Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 26 января 1999 г. N А52/2300/97/2 Иск ТОО о признании недействительным решения УФСНП о применении финансовых санкций за занижение прибыли частично удовлетворен, так как Управление правомерно применило при проверке и определении суммы заниженной прибыли расчетный метод, поскольку отсутствие надлежащего учета затрат не позволило по вине налогоплательщика органам налоговой полиции определить, какой из допустимых методов учета затрат фактически использовался истцом

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 26 января 1999 г. N А52/2300/97/2

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 18 августа 1998 г.

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 10 февраля 1998 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кочеровой Л.И., судей Корпусовой О.А., Бухарцева С.Н., при участии от ТОО "Плюс десять" Буренина А.Э. (доверенность от 20.07.98), Федьковой Л.Т. (доверенность от 20.07.98), Морозова В.А. (доверенность от 20.07.98), от УФСНП РФ по Псковской области Радионовой И.М. (доверенность от 06.01.99 N 15/21), рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу ТОО "Плюс десять" на решение от 08.10.98 (судьи Леднева О.А., Иванов Ю.И., Степанов Е.В.) и постановление апелляционной инстанции от 07.12.98 (судьи Аброськина Е.И., Зотова И.М., Рутковская Л.Г.) Арбитражного суда Псковской области по делу N А52/2300/97/2,

установил:

Товарищество с ограниченной ответственностью "Плюс десять" (далее - ТОО "Плюс десять") обратилось в Арбитражный суд Псковской области с иском к Управлению Федеральной службы налоговой полиции Российской Федерации по Псковской области (далее - УФСНП РФ по Псковской области) о признании недействительным решения заместителя начальника Управления от 15.05.97 N 10/594 с изменениями от 10.10.97 N 10/3832 о применении в виде взыскания финансовых санкций за занижение прибыли 1 326 661 600 неденоминированных рублей.

Решением суда от 20.10.97, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 16.12.97, в удовлетворении исковых требований отказано.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 10.02.98 названные судебные акты отменены, дело передано на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Решением суда от 07.05.98 исковые требования удовлетворены.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 18.08.98 решение от 07.05.98 отменено, дело передано на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении решением суда от 08.10.98 исковые требования удовлетворены частично. Решение Управления Федеральной службы налоговой полиции Российской Федерации по Псковской области от 10.10.97 N 10/3832 признано недействительным в части применения ответственности в виде взыскания 248 837 рублей 50 копеек заниженной прибыли, 248 837 рублей 50 копеек штрафа и штрафа в размере 10% от суммы доначисленного налога на прибыль - 7 939 рублей 55 копеек. В остальной части требования ТОО "Плюс десять" отклонены.

Постановлением апелляционной инстанции от 07.12.98 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе ТОО "Плюс десять" просит отменить решение и постановление суда в части неудовлетворенных исковых требований, ссылаясь на нарушение судом при рассмотрении дела норм материального и процессуального права. По мнению истца, ответчиком при определении размера заниженной прибыли неправомерно использован имеющий ограниченную сферу применения расчетный метод исчисления себестоимости, что привело к необоснованному доначислению налогооблагаемой прибыли. Акты, неправомерно принятые судом в качестве подтверждения стоимости выполненных по строительному объекту "Дом Причта" работ, подписанные от имени заказчика неуполномоченным лицом, существенно влияют на удельный вес выполненных, но не оплаченных работ в объеме работ истца за проверяемый период и, соответственно, на разделение фактически понесенных затрат на включаемые в себестоимость и относящиеся к незавершенному производству, а в итоге на размер доначисленной налогооблагаемой прибыли. При рассмотрении кассационной жалобы истец заявил ходатайство о применении судом части первой Налогового кодекса Российской Федерации, введенной в действие с 01.01.99 и отменяющей ответственность, примененную к истцу вынесенным органами налоговой полиции решением.

Кассационная инстанция, проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права и рассмотрев ходатайство истца о применении части первой Налогового кодекса Российской Федерации, не находит оснований для отмены решения и постановления судов первой и апелляционной инстанции.

