Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 9 сентября 2009 г. N Ф03-4314/2009 При новом рассмотрении дела о признании недействительными решений налогового органа суду необходимо выяснить все обстоятельства, имеющие значение для дела, и, в соответствии с арбитражным законодательством РФ, решить вопрос распределения государственной пошлины по кассационной жалобе (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 9 сентября 2009 г. N Ф03-4314/2009
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от негосударственного образовательного учреждения начального профессионального образования Южно-Сахалинской автомобильной школы РОСТО (ДОСААФ): Протопопова Г.И., представитель по доверенности от 29.01.2009 б/н, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу негосударственного образовательного учреждения начального профессионального образования Южно-Сахалинской автомобильной школы РОСТО (ДОСААФ) на решение от 31.12.2008 на постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 21.05.2009 по делу N А59-3632/2008 Арбитражного суда Сахалинской области, по заявлению негосударственного образовательного учреждения начального профессионального образования Южно-Сахалинской автомобильной школы РОСТО (ДОСААФ) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области, Управлению Федеральной налоговой службы по Сахалинской области о признании частично недействительными решений.

Резолютивная часть постановления объявлена 02 сентября 2009 г. Полный текст постановления изготовлен 09 сентября 2009 г.

В судебном заседании в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлялись перерывы до 31 августа 2009 года до 1.5 часов 20 минут, до 02 сентября 2009 до 17 часов 10 минут.

Негосударственное образовательное учреждение начального профессионального образования Южно-Сахалинской автомобильной школы РОСТО (ДОСААФ) (далее - учреждение) обратилось в Арбитражный суд Сахалинской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 18.07.2008 N 12-21/214 в части доначисления налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за 2004 год в сумме 569020,49 руб., за 2005 год - 815727,36 руб., за 2006 год - 447035,79 руб. и 32168,37 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа; налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2004 год в сумме 250560 руб., пеней - 124376,56 руб.; пеней в сумме 413129,99 руб. за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2004 год; единого социального налога (далее - ЕСН) за 2004 год в сумме 1435,28 руб., а также решения Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области (далее - управление) от 01.09.2008 N 0157 в указанной выше части.

Решением суда от 31.12.2008, оставленным без изменения постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 21.05.2009, заявление учреждения удовлетворено частично. Оспариваемый ненормативный акт признан недействительным в части доначисления: налога на прибыль за 2004 год в сумме 103443,77 руб. и соответствующих пеней, за 2006 год - в сумме 32168,37 руб., соответствующих пеней и 6433,67 руб. штрафа; НДС за 2004 год в сумме 250560 руб., соответствующих пеней. Решение управления в указанной части также признано недействительным. В удовлетворении остальной части требований учреждению отказано.

Не согласившись с состоявшимися по делу судебными актами, учреждение просит их отменить в части отказа в признании недействительными решений налоговых органов: по доначислению налога на прибыль в связи с включением в состав внереализационных расходов затрат, связанных с обучением военным учетным специальностям, необеспеченных средствами целевого финансирования; взыскания налогов и пеней с истекшим сроком давности; неправильного исчисления пеней по налогу на прибыль и НДФЛ.

По мнению заявителя жалобы, поддержанному его представителем в кассационной инстанции, судами нарушены статьи 89, 113, 251, 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), а также применена неподлежащая применению статья 321.1 НК РФ.

Инспекция и управление извещены надлежащим образом о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, однако их представители в судебное заседание не явились.

Управление в отзыве на кассационную жалобу просит судебные акты в обжалуемой части оставить без изменения как соответствующие действующему законодательству и обстоятельствам дела.

Проверив в порядке и пределах статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и, исходя из доводов кассационной жалобы, правильность применения судами обеих инстанций норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции находит судебные акты в обжалуемой части, касающейся доначисления налога на прибыль, пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль и НДФЛ, подлежащими отмене.

Как следует из материалов дела и установлено судебными инстанциями, инспекцией на основании решения от 11.12.2007 N 21/1287 в пределах срока, предусмотренного пунктом 4 статьи 89 НК РФ, проведена выездная налоговая проверка учреждения по вопросам правильности исчисления и уплаты ряда налогов за период с 01.01.2004 по 31.12.2006. Результаты проверки отражены в акте от 10.06.2008 N 12-21/164, рассмотрев который инспекция приняла решение от 18.07.2008 N 12-21/2134 о привлечении учреждения к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль. Этим же решением обществу доначислены налог на прибыль, НДС, ЕСН, соответствующие доначисленным налогам пени. К налоговой ответственности за неполную уплату налогов за 2004 год учреждение не привлекалось в связи с истечением срока давности привлечения к налоговой ответственности, предусмотренного статьей 113 НК РФ.

Довод заявителя о нарушении налоговым органом срока давности, предусмотренного статьей 113 НК РФ, при взыскании налогов и пеней был предметом рассмотрения в суде обеих инстанций и правомерно ими отклонен как не основанный на нормах законодательства о налогах и сборах.

Учреждением оспаривается доначисление налога на прибыль за 2004 2005, 2006 годы в связи с исключением налоговым органом из состава внереализационных расходов затрат в сумме 5064228 руб., в том числе: за 2004 год - 2205364 руб. и за 2005 год в сумме 3398864 руб., связанных с обучением граждан военным учетным специальностям, необеспеченных средствами целевого финансирования, а также ошибочным невключением во внереализационные расходы за 2006 год 1987649,12 руб.

