Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 15 января 2001 г. N 3964 Иск ИМНС о взыскании с ОАО штрафа за неуплату налога на имущество не удовлетворен, так как в соответствии с НК РФ к налоговой ответственности привлекается только юридическое лицо, а филиал (обособленное подразделение) юридического лица не может быть привлечен к такой ответственности, кроме того, у налоговых органов нет законных оснований привлекать налогоплательщиков к ответственности за неуплату (неполную уплату) авансовых платежей налога на имущество в случае неправильного исчисления их налогоплательщиками

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 15 января 2001 г. N 3964

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Ломакина С.А. и Абакумовой И.Д., при участии от Госналогинспекции по Центральному району города Твери Максимовой О.Н. (доверенность от 09.01.2001),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Государственной налоговой инспекции по Центральному району города Твери на решение Арбитражного суда Тверской области от 20.10.2000 по делу N 3964 (судья Белов О.В.),

установил:

Государственная налоговая инспекция по Центральному району города Твери (далее - налоговая инспекция) обратилась в Арбитражный суд Тверской области с иском о взыскании с открытого акционерного общества "Электросвязь" Тверской области в лице его филиала "Тверские междугородные сети связи" (далее - ОАО "Электросвязь") 2209 руб. штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату налога на имущество по итогам 9 месяцев 1999 года в результате занижения налогооблагаемой базы и неправильного исчисления налога.

Решением суда первой инстанции от 20.10.2000 в удовлетворении иска отказано.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение суда как принятое с нарушением норм материального права.

ОАО "Электросвязь" о времени и месте слушания дела извещено, однако представители в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Изучив материалы дела, кассационная инстанция установила следующее.

Налоговая инспекция в декабре 1999 - феврале 2000 года провела выездную налоговую проверку соблюдения законодательства о налогах и сборах филиалом ОАО "Электросвязь" Тверской области "Тверские междугородные сети связи" за период с 01.04.97 по 30.09.99.

В ходе проверки выявлен ряд нарушений, в том числе необоснованное, по мнению налогового органа, использование ответчиком льготы, предусмотренной подпунктом "г" статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий", в результате чего из облагаемой налогом на имущество базы исключена стоимость следующих основных средств: оборудования связи, здания, измерительных и регулирующих приборов и устройств и лабораторного оборудования. Названное нарушение повлекло занижение облагаемой налогом на имущество базы и недоплату налога на имущество, в том числе за 9 месяцев 1999 года - 11045 руб.

Акт выездной налоговой проверки от 27.03.2000 N 50ДСП вручен представителю филиала, который подписал его с отметкой о направлении в установленный срок возражений. Возражения изложены в письме от 10.04.2000 N 01-3/5-394. В связи с доводами филиала, приведенными в названном письме, налоговая инспекция направила запрос в вышестоящий орган, ответ на который дан в письме от 04.05.2000 N 06-16/55.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки принято решение от 27.06.2000 N 07-10/853, в котором ОАО "Электросвязь" Тверской области "Тверские междугородные сети связи" предложено перечислить в срок, установленный в требовании, недоимки по налогу на имущество, пени, а также 2209 руб. штрафа согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ за недоплату налога на имущество по итогам 9 месяцев 1999 года.

Решение и требование вручены директору филиала ОАО "Электросвязь" под роспись 27.06.2000.

В связи с неуплатой ответчиком 2209 руб. штрафа в установленный в требовании срок (03.06.2000) налоговая инспекция обратилась в арбитражный суд с иском о его взыскании.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении иска, и кассационная инстанция считает такое решение правильным.

Как следует из подпункта "г" статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий", стоимость имущества предприятия, исчисленная для целей налогообложения, уменьшается на балансовую (нормативную) стоимость линий связи и электропередачи, а также сооружений, предназначенных для поддержания в эксплуатационном состоянии указанных объектов.

Рассматривая вопрос о законности применения ответчиком льготы по налогу на имущество в отношении оборудования связи, здания, измерительных и регулирующих приборов и устройств и лабораторного оборудования, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что определяющим является функциональное назначение имущества.

Кроме того, суд первой инстанции обоснованно полагал, что при отнесении имущества к объектам, входящим в состав линий связи и составляющим с ними единое целое, следует руководствоваться нормативными актами по эксплуатации и ремонту соответствующих линий связи, в том числе Правилами технического обслуживания и ремонта кабельных, воздушных и смешанных местных сетей связи, утвержденными Министерства связи Российской Федерации 07.10.96, а также Правилами технической эксплуатации первичных сетей взаимоувязанных сетей связи Российской Федерации, утвержденными приказом Госкомсвязи Российской Федерации от 19.10.98 N 187.

Проанализировав указанные нормативные акты, суд первой инстанции пришел к выводу, что вышеперечисленное имущество ответчика подпадает под действие льготы, предусмотренной подпунктом "г" статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий".

