Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 26 августа 2005 г. N А56-51804/04 Иск ООО о признании недействительным решения ИФНС и обязании возместить НДС удовлетворен, поскольку Общество, осуществляя с поставщиками расчеты посредством векселей третьих лиц, понесло реальные затраты по уплате НДС путем передачи своего имущества, поэтому предъявление НДС к вычету соответствует фактически произведенным расходам на их приобретение и согласуется с положениями НК РФ

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 26 августа 2005 г. N А56-51804/04

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Асмыковича А.В., судей Кирейковой Г.Г., Корабухиной Л.И.,

при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы России по Кировскому району Санкт-Петербурга Разинковой Т.В. (доверенность от 20.06.2005 N 19-56/21647), от общества с ограниченной ответственностью "Букинг" Баюдова Д.А. (доверенность от 22.12.2004 N 1-юр) и Зажигалкина А.В. (доверенность от 22.12.2004 N 2-юр),

рассмотрев 25.08.2005 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Букинг" на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.05.2005 (судьи Шестакова М.А., Зайцева Е.К., Згурская М.Л.) по делу N А56-51804/04,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Букинг" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Кировскому району Санкт-Петербурга (после реорганизации - Инспекция Федеральной налоговой службы России по Кировскому району Санкт-Петербурга; далее - Инспекция) от 25.10.2004 N 4061338 и обязании Инспекции возместить 4 989 675 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) путем перечисления на расчетный счет организации.

Решением суда от 17.01.2005 требования Общества удовлетворены.

Постановлением апелляционного суда от 11.05.2005 решение суда от 17.01.2005 отменено. В удовлетворении заявленных требований Обществу отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение апелляционным судом норм материального и процессуального права, просит отменить постановление апелляционной инстанции от 11.05.2005 и оставить в силе решение суда первой инстанции от 17.01.2005. По мнению подателя жалобы, Общество выполнило все условия, необходимые для подтверждения обоснованности применения налоговых вычетов по НДС. Кроме того, судом не приняты во внимание факторы, свидетельствующие о добросовестности организации. Как указывает ООО "Букинг", использование для расчетов с кредиторами и поставщиками векселей третьих лиц, вызвана требованиями кредиторов о погашении задолженности денежными средствами либо ликвидными ценными бумагами.

Помимо этого, Общество считает, что судом апелляционной инстанции нарушены нормы пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представители Общества поддержали доводы жалобы, а представитель Инспекции представил отзыв и просил оставить постановление апелляционного суда без изменения.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке, и кассационная инстанция считает, что постановление апелляционной инстанции от 11.05.2005 подлежит отмене, а решение суда первой инстанции от 17.01.2005 - оставлению в силе в связи с неправильным применением апелляционным судом норм материального и процессуального права.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую (выборочную) проверку соблюдения Обществом налогового законодательства по уплате НДС по внутреннему рынку за период с 28.10.2003 по 03.05.2004, по результатам которой составила акт от 10.09.2004 N 4-06/1338 и приняла решение от 25.10.2004 N 4061338 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания 29 907 руб. штрафа, доначислении 149 535 руб. неуплаченного НДС и 4 989 675 руб. НДС, исчисленного в завышенных размерах, и начислении 15 391 руб. пеней.

Основанием для принятия названного решения послужило то, что расчеты за приобретенный Обществом у поставщиков (ООО "МегаСтрой" и ООО "Карелия-Принт") товар осуществлены векселями третьих лиц, оплаченными заемными средствами (в том числе векселями третьих лиц), без реальных фактических затрат Общества по оплате названных векселей.

Общество, не согласившись с названным решением налогового органа, обжаловало его в арбитражный суд.

Суд первой инстанции удовлетворил требования заявителя, установив соблюдение налогоплательщиком положений статей 171 и 172 НК РФ и несение Обществом реальных затрат по погашению векселей третьих лиц.

Апелляционная инстанция, отменив решение суда и отказав в удовлетворении требований Общества, указала на то, что денежные операции с поставщиками и кредиторами осуществлялись векселями третьих лиц путем создания "круговых взаимоотношений кредиторов, поставщиков и заявителя, из которых не усматривается реальность произведенных заявителем расходов по оплате названных векселей".

Кассационная инстанция считает выводы апелляционного суда ошибочными.

В силу подпунктов 2 и 4 пункта 1 статьи 146 НК РФ реализация товаров на территории Российской Федерации и операции по ввозу товаров на таможенную территорию Российