Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 29 июля 2003 г. N А42-1925/02-15 Иск Предпринимателя о признании недействительным решения ИМНС частично удовлетворен, в том числе по эпизоду уменьшения совокупного дохода на сумму земельного налога, а также расходов на техническое обслуживание пожарной сигнализации, поскольку в состав расходов физических лиц включаются фактически произведенные и документально подтвержденные плательщиком расходы, непосредственно связанные с получением дохода. При этом из базы, облагаемой подоходным налогом, вычитаются только суммы фактически понесенных затрат, относящиеся к истекшему или текущему периодам

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 29 июля 2003 г. N А42-1925/02-15

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Дмитриева В.В., судей Кузнецовой Н.Г. и Шевченко А.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Мурманску на решение Арбитражного суда Мурманской области от 17.10.2002 по делу N А42-1925/02-15 (судья Евтушенко О.А.),

установил:

Предприниматель без образования юридического лица Ибышев Игорь Вадимович обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Мурманску (далее - налоговая инспекция) от 29.12.2001 N 08.1/82-42-8812.

Решением суда от 17.10.2002 решение налоговой инспекции 29.12.2001 N 08.1/82-42-8812 признано частично недействительным.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить судебный акт и отказать в иске, ссылаясь на нарушение судом норм статьи 2 Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" (далее - Закон о подоходном налоге) и пункта 42 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 29.06.95 N 35 (далее - Инструкция N 35).

Кассационная жалоба рассмотрена в отсутствие представителей Ибышева И.В., в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного заседания. Представители налоговой инспекции Жукова Ю.В. (доверенность от 05.09.2002 N 14.1/39/22-50599) и Пожидаева Ю.В. (доверенность от 22.04.2003 N 60-14-64/90) прибыли после вынесения судом постановления по названному делу.

Законность решения суда проверена в кассационном порядке в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления Ибышевым И.В. подоходного налога и других налогов и взносов за период с 01.01.98 по 31.12.98.

По результатам проверки налоговая инспекция составила акт от 05.12.2001 N 08.1/28-42-1924, в котором выявлены нарушения.

Рассмотрев материалы проверки, налоговая инспекция вынесла решение от 29.12.2001 N 08.1/82-42-8812 о привлечении Ибышева И.В. к налоговой ответственности на основании статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за непредставление в установленный срок документов, необходимых для проверки, и на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату подоходного налога и страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, федеральный и территориальный фонды обязательного медицинского страхования. Названным решением предпринимателю также доначислены подоходный налог, страховые взносы и пени.

Согласно оспариваемому решению Ибышев И.В. привлечен к налоговой ответственности в виде уплаты 3050 руб. штрафов, предусмотренных пунктом 1 статьи 126 НК РФ, за несвоевременное представление 60 документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки (по 50 руб. за каждый документ). Признавая недействительным решение налоговой инспекции, суд сослался на то, что в требовании от 27.06.2001 N 08.1-28-28603 о представлении обществом документов для налоговой проверки не указаны точные реквизиты истребуемых документов, не определено их количество. Требование же о представлении документов от 11.10.2001 N 08.1-28-48306, составленное налоговой инспекцией с соблюдением установленной формы запроса документов, выполнено налогоплательщиком в указанный налоговым органом срок.

Согласно пункту 1 статьи 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента необходимые для проверки документы. Лицо, которому адресовано требование о представлении документов, обязано направить или выдать их налоговому органу в пятидневный срок.

Отказывая в удовлетворении иска в части взыскания штрафа, суд первой инстанции сослался на то, что в требовании не указано количество запрашиваемых налоговой инспекцией документов. Кроме того, суд усмотрел нарушение налоговым органом статьи 89 НК РФ в части требования представить документы в помещение налогового органа, а не по месту проведения выездной проверки.

В соответствии со статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние, за которое указанным Кодексом установлена ответственность.

