Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 2 августа 2004 г. N А13-319/04-21 Иск Учреждения о признании недействительным решения ИМНС о взыскании штрафов за грубое нарушение правил учета доходов и объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой базы по НПАД, и за неполную уплату налога на прибыль, а также о доначислении указанных налогов удовлетворен, поскольку, в частности, деятельность истца, являющегося лечебно-профилактическим учреждением, не может рассматриваться как предпринимательская, то и полученные средства от оказания медицинских услуг не могут быть отнесены к доходам от осуществления такой деятельности, и, следовательно, не являются объектом обложения указанными налогами

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 2 августа 2004 г. N А13-319/04-21

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Кочеровой Л.И. и Никитушкиной Л.Л., при участии от муниципального учреждения здравоохранения "Медико-санитарная часть "Северсталь" Маловой О.В. (доверенность от 12.04.2004 N 4) и Кочуровского А.А. (доверенность от 06.02.2004 б/н),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Череповцу Вологодской области на решение от 05.03.2004 (судья Ковшикова О.С.) и постановление апелляционной инстанции от 30.04.2004 (судьи Маганова Т.В., Хвостов Е.А., Пестерева О.Ю.) Арбитражного суда Вологодской области по делу N А13-319/04-21

установил:

Муниципальное учреждения здравоохранения "Медико-санитарная часть "Северсталь" (далее - учреждение) обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Череповцу Вологодской области (далее - налоговая инспекция) от 30.12.2003 N 17-15/224-23/203 о привлечении учреждения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за грубое нарушение правил учета доходов и объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой базы по налогу на пользователей автомобильных дорог, в виде взыскания 289 737,70 руб. штрафа и пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 1 068 627,44 руб., а также о доначислении налога на прибыль и налога на пользователей автомобильных дорог с соответствующими суммами пеней.

Налоговая инспекция обратилась в арбитражный суд со встречным требованием о взыскании с учреждения на основании оспариваемого решения штрафов в сумме 1 358 365,14 руб.

Решением суда от 05.03.2004 требования учреждения удовлетворены в полном объеме, в удовлетворении встречного заявления налоговому органу отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 30.04.2004 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение и постановление судов, ссылаясь на несоответствие изложенных в них выводов обстоятельствам дела и неправильное применение судами норм материального права. По мнению подателя жалобы, полученные учреждением денежные средства в качестве оплаты медицинских услуг по договорам добровольного медицинского страхования являются доходами от предпринимательской деятельности и подлежат обложению налогом на прибыль и налогом на пользователей автомобильных дорог. Кроме того, налоговый орган считает правомерным привлечение налогоплательщика в рассматриваемом деле к ответственности как по пункту 3 статьи 120 НК РФ, так и по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Налоговая инспекция о времени и месте рассмотрения дела извещена надлежащим образом, однако представители в судебное заседание не явились, поэтому кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Проверив законность судебных актов в кассационном порядке, суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку учреждения по вопросу соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2000 по 31.12.2002, по результатам которой составлен акт от 11.12.2003 N 17-15/224-230ДСП и принято решение от 30.12.2003 N 17-15/224-230. Указанным решением учреждению доначислено 5 378 617,14 руб. налога на прибыль, 770 579 руб. налога на пользователей автомобильных дорог в федеральный дорожный фонд и 2 126 798 руб. - в территориальный дорожный фонд, а также начислены пени на нарушение уплаты доначисленных сумм налогов. Кроме того, учреждение привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за грубое нарушение правил учета доходов и объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой базы по налогу на пользователей автомобильных дорог, в виде взыскания 289 737,70 руб. штрафа и предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде взыскания 1 068 627,44 руб. штрафа.

Основанием для принятия такого решения явилось неправильное, по мнению налогового органа, отражение учреждением на счетах бухгалтерского учета денежных средств, полученных в 2000 году в качестве оплаты медицинских услуг по добровольному медицинскому страхованию по договору, заключенному с ОАО "МСК Шексна - М", как средства целевого финансирования. Налоговая инспекция считает указанные денежные средства доходами от предпринимательской деятельности, на основании чего ею сделан вывод о неправомерном невключении учреждением указанных средств в выручку от реализации услуг, что повлекло в 2000 году неполную уплату налога на прибыль в сумме 5 378 617,14 руб. и налога на пользователей автомобильных дорог: в территориальный дорожный фонд - 2 126 798 руб., в федеральный дорожный фонд - 770 579 руб.

Посчитав решение налоговой инспекции незаконным, учреждение оспорило его в арбитражном суде.

Удовлетворяя требования учреждения и отказывая налоговой инспекции в удовлетворении встречных требований, судебные инстанции правомерно исходили из следующего.

Статьей 161 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ) предусмотрено, что бюджетным учреждением является организация, созданная органами государственной власти Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления для осуществления функций некоммерческого характера, деятельность которой финансируется из соответствующего бюджета на основе сметы доходов и расходов.

Из устава учреждения следует, что заявитель является лечебно-профилактическим учреждением, созданным мэрией города Череповца для оказания лечебно-диагностической, консультативной и других видов медицинской помощи, финансируемым из городского бюджета по смете доходов и расходов.

Исходя из положений статьи 161 БК РФ и устава, заявитель относится к бюджетным учреждениям, осуществляя возложенные на него собственником задачи некоммерческого характера, и при этом частично им финансируется.

