Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 22 июля 2004 г. N А26-831/04-26 Иск Предприятия о признании недействительным решения ИМНС в части привлечения к налоговой ответственности за неуплату ЕСН и в части начисления пеней и штрафа по НДФЛ частично не удовлетворен, в том числе по эпизоду начисления пеней за неуплату НДФЛ, так как в случае неисчисления и неудержания налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет, налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной, то есть именно он является должником перед бюджетом

ГАРАНТ:

Об изменениях настоящего постановления см. определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 14 февраля 2005 г.

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 22 июля 2004 г. N А26-831/04-26

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Корпусовой О.А., судей Блиновой Л.В., Бухарцева С.Н.,

рассмотрев 20.07.04 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции N 7 по Республике Карелия Министерства Российской Федерации по налогам и сборам на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 22.03.04 по делу N А26-831/04-26 (судья Шатина Г.Г.),

установил:

Государственное предприятие племенной совхоз "Ведлозерский" (далее - предприятие) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции N 7 по Республике Карелия Министерства Российской Федерации по налогам и сборам (далее - налоговая инспекция) от 31.12.03 N 18 в части привлечения к налоговой ответственности в виде взыскания 3 967 руб. 32 коп. штрафа, предусмотренного частью 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и начисления 1 383 руб. 25 коп. пеней за неуплату единого социального налога за девять месяцев 2003 года; в части начисления 2 890 руб. 44 коп. пеней по налогу на доходы физических лиц и привлечения к ответственности в виде взыскания 1 310 руб. 20 коп. штрафа, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации по эпизоду невключения в состав совокупного годового дохода в 2001-2002 году сумм возмещения проезда иностранным гражданам к месту работы; в части доначисления 892 руб. 12 коп. единого социального налога за 2001 год в связи с невключением в налоговую базу сумм выплаченных пособий матерям по уходу за детьми до трех лет.

Решением суда от 22.03.04 заявленные предприятием требования частично удовлетворены. Оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части начисления 2 890 руб. 44 коп. пеней по налогу на доходы физических лиц и привлечения к ответственности в виде 1 310 руб. 20 коп. штрафа, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации по эпизоду невключения в состав совокупного годового дохода в 2001-2002 году сумм возмещения проезда иностранным гражданам к месту работы; в части привлечения к налоговой ответственности в виде 3 967 руб. 32 коп. штрафа, предусмотренного частью 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и начисления 31 руб. 53 коп. пеней за неуплату единого социального налога за девять месяцев 2003 года; в части доначисления 892 руб. 12 коп. единого социального налога за 2001 год по эпизоду невключения в налоговую базу сумм выплаченных пособий матерям по уходу за детьми до трех лет. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить принятый по делу судебный акт в части удовлетворения заявленных требований, ссылаясь на неправильное применение судом статей 122 и 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

Стороны о времени и месте слушания дела извещены надлежащим образом, однако представители в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке. Суд кассационной инстанции рассматривает материалы дела в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в пределах доводов кассационной жалобы налоговой инспекции.

Как следует из материалов дела, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка предприятия по вопросам правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности перечисления подоходного налога, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2000 по 31.10.03, единого социального налога за период с 01.01.01 по 30.09.03, страховых взносов в Фонд обязательного медицинского страхования Российской Федерации за 2000 год. По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 10.12.03 N 18 и вынесено решение от 31.12.03 N 18 о привлечении предприятия к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 1 349 руб. за неправомерное неперечисление сумм подоходного налога, налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации, штрафа в размере 3 967 руб. 32 коп. за неправомерную неуплату единого социального налога за 2003 год на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, этим же решением предложено уплатить суммы доначисленных налогов и пеней.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что предприятие в 2001-2002 неправомерно не включило в состав совокупного годового дохода физических лиц суммы оплаты за проезд иностранным гражданам-нерезидентам к месту работы, чем нарушило статью 210 Налогового кодекса Российской Федерации. Отказывая налоговой инспекции во взыскании с предприятия штрафа на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неудержание и неперечисление в бюджет налога на доходы физических лиц, суд первой инстанции указал, что положениями статьи 208 Налогового кодекса Российской Федерации денежные средства, полученные работниками предприятия, не отнесены к доходам физических лиц. Кассационная инстанция считает данный вывод ошибочным.

В соответствии со статьей 207 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога на доходы физических лиц (далее - налогоплательщики) признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно статье 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - налоговыми резидентами Российской Федерации от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации, а также доход, полученный налогоплательщиками - нерезидентами от источников в Российской Федерации. В части 1 статьи 208 Налогового кодекса Российской Федерации приведен перечень таких доходов, не являющийся исчерпывающим. В силу подпункта 10 части 1 названной статьи к доходам от источников в Российской Федерации признаются иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации.