Согласно пункту 6 статьи 108 НК РФ обязанность доказать обстоятельства, свидетельствующие о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговый орган. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

В соответствии с пунктом 1 статьи 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (иных) сведений, предусмотренных названным Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

Для применения ответственности за правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 126 НК РФ, необходимо, чтобы в требовании Инспекции были указаны конкретные документы, находящиеся у налогоплательщика (налогового агента).

В соответствии с пунктом 2 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные входе проверки.

В пункте 2.6 акта проверки и приложении N 16 к нему указано, что согласно требованию о представлении документов для проверки предпринимателю необходимо было в пятидневный срок представить документы для проверки, 60 из которых поступили с нарушением срока. Фактически документы представлены в октябре 2001 года, что подтверждается, по мнению налогового органа, заявлением об их принятии.

В силу статей 65 и 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Однако в требовании от 27.06.2001 N 08.1-28-28603, адресованном Ибышеву И.В., не указаны ни количество документов, которые налогоплательщик должен представить налоговому органу, ни дата. Согласно данному требованию Ибышеву И.В. необходимо представить ряд документов для налоговой проверки в пятидневный срок со дня его получения. Суд установил, что документы были представлены по требованию от 11.10.2001 N 08.1-28-48306, в котором названы необходимые реквизиты истребуемых для проверки документов. При этом срок, установленный данным требованием, заявителем не был нарушен.

Как правильно указал суд, согласно пункту 1 статьи 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии события налогового правонарушения. Кроме того, содержание требования не позволяет четко определить, какие документы и в каком количестве истребованы налоговой инспекцией, в связи с чем штраф, подлежащий взысканию с предпринимателя на основании решения 29.12.2001 N 08.1/82-42-8812, не обоснован по размеру.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция считает, что налоговая инспекция не подтвердила документально обоснованность требований о взыскании с налогоплательщика 3000 руб. штрафов, предусмотренных пунктом 1 статьи 126 НК РФ, ни по праву, ни по размеру.

Проверив законность обжалуемого решения от 17.10.2002 в части удовлетворенных судом требований Ибышева И.В., кассационная инстанция установила следующее.

Согласно подпункту "д" пункта 6 статьи 3 Закона о подоходном налоге совокупный доход, полученный в налогооблагаемый период, уменьшается на суммы документально подтвержденных физическими лицами расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода от выполнения ими работ по гражданско-правовым договорам и дохода от предпринимательской деятельности.

Как следует из статьи 12 Закона о подоходном налоге, объектом налогообложения у физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью, является совокупный доход, полученный в календарном году, уменьшенный на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с получением этого дохода.

В соответствии с пунктом 42 Инструкции N 35 разность между валовым доходом, полученным в течение календарного года, и документально утвержденными расходами, связанными с извлечением этого дохода, досматривается как совокупный годовой доход (чистый доход), подлежащий обложению налогом.

Следовательно, формирование расходной части декларации производится налогоплательщиком по итогам налогового периода путем сложения расходов по совершенным сделкам вне зависимости от того, получен по каждой из них в отдельности доход или убыток.

Состав расходов определяется применительно к Положению о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденному постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552 (далее - Положение о составе затрат).

При проверке налоговая инспекция установила, что в 1998 году Ибышев И.В. уменьшил совокупный доход на 5892 руб. 32 коп. земельного налога, уплаченного им за пользование земельными участками в 1997 году, а также на 2605 руб. 60 коп. расходов на техническое обслуживание пожарной сигнализации в декабре 1997 года. По мнению налогового органа, указанные расходы относятся к предыдущему налоговому периоду и не могут уменьшать налоговую базу текущего года.

Поскольку статьей 12 Закона о подоходном налоге и пунктом 42 Инструкции N 35 прямо предусмотрено, что в состав расходов физических лиц включаются фактически произведенные и документально подтвержденные плательщиком расходы, непосредственно связанные с получением дохода, то суммы налогов, уплаченные собственником земельного участка в установленном законом порядке, а также расходов по оплате услуг по обеспечению сохранности имущества, правомерно признаны судом как расходы непосредственно связанные с извлечением дохода. При этом налоговой инспекцией не учтено, что в отличие от базы, облагаемой налогом на прибыль, из базы, облагаемой подоходным налогом, вычитаются только суммы фактически понесенных затрат, относящиеся к истекшему или текущему периодам.