В силу пункта 10 статьи 2 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" бюджетные учреждения и другие некоммерческие организации, имеющие доходы от предпринимательской деятельности, уплачивают налог на прибыль с получаемой от такой деятельности суммы превышения доходов над расходами.

Согласно пункту 1 статьи 5 Закона Российской Федерации от 18.10.1991 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" учреждения уплачивают налог на пользователей автомобильных дорог при условии осуществления предпринимательской деятельности.

Под предпринимательской деятельностью в соответствии с пунктом 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ и оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Судебные инстанции пришли к правомерному выводу о том, что целями деятельности учреждения, согласно его уставу, являются охрана здоровья, профилактика заболеваемости и инвалидности, пропаганда здорового образа жизни, изучение состояния здоровья населения. При этом систематическое получение прибыли не указано в уставе в качестве цели его деятельности.

Согласно пункту 3 статьи 50 ГК РФ и пункту 1.11 устава, учреждение вправе осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых оно создано, и эта деятельность должна соответствовать этим целям.

Поскольку имущество учреждения является муниципальной собственностью, закреплено за ним на праве оперативного управления и используется в соответствии с целями деятельности, заданиями собственника и назначением имущества, то у него отсутствует возможность отвечать своим имуществом по обязательствам, вытекающим из предпринимательской деятельности.

Как указано в пункт 4 статьи 41 БК РФ, полученные учреждением от реализации платных услуг средства относятся к неналоговым доходам бюджета; учреждение не вправе распределять полученную прибыль.

При таких обстоятельствах судебные инстанции сделали обоснованный вывод о том, что деятельность учреждения в 2000 году не может рассматриваться как предпринимательская, полученные средства от оказания медицинских услуг не могут быть отнесены в 2000 году к доходам от предпринимательской деятельности, и, следовательно, не являются объектом обложения налогом на прибыль и налогом на пользователей автомобильных дорог.

Кроме того, оценив представленные сторонами доказательства, суды пришли к выводу о недостоверности определенного налоговым органом размера затрат, произведенных налогоплательщиком при реализации услуг по добровольному медицинскому страхованию, что повлекло неправильное определение базы, облагаемой налогом на прибыль, и суммы налога, подлежащей доначислению.

Это обстоятельство установлено судебными инстанциями на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, их переоценка в силу статьи 286 и пункта 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не допускается при рассмотрении спора в суде кассационной инстанции, поэтому кассационная инстанция не имеет правовых оснований для переоценки этого вывода судов.

Из решения налоговой инспекции также следует, что учреждение привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой базы по налогу на пользователей автомобильных дорог, а также пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в результате занижения облагаемой этим налогом базы.

В соответствии с абзацем 3 пункта 3 статьи 120 НК РФ под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза или более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Согласно статье 122 НК РФ неуплата (неполная уплата) сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

Кассационная инстанция считает, что судебные инстанции пришли к обоснованному выводу об отсутствии у налогового органа оснований для квалификации допущенного учреждением налогового правонарушения по статье 122 НК РФ. Согласно акту проверки и оспариваемому решению учреждению вменяется совершение правонарушения в виде неправильного учета доходов и объектов налогообложения, выразившегося в неправильном отражении на счетах бухгалтерского учета и в отчетности полученных за оказанные медицинские услуги денежных средств. Это нарушение, как следует из акта проверки и решения налогового органа, повлекло занижение базы по двум налогам. Однако его состав подпадает под действие статьи 120 НК РФ, а не статьи 122 НК РФ.

Принимая во внимание неправильную квалификацию налоговым органом налогового правонарушения по налогу на прибыль, судебные инстанции пришли к обоснованному выводу о незаконности решения налогового органа и в этой части.

Кроме того, как следует из статьи 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность. А пунктом 2 абзаца 1 статьи 109 НК РФ предусмотрено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины в совершении налогового правонарушения.

Согласно норме абзаца 1 пункта 188 Инструкции по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, утвержденной Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.12.1999 N 107н, на субсчете 270 учитываются, в том числе, средства, поступающие учреждениям в соответствии с законодательством и нормативными правовыми актами на цели, связанные с выполнением их основной деятельности, другие поступления на выполнение мероприятий, не предусмотренных сметой доходов и расходов учреждения.

Кроме того, абзацем 2 пункта 188, указанной Инструкции (отмененным приказом Министерства финансов N 65 только 10.07.2000) предусмотрено, что на субсчете 270 учитывается начисление платы учреждению за оказание услуг по его основной деятельности, не относящейся в соответствии с действующим законодательством к доходам от предпринимательской деятельности.

Учитывая отсутствие четкой регламентации понятия "основная деятельность", о которой идет речь в пункте 188 названной Инструкции, кассационная инстанция считает, что в действиях учреждения по отражению денежных средств, поступивших в качестве платы за оказание услуг по добровольному медицинскому страхованию на счете 270, предназначенном для учета целевых средств на содержание учреждения и другие мероприятия, отсутствуют признаки вины.

Таким образом, следует признать, что выводы, изложенные в оспариваемом решении налоговой инспекции, не основаны на нормах законодательства и не подтверждаются материалами дела, в связи с чем суды обоснованно удовлетворили заявление учреждения о признании недействительным решения налогового органа и отказали налоговому органу во взыскании штрафа.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение от 05.03.2004 и постановление апелляционной инстанции от 30.04.2004 Арбитражного суда города Вологодской области по делу N А13-319/04-21 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Череповцу Вологодской области - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Н.Г. Кузнецова Л.И. Кочерова

Л.Л. Никитушкина