В соответствии с частью 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что предприятие заключило с иностранными работниками гражданско-правовые договоры на выполнение ремонтных работ, одним из условий которых являлась оплата проезда к месту работы при предъявлении проездных документов.

Согласно части 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации и подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с выполнением работником трудовых обязанностей.

Выплаты произведены заявителем на основании гражданско-правового, а не трудового договора, поэтому в данном случае иностранные граждане не выполняли трудовые обязанности на предприятии. Ссылку суда первой инстанции на положения 169 Трудового кодекса Российской Федерации является ошибочной. Следовательно, рассматриваемые выплаты подлежат обложению налогом на доходы физических лиц. В этой части решение налогового органа следует признать законным и обоснованным.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает, что решение суда о признании недействительным решения налогового органа в части привлечения предприятия к ответственности в виде взыскания 1 310 руб. 20 коп. штрафа, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, по эпизоду невключения в состав совокупного годового дохода в 2001-2002 году сумм возмещения проезда иностранным гражданам к месту работы, принято с нарушением норм материального права и подлежит отмене, и требования подателя жалобы в этой части подлежат удовлетворению.

Вместе с тем суд правомерно признал недействительным решение налоговой инспекции в части начисления предприятию пеней по этому эпизоду.

В силу пункта 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами являются лица, на которых налоговым законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов. Налогоплательщиками же являются организации и физические лица, на которых возложена обязанность уплачивать налоги (статья 19 Налогового кодекса Российской Федерации).

Из пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Основания, по которым налогоплательщик признается исполнившим обязанность по уплате налога, перечислены в пункте 2 этой статьи Кодекса.

Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом (абзац третий пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации). До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике. Таким образом, в случае неисчисления и неудержания налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной, то есть именно он является должником перед бюджетом.

Согласно пункту 1 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеней признается установленная названной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов или сборов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В данном случае налоговая инспекция указывает на наличие у налогового агента обязанности по уплате пеней в связи с неудержанием налога на доходы, выплаченные налогоплательщику. Вместе с тем налоговый орган не учитывает, что согласно пункту 4 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты перечисляют в порядке, предусмотренном Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком, только удержанные налоги. Следовательно, лишь в случае удержания суммы налога налоговым агентом он становится обязанным лицом по перечислению (уплате) в бюджет этой суммы и уплате пеней, установленных статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, нормы Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующие порядок уплаты налогов, установленный для налогоплательщиков, применяются к налоговым агентам только в отношении удержанных с налогоплательщиков сумм налогов, а, следовательно, неправомерно начисление пеней на суммы неудержанных налогов.

Суд кассационной инстанции также считает правильным вывод суда первой инстанции о неправомерности привлечения предприятия к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату единого социального налога за девять месяцев 2003 года.

В силу пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации штраф подлежит взысканию с налогоплательщика в случае неуплаты или неполной уплаты сумм налога.

В соответствии с положениями статьи 52 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик исчисляет сумму налога по итогам каждого налогового периода на основе налоговой базы, налоговых ставок и налоговых льгот. Согласно пункту 1 статьи 55 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых вносятся авансовые платежи.

В соответствии с пунктом 3 статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации ежемесячно налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по единому социальному налогу. Согласно статье 240 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом по единому социальному налогу признается календарный год.

Поскольку статья 122 Налогового кодекса Российской Федерации прямо указывает на наступление ответственности за неуплату или неполную уплату сумм налога, то в указанном случае ответственность за неуплату, неполную и несвоевременную уплату авансовых платежей неприменима.

В силу пункта 1 статьи 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом Российской Федерации.

ГАРАНТ:

Определением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 14 февраля 2005 г. в настоящем постановлении исправлена опечатка

Таким образом, кассационная инстанция считает решение суда недействительным решения налогового органа от 31.12.03 N 18 в части привлечения к налоговой ответственности в виде 3 967 руб. 32 коп. штрафа, предусмотренного частью 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и начисления 1 383 руб. 25 коп. пеней за неуплату единого социального налога за девять месяцев 2003 года, законным и обоснованным.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Карелия от 22.03.04 по делу N А26-831/04-26 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции N 7 по Республики Карелия Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 31.12.03 N 18 по эпизоду привлечения к ответственности в виде взыскания штрафа в размере 1 310 руб. 20 коп. по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

ГАРАНТ:

Определением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 14 февраля 2005 г. в настоящем постановлении исправлена опечатка

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Председательствующий Судьи

О.А. Корпусова Л.В. Блинова

С.Н. Бухарцев