Кассационная инстанция считает, что применение судом положений названных нормативных актов соответствует положениям пункта 1 статьи 11 НК Российской Федерации, в связи с чем правовые основания для отмены решения суда первой инстанции отсутствуют.

Вместе с тем иск не подлежал удовлетворению и в связи с допущенными налоговой инспекцией нарушениями норм Налогового кодекса Российской Федерации, регламентирующими порядок проведения проверки и реализации ее результатов.

Из материалов дела следует, что:

- налоговая инспекция проверила соблюдение налогового законодательства филиалом;

- акт по результатам проверки составлен в отношении филиала;

- вся переписка, связанная с проверкой, велась с руководителем филиала;

- акт проверки направлен в адрес филиала;

- возражения на акт проверки оформлены и подписаны руководителем филиала;

- в заголовке решения указано о привлечении к налоговой ответственности филиала.

Действительно, в соответствии со статьей 89 НК РФ налоговые органы вправе проверять филиалы (обособленные подразделения) и представительства независимо от проведения проверок самого налогоплательщика.

Однако согласно пункту 4 статьи 100 НК РФ акт налоговой проверки, в том числе филиала (обособленного подразделения), вручается руководителю организации-налогоплательщика, то есть юридического лица (статья 19 и пункт 2 статьи 11 НК РФ). Руководитель организации-налогоплательщика вправе направить налоговому органу возражения, которые должны быть рассмотрены в порядке, установленном пунктом 1 статьи 101 НК РФ, и в срок, предусмотренный пунктом 6 статьи 100 НК РФ, должно быть принято одно из решений, перечисленных в пункте 2 статьи 101 НК РФ.

В силу положений статей 9, 11, 19, пунктов 2 и 3 статьи 101 НК РФ, а также статьи 9 Федерального закона от 31.07.98 N 147-ФЗ "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" к предусмотренной Налоговым кодексом ответственности за совершенное налоговое правонарушение привлекается только юридическое лицо. Филиал (обособленное подразделение) юридического лица не может быть привлечен к ответственности.

С учетом изложенного решение от 27.06.2000 N 07-10/853 является незаконным.

Налоговым органом также нарушены порядок рассмотрения возражений налогоплательщика и сроки привлечения его к ответственности, определенные пунктами 4 - 6 статьи 100 и статьей 101 НК РФ.

В соответствии со статьей 10, подпунктом 2 пункта 1 статьи 31 НК РФ и пунктом 1 статьи 108 НК РФ налоговые органы вправе проводить налоговые проверки и привлекать налогоплательщиков к налоговой ответственности в порядке, установленном Кодексом.

Порядок проведения выездных налоговых проверок и реализации ее результатов предусмотрен статьями 89, 100, 101 НК РФ.

Так, согласно пункту 1 статьи 101 НК РФ в случае представления налогоплательщиком письменных объяснений или возражений по акту налоговой проверки материалы проверки обязательно рассматриваются в присутствии должностных лиц организации-налогоплательщика, которые должны быть заблаговременно (но в пределах 14-дневного срока, установленного пунктом 6 статьи 100 НК РФ) извещены о времени и месте рассмотрения материалов проверки. В материалах дела, в том числе в решении от 27.06.2000, отсутствуют сведения о рассмотрении материалов проверки в присутствии должностных лиц налогоплательщика.

Далее, в соответствии с пунктом 6 статьи 100 НК РФ материалы проверки должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и по результатам их рассмотрения в течение не более 14 дней после окончания двухнедельного срока направления налогоплательщиком письменных возражений по акту в целом или по его отдельным частям должно быть принято одно из решений, перечисленных в пункте 2 статьи 101 НК РФ.

В 14-дневный срок, установленный пунктом 6 статьи 100 НК РФ для рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика и представленных им дополнительных материалов, входит и заключительная стадия этого процесса - вынесение решения. Следовательно, решение должно также быть принято в пределах этого срока.

Соблюдение указанного срока налоговым органом проверяется судом (то есть этот срок применяется судом) независимо от наличия заявления стороны в налоговом споре. Пропуск налоговым органом срока вынесения решения означает невозможность осуществления им соответствующих действий, а в случае, если такие действия совершены, они признаются незаконными.

Законодательное закрепление срока вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки является гарантией обеспечения законности во взаимоотношениях между государством в лице его органов и налогоплательщиками, недопущения неопределенности, волокиты, а также злоупотребления предоставленными государственным органам правами.

Налоговая инспекция 10.04.2000 получила письменные возражения налогоплательщика на акт от 27.03.2000, однако решение принято только 27.06.2000, то есть налоговым органом нарушен (пропущен) срок привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, что в силу пункта 6 статьи 101 НК РФ является основанием для признания решения недействительным (как принятого за пределами установленного срока).

Налоговый кодекс не предусматривает в качестве основания продления 14-дневного срока вынесения решения направление запроса о порядке применения законодательства в вышестоящий налоговый орган.