При указанных обстоятельствах оснований для отмены судебного акта в данной части не имеется.

При проверке правильности определения налоговой базы, облагаемой подоходным налогом, связанной со строительством и использованием финского склада N 2, налоговая инспекция посчитала неправомерным ее уменьшения на 149554 руб. 74 коп. - сумму, на которую завышен размер вычетов в связи с применением ускоренной амортизации, а также на 783000 руб., уплаченных по акту без номера и даты за октябрь 1998 года за строительные материалы, использованные при монтаже обществом с ограниченной ответственностью "С.Т.Ф.Н. Компания" дорожных плит.

Включение амортизационных отчислений в себестоимость продукции (работ, услуг) предусмотрено подпунктом "х" пункта 2 Положения о составе затрат.

Поскольку статьей 3 Закона Российской Федерации от 14.06.95 N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" к субъектам малого предпринимательства отнесены физические лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, на них распространяется действие положений законодательных актов и документов, регламентирующих деятельность субъектов малого предпринимательства.

В соответствии со статьей 10 Закона N 88-Ф3 предприниматели без образования юридического лица вправе применять ускоренную амортизацию основных производственных фондов с отнесением затрат на издержки производства в размере, в два раза превышающем нормы, установленные для соответствующих видов основных фондов, и списывать дополнительно как амортизационные отчисления до 50% первоначальной стоимости основных фондов со сроком службы более трех лет.

В пункте 7 постановления Правительства Российской Федерации от 19.08.94 N 967 "Об использовании механизма ускоренной амортизации и переоценке основных фондов" не содержится запрета на применение ускоренной амортизации по приобретенному индивидуальным предпринимателем складскому помещению, так как данный пункт касается лишь предприятий и организаций.

Поскольку факт использования Ибышевым И.В. складского помещения для предпринимательской деятельности установлен судом, кассационная инстанция считает, что налогоплательщик правомерно включил в состав документально подтвержденных расходов, связанных с извлечением дохода, суммы ускоренной амортизации.

Неправомерны и доводы налоговой инспекции о необходимости отнесения 783000 руб. (стоимости стройматериалов) к затратам увеличивающим стоимость объекта.

Согласно подпункту "е" пункта 2 Положения о составе затрат в состав затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), включаются затраты по поддержанию основных производственных фондов в рабочем состоянии (расходы на проведение текущего, среднего и капитального ремонтов).

В пункте 4 Положения о составе затрат перечислены отдельные виды затрат, которые не подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг), в их числе указаны затраты на выполнение самим предприятием или оплату им работ (услуг), не связанных с производством продукции (работы по благоустройству городов и поселков, оказанию помощи сельскому хозяйству и другие виды работ).

Общим отличительным признаком таких видов работ является то, что они выполняются не для самого налогоплательщика, поэтому на работы по ремонту по подъезду к складу N 2 и связанные с ними затраты действие норм пункта 4 не распространяются.

В силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации бремя доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган, что, однако, не исключает обязанности заявиетеля доказать те обстоятельства, на которые он ссылается в обоснование своих возражений.

В связи с этим по акту проверки в указанной части Ибышев И.В. привел доводы о том, что он осуществил ремонт покрытий, которые являются подъездными путями для принадлежащего ему транспорта и транспорта его клиентов. Транспортное обслуживание в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденным приказом Министерства финансов СССР от 01.11.91 N 56, является элементом вспомогательного производства, связанного с выпуском продукции. Транспортное обслуживание и услуги включены в элемент "материальные затраты" и на основании пункта 6 Положения о составе затрат включаются в себестоимость продукции (работ, услуг), а затраты по асфальтированию территории включены в себестоимость как затраты на обслуживание производственного процесса в соответствии с подпунктом "е" пункта 2 Положения о составе затрат.

Таким образом, налоговой инспекцией неправильно применена норма Положения о составе затрат, а судом сделан правомерный вывод об обоснованности уменьшения предпринимателем облагаемой подоходным налогом базы за 1998 год на сумму документально подтвержденных расходов по ремонту дорожного покрытия - подъездных путей к складскому помещению.

При вынесении решения налоговая инспекция указала на о то, что представленные Ибышевым И.В. документы не подтверждают правомерность вычета из налоговой базы стоимости ремонтно-строительных работ, выполненных закрытым акционерным обществом "Ремстрой". Основаниями для данного вывода послужило то, что в договоре строительного подряда от 01.06.98 N 12 и актах выполненных работ не назван объект строительства, а встречная проверка организации-подрядчика невозможна вследствие отсутствия ее отчетности по месту регистрации - в Москве.

В силу статьи 11 НК РФ налоговая инспекция правомерно при оценке данного эпизода исходила из положений статьи 740 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), согласно которой по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.

Согласно статье 743 ГК РФ подрядчик обязан осуществлять строительство и связанные с ним работы в соответствии с технической документацией, определяющей объем, содержание работ и другие предъявляемые к ним требования, и со сметой, определяющей цену работ. При отсутствии иных указаний в договоре строительного подряда предполагается, что подрядчик обязан выполнить все работы, указанные в технической документации и в смете. Договором строительного подряда должны быть определены состав и содержание технической документации, а также должно быть предусмотрено, какая из сторон и в какой срок должна предоставить соответствующую документацию.

При таких обстоятельствах и с учетом условий договора от 01.06.98 N 12, a также требований статьи 432 ГК РФ суд кассационной инстанции считает, что наличие технической документации и сметы является существенным условием договора строительного подряда и только при отсутствии проектно-сметной документации, предусмотренной договором, он считается незаключенным.

В данном случае отсутствуют как проектно-сметная документация, так и подписанные сторонами акты выполненных работ с привязкой к конкретным объектам строительства. Сторонами не предусмотрены и не согласованы условия определения стоимости выполненных работ.

Доводы суда первой инстанции о возможности устранения существенных недостатков названной сделки, а также восполнения необходимых реквизитов первичных документов являются по данному эпизоду неосновательными и не могут быть приняты кассационной инстанцией, поскольку не подтверждаются материалами дела и не основаны на действующем законодательстве.

При указанных обстоятельствах кассационная инстанция считает, что Ибышев И.В. не подтвердил правомерность уменьшения совокупного дохода на 853624 руб., составляющих стоимость ремонтно-строительных работ по договору от 01.06.98 N 12, необходимыми первичными документами, а следовательно, решение в данной части подлежит отмене как не соответствующее статьям 6 и 12 Закона о подоходном налоге.

Налоговый орган также установил, что, используя для целей производства и реализации продукции (работ, услуг) личный автомобиль, Ибышев И.В. отнес расходы по приобретению бензина к вычетам как затраты на обслуживание производственного процесса (по обеспечению сырьем, материалами, топливом) согласно подпункту "е" пункта 2 Положения о составе затрат. Вместе с тем для включения затрат на приобретение бензина в себестоимость продукции (работ, услуг) предпринимателю необходимо подтвердить производственный характер этих расходов, а также представить документы, свидетельствующие о том, что эти расходы фактически произведены.

Факт приобретения топлива в данном случае подтверждается чеками контрольно-кассовых машин, выдаваемым автозаправочной станции, через которую приобретался бензин марки АИ-95. Вместе с тем документом, подтверждающим производственный характер расходов, по мнению налогового органа, является путевой лист, в котором указываются дата и цель поездки, показания спидометра, остатки горючего при выезде и возврате и другие реквизиты (пункт 47 Устава автомобильного транспорта РСФСР, пункт 14 Инструкции о порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом, утвержденной Минфином СССР, Госбанком СССР, ЦСУ при СМ СССР, Минтрансом РСФСР от 30.11.83 NN 156, 30, 354/7, 10/998).