Судом при рассмотрении спора установлено и материалами дела подтверждается, что ТОО "Плюс десять" допущены нарушения налогового законодательства - занижена налогооблагаемая прибыль за 1995-1996 годы. Занижение прибыли выявлено в результате документальной проверки, проведенной УФСНП РФ по Псковской области (акт от 29.04.97). За занижение прибыли решением от 15.05.97 N 10/1594 с изменениями, внесенными решением от 10.10.97 N 10/3823, к истцу применена ответственность, установленная подпунктами "а" и "б" пункта 1 статьи 13 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", в виде взыскания заниженной прибыли - 652 771,3 тысячи неденоминированных рублей, штрафа в том же размере и штрафа в размере 10% от суммы доначисленного налога на прибыль - 21119 тысяч рублей.

Довод истца о неправомерности применения органами налоговой полиции при проверке и определении суммы заниженной прибыли расчетного метода определения себестоимости и финансового результата должным образом оценен судами первой и апелляционной инстанции, выводы судов по этому спорному вопросу соответствуют фактическим обстоятельствам дела и действующему законодательству.

Пунктом 4 письма Министерства финансов Российской Федерации от 15.01.96 N 2 "О типовых методических рекомендациях по планированию и учету себестоимости строительных работ" (далее - Типовые рекомендации) предусмотрено, что учет затрат на производство строительных работ в зависимости от видов объектов учета может быть организован по позаказному методу или методу накопления затрат за определенный период времени с применением элементов нормативной системы учета и контроля за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов. Основным методом учета затрат на производство строительных работ является позаказный метод, при котором объектом учета является отдельный заказ, открываемый на каждый объект строительства (вид работ). Строительная организация, выполняющая однородные специальные виды работ или осуществляющая строительство однотипных объектов с незначительной продолжительностью их строительства, может вести учет методом накопления затрат за определенный период времени по видам работ и местам возникновения затрат. В этом случае себестоимость сданных заказчику строительных работ определяется расчетным путем исходя из процента, исчисленного как отношение фактических затрат по производству работ, находящихся в незавершенном производстве, к их договорной стоимости, и договорной стоимости сдаваемых работ или с помощью других экономически обоснованных методов, установленных организацией при формировании учетной политики.

Право выбора метода учета затрат принадлежит налогоплательщику который должен обеспечить надлежащее ведение бухгалтерского и налогового учета в соответствии с выбранным методом.

По утверждению истца, он применял позаказный (основной) метод учета затрат. Однако судом установлено, что налоговый учет, позволяющий определять финансовый результат по заказному методу, надлежащим образом истцом не велся. В нарушение пунктов 4.38 и 4.39 Типовых рекомендаций заявитель не группировал первичные документы по формированию затрат в регистрах сводного бухгалтерского учета по отдельным объектам строительства, не составлял накопительные ведомости и расчеты, иные документы, безусловно подтверждающие ведение им учета затрат по заказному методу. Отсутствие надлежащего учета затрат, не позволяющее по вине налогоплательщика органам налоговой полиции определить при проверке, какой из допустимых методов учета затрат фактически использовался предприятием, и в связи с этим определить правильность выведения налогоплательщиком финансового результата в целом по году, привело к тому, что ответчик был вынужден применить единственно возможный в этой ситуации метод учета затрат - метод накопления затрат за определенный период времени, определив себестоимость сданных заказчику и оплаченных строительных работ расчетным путем. Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает, что суды первой и апелляционной инстанций правомерно признали допустимыми и соответствующими законодательству действия ответчика по доначислению прибыли.

Из материалов дела видно, что в соответствии с принятой предприятием учетной политикой реализация продукции (работ, услуг) определялась по мере ее оплаты, то есть поступления денежных средств на расчетный счет или в кассу предприятия.

