелляционным судом необоснованно включены в состав налоговых вычетов расходы, относящиеся к доходам, облагаемым ЕНВД, судом кассационной инстанции во внимание не принимаются как противоречащие пункту 1 статьи 272 и пункту 9 статьи 274 НК РФ, которые не содержат перечень расходов, распределяемых в соответствии с установленной данными нормами права пропорцией. Напротив, пункт 9 статьи 274 Кодекса устанавливает, что расходы организаций, перешедших на уплату налога на вмененный доход, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, по которой исчисляется ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности.

С учетом изложенного, у суда кассационной инстанции отсутствуют правовые основания для отмены постановления суда апелляционной инстанции и удовлетворения жалобы налогового органа.

Руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 23.01.2009 по делу N А73-3595/2008 Арбитражного суда Хабаровского края оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.