Поскольку в обоснование списания расходов по приобретению бензина на затраты предприниматель Ибышев И.В. представил документы, которые составлены с нарушением формы и содержания (оформлены на автомобиль с номерными знаками, отличающимися от номерных знаков имеющихся на автомобиле предпринимателя), налоговая инспекция сделала вывод, что представленные налогоплательщиком путевые листы не могут служить основанием для определения количества топлива, реально израсходованного на производственные нужды (том 2, листы дела 43-44).

В связи с изложенными обстоятельствами налоговый орган посчитал, что налоговая база занижена на 16779 руб. 57 коп.

Вместе с тем Министерство финансов Российской Федерации в письме от 09.02.98 N 04-04-06 указало на необходимость ведения индивидуальными предпринимателями для определения расхода горючего маршрутной книги, в которой должны быть отражены следующие реквизиты:

- маршрут;

- показания спидометра до и после поездки;

- время поездки;

- цель поездки.

Суд первой инстанции указал, что "нормы расхода топлива были определены и документально оформлены согласно методике расчета базовых норм расхода автомобильного транспорта, а в представленной для проверки маршрутной книге требования об отражении необходимых реквизитов предпринимателем выполнены полностью". Вывод суда подтверждается имеющимися в деле материалами, и у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для переоценки обстоятельств дела, при установлении которых судом первой инстанции норм материального права применены правильно.

В пункте 11 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.09.99 N 13 указано, что в соответствии со статьей 174 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дела в кассационной инстанции арбитражный суд проверяет правильность применения норм материального и процессуального права арбитражным судом первой и апелляционной инстанций. При этом арбитражный суд кассационной инстанции проверяет правильность применения судом первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права в конкретном деле применительно к его фактическим обстоятельствам, установленным при рассмотрении дела в судах первой и апелляционной инстанций.

В материалах дела имеются копии первичных документов, которые были предметом рассмотрения суда первой инстанции и которым дана оценка.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции дана оценка всем доводам, приведенным в кассационной жалобе, по эпизодам уменьшения Ибышевым И.В. совокупного дохода на 197 руб. - расходов на оплату услуг нотариуса и 399728 руб. 60 коп. - расходов на приобретение мебели и оборудования, переданных согласно приложению N 5 к договору от 10.01.98 в аренду обществу с ограниченной ответственностью "Хлебторг". В нарушение статей 277, 286 и 288 (пункт 2) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в кассационной жалобе налоговый орган ссылается на несоответствие выводов суда фактическим взаимоотношениям сторон и на недоказанность обстоятельств дела, то есть доводы жалобы фактически направлены на переоценку обстоятельств дела, что недопустимо в суде кассационной инстанции. При этом податель жалобы не ссылается на доказательства, находящиеся в материалах дела и опровергающие выводы суда; не подтверждается материалами дела и несоответствие выводов суда нормам налогового законодательства.

Суд кассационной инстанции в результате изучения доводов сторон пришел к заключению, что при рассмотрении дела выяснены фактические обстоятельства дела, выводы суда соответствуют этим обстоятельствам. Кроме того, в принятом судебном акте по названным выше эпизодам нарушений в применении статей 6 и 12 Закона о подоходном налоге и законодательства об обязательных платежах не установлено.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 286, 287 (подпункт 2 пункта 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 17.10.2002 по делу N А42-1925/02-15 отменить частично.

Отказать предпринимателю Ибышеву Игорю Вадимовичу в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Мурманску от 29.12.2001 N 08.1/82-42-8812 по эпизоду уменьшения совокупного дохода на 853624 руб., составляющих стоимость ремонтно-строительных работ по договору от 01.06.98 N 12.

В остальной части решение от 17.10.2002 оставить без изменения.

Взыскать с предпринимателя Ибышева Игоря Вадимовича 10 руб. госпошлины за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции.

Председательствующий Судьи

В.В. Дмитриев Н.Г. Кузнецова

А.В. Шевченко