Поэтому, а также в соответствии с пунктами 2 и 3 статьи 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" при определении налогооблагаемой прибыли расчетным путем органы налоговой полиции должны были определить размер затрат, приходящихся на сданные заказчикам и оплаченные строительные работы, и размер затрат, приходящихся на сданные заказчику, но не оплаченные работы.

Пунктами 16, 17 Положения по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство (ПБУ 2/94)", утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 20.12.94 N 167, предусмотрено, что применение расчетного метода определения финансового результата по стоимости работ по мере их готовности допускается, если объем выполненных работ и затраты, приходящиеся на них, могут быть в достаточной степени оценены.

Поэтому для расчета затрат, приходящихся на сданные заказчику, но не оплаченные работы по объекту "Дом Причта", органы налоговой полиции в связи с отсутствием других документов, подтверждающих объем и стоимость выполненных работ, вынуждены были принять за основу подтверждающие объем выполненных работ и содержащие их стоимостную оценку акты выполненных работ, составленные и подписанные самим истцом и настоятелем Свято-Троицкого кафедрального собора - структурного подразделения Русской Православной Церкви, - входящего в состав Псковской Епархии, и являющегося пользователем объекта по генеральному договору подряда. По мнению кассационной инстанции, судом апелляционной инстанции дана правильная оценка этим первичным документам как соответствующим пункту 7 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 26.12.94 N 170, и подтверждающим факт совершения хозяйственной операции. Следовательно, судебные акты и в этой части законны и должны быть оставлены без изменения.

Ходатайство истца о применении части первой Налогового кодекса Российской Федерации на стадии рассмотрения дела в суде кассационной инстанции не может быть удовлетворено, поскольку по настоящему делу рассматривается иск о признании недействительным ненормативного акта органов налоговой полиции, который принимался ответчиком в соответствии с действующим на момент его принятия законодательством. Решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции по иску приняты до вступления в силу части первой Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем у суда не было обязанности его применять. Кассационная инстанция в соответствии со статьей 174 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверяет правильность применения судом при разрешении спора норм материального и процессуального права. Согласно части первой статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса основаниями к изменению или отмене решения или постановления арбитражного суда являются нарушение либо неправильное применение этих норм. По данному делу, как указано выше, судами первой и апелляционной инстанций нормы материального и процессуального права применены правильно, поэтому у кассационной инстанции нет оснований для отмены или изменения судебных актов в связи с изменением законодательства на момент рассмотрения дела в суде кассационной инстанции.

Кроме того, следует отметить, что право применения к налогоплательщикам ответственности за нарушения налогового законодательства как в соответствии с пунктом 8 статьи 7 Закона Российской Федерации "О государственной налоговой службе РСФСР", так и в соответствии со статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации принадлежит налоговым органам.

Согласно статье 54 Конституции Российской Федерации, если после совершения правонарушения ответственность за него устранена или смягчена, применяется новый закон. Пунктом 3 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации также установлено, что акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за налоговые правонарушения, имеют обратную силу.

Поскольку часть первая Налогового кодекса Российской Федерации, введенная в действие с 01.01.99, не предусматривает ответственности за налоговое правонарушение в виде взыскания всей суммы заниженного дохода (прибыли) и штрафа в размере той же суммы, а также в виде взыскания штрафа в размере 10% от суммы доначисленного налога, ранее установленных подпунктами "а" и "б" пункта 1 статьи 13 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", истец вправе обратиться в налоговый орган как орган, которому принадлежит право применения ответственности за нарушения налогового законодательства, с заявлением о применении нового Закона при исполнении ранее принятого органом налоговой полиции решения, если это решение еще не исполнено.

Принимая во внимание все вышеизложенное и руководствуясь статьей 174, пунктом 1 статьи 175 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение от 08.10.98 и постановление апелляционной инстанции от 07.12.98 Арбитражного суда Псковской области по делу N А52/2300/97/2 оставить без изменения, а кассационную жалобу ТОО "Плюс десять" - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Л.И. Кочерова О.А. Корпусова

С.Н. Бухарцев