Вывод налогового органа о занижении налога на прибыль основан на положениях пункта 1 статьи 252, подпункта 20 пункта 1 статьи 265, пункта 2 статьи 251 НК РФ. При этом налоговый орган указывает на то, что расходы, произведенные для осуществления деятельности, финансируемой за счет целевых средств, не подлежат включению в состав расходов, уменьшающих доход, полученный от коммерческой деятельности.

Отказывая в признании недействительным решения инспекции по доначислению налога на прибыль за 2.004 и 2005 годы, суды исходили лишь из положений статьи 321.1 НК РФ, регулирующей особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями.

Однако судами не учтено следующее.

Согласно статье 161 Бюджетного кодекса РФ, в редакции, действовавшей в период возникших правоотношений, бюджетным учреждением является организация, созданная органами государственной власти Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления для осуществления управленческих, социально-культурных, научно-технических или иных функций некоммерческого характера, деятельность которой финансируется из соответствующего бюджета или бюджета государственного внебюджетного фонда на основе сметы доходов и расходов.

Согласно Уставу учреждение основано на собственности общественной организации РОСТО (ДОСААФ), которая является учредителем автошколы; контроль и руководство деятельностью осуществляет Совет Сахалинской региональной организации РОСТО (ДОСААФ).

02.09.1999 между Министерством обороны РФ (заказчик) и РОСТО (исполнитель) на основании Гражданского кодекса Российской Федерации, Федеральных законов "Об обороне", "О воинской обязанности и военной службе" заключен генеральный договор, предметом которого является организация подготовки граждан по военно-учетным специальностям; определены условия, объем и сроки подготовки граждан по военно-учетным специальностям; цена и порядок расчетов по договору.

Согласно пункту 2.2 генерального договора от 02.09.1999 подготовка граждан по военно-учетным специальностям осуществляется исходя из потребности войск в специалистах; количества граждан, отобранных для подготовки военно-учетным специальностям и утвержденных для этих целей расходов бюджетных ассигнований.

Однако данные документы судами не исследовались; доказательства, на которых основаны выводы судов о том, что заявитель является бюджетным учреждением, в нарушение статей 170, 271 АПК РФ, в материалах дела отсутствуют.

При разрешении спора судами не была установлена утвержденная предприятию сумма расходов целевого финансирования, сумма расходов за счет полученных средств и сумма фактических расходов.

Далее, необходимо отметить, что согласно статье 247 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В силу статьи 252 Кодекса расходы - это обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, глава 25 Кодекса при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

При этом расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, исходя из действующего налогового законодательства, предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

Инспекция считает, что, поскольку расходы, понесенные заявителем, произведены для осуществления деятельности, финансируемой за счет целевых средств, они не подлежат включению в состав расходов, уменьшающих доходы в целях налогообложения.

Судебные акты выводов относительно данного утверждения налогового органа не содержат.

Кроме этого, не дана оценка доводам учреждения, изложенным в заявлении и апелляционной жалобе, об ошибочности невключения во внереализационные расходы суммы 1987649,12 руб. и уменьшении налога на прибыль на 477035,79 руб., учитывая, что в рамках данного дела проверяется законность оспариваемого ненормативного акта.

Кроме этого, суд первой инстанции указал на правильность произведенного налоговым органом расчета пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль и НДФЛ, не проверив данные расчеты.

Доводы учреждения в апелляционной жалобе об уменьшении суммы пеней по налогу на прибыль и НДФЛ апелляционным су/дом отклонены со ссылкой на часть 7 статьи 268 АПК РФ.

Однако суд не учел, что в силу части 1 статьи 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.

В нарушение указанной процессуальной нормы при повторном рассмотрении дела апелляционный суд правильность расчета пеней по налогу на прибыль и НДФЛ не проверил.

Более того, в отзыве на апелляционную жалобу инспекция, ссылаясь на техническую ошибку в электронной системе при начислении пеней по НДФЛ, указывает на излишнее начисление пеней в сумме 414378,97 руб.

При таких обстоятельствах, судебные акты в обжалуемой части об отказе в признании недействительными решений налоговых органов по доначислению налога на прибыль за 2004, 2005, 2006 годы и пеней, штрафа за неполную уплату налога в 2005 году в связи с исключением спорных затрат; исчисления пеней по налогу на прибыль и НДФЛ на основании пункта 3 части 1 статьи 287 АПК РФ как принятые по неполно исследованным обстоятельствам, имеющим существенное значение для правильного разрешения спора, подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение, при котором необходимо устранить отмеченные недостатки; исходя из установленных обстоятельств применить подлежащие применению нормы главы 25 Налогового кодекса РФ; проверить правильность расчета спорных сумм пеней по налогу на прибыль и НДФЛ.

Руководствуясь статьями 274, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

решение от 31.12.2008 и постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 21.05.2009 в обжалуемой части об отказе в удовлетворении заявления о признании недействительными решения Межрайонной ИФНС России N 1 по Сахалинской области от 18.07.2008 N 12-21/214, решения УФНС России по Сахалинской области от 01.09.2008 N 0157 по доначислению налога на прибыль организаций за 2004, 2005, 2006 годы; пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций и налога на доходы физических лиц; штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций отменить, дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Сахалинской области.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.