В резолютивной части принятого налоговой инспекцией решения от 27.06.2000 вообще не указано на привлечение ответчика к налоговой ответственности, в том числе по пункту 1 статьи 122 НК РФ. Согласно пункту 2 статьи 101 НК РФ это свидетельствует о том, что налогоплательщик к ответственности не привлечен.

Решение налоговой инспекции о наложении штрафа за недоплату налога на имущество по итогам 9 месяцев 1999 года не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации и Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий".

Согласно решению от 27.06.2000 налоговая инспекция доначислила налог на имущество, штраф за неправильное его исчисление и неполную уплату и пени за неуплату доначисленного налога в установленные сроки по результатам проверки правильности исчисления и уплаты налога на имущество, в том числе за 9 месяцев 1999 года.

Между тем из пункта 3 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что понятия "налогоплательщик", "объект налогообложения", "налоговая база", "налоговый период" и другие специфические понятия и термины законодательства о налогах и сборах используются в налоговых правоотношениях в значениях, определяемых в соответствующих статьях Налогового кодекса.

Согласно статьям 8 и 52 НК РФ налог - это обязательный платеж, взимаемый с организаций или физических лиц в целях финансового обеспечения деятельности государства и подлежащий уплате по итогам налогового периода исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Понятие налоговой базы дано в статье 53 НК РФ, а из пункта 1 статьи 54 НК РФ следует, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению.

В статье 55 НК РФ указано, что под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи.

В соответствии со статьями 3 и 7 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" налоговым периодом по этому налогу установлен календарный год. Этот налоговый период согласно названному Закону состоит из трех отчетных периодов - первого квартала, полугодия, девяти месяцев. По итогам отчетных периодов предусмотрена уплата авансовых платежей, которые являются промежуточными платежами. Однако такие платежи собственно налогом на имущество не являются, поскольку налог уплачивается с налоговой базы, определяемой только по итогам налогового, а не отчетного периода. Несмотря на сходство авансовых платежей, уплачиваемых по итогам отчетных периодов, с налогами, уплачиваемыми по итогам налоговых периодов, законодатель не допускает их смешения, специально вводя разные понятия.

Ошибочно считая налоговым периодом по налогу на имущество отчетный период - девять месяцев 1999 года, налоговая инспекция доначислила сумму авансового платежа, указав его как налог, и на основании этого сделала вывод о недоплате налога на имущество и наличии оснований для применения мер ответственности, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога.

Доначисляя суммы авансового платежа, налоговая инспекция не учла, что законодатель, обязав некоторыми законами по конкретным налогам налогоплательщиков уплачивать авансовые платежи по итогам отчетных периодов в пределах налоговых периодов, в части первой Налогового кодекса Российской Федерации не только не предусмотрел ответственность налогоплательщиков за их неуплату (неполную уплату), но и не предоставил налоговым органам право требовать уплаты доначисленных в результате проверок сумм авансовых платежей в случае неправильного их исчисления и уплаты налогоплательщиками, начислять пени за просрочку их уплаты, а также взыскивать штрафы, связанные с нарушениями в их исчислении и уплате. Согласно пунктам 1 и 2 статьи 31 НК РФ в сфере налоговых правоотношений налоговые органы осуществляют только права, предусмотренные Налоговым кодексом.

В части первой Налогового кодекса Российской Федерации отсутствуют нормы, согласно которым последствия за неуплату, неполную уплату, а также несвоевременную уплату налогов распространялись бы на авансовые платежи по налогам.

Таким образом, до внесения изменений (дополнений) в законодательство о налогах у налоговых органов нет законных оснований привлекать налогоплательщиков к ответственности за неуплату (неполную уплату) авансовых платежей налога на имущество в случае неправильного исчисления их налогоплательщиками.

Согласно решению налоговой инспекции от 27.06.2000 ОАО "Электросвязь" привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ - за неуплату налога на имущество в результате занижения налогооблагаемой базы по итогам 9 месяцев 1999 года. Однако проверка правильности исчисления и уплаты налога на имущество за налоговый период (год), по итогам которого определяется налоговая база, налоговой инспекцией не проводилась, а 9 месяцев применительно к налогу на имущество налоговым периодом не являются. Пунктом 1 статьи 122 НК РФ установлена ответственность за недоплату налога, а не за недоплату промежуточных (авансовых) платежей. Следовательно, налоговая инспекция необоснованно привлекла ОАО "Электросвязь" к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за недоплату промежуточных платежей налога на имущество по итогам 9 месяцев 1999 года.

В требовании об уплате штрафа, врученном директору филиала 27.06.2000, указан срок исполнения - 03.06.2000, то есть фактически срок исполнения требования не установлен.

Учитывая изложенное, суд кассационной инстанции считает, что жалоба не подлежит удовлетворению.

Руководствуясь статьями 174 и 175 (пункт 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Тверской области от 20.10.2000 по делу N 3964 оставить без изменения, а кассационную жалобу Госналогинспекции по Центральному району города Твери - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Н.Г. Кузнецова С.А. Ломакин

И.Д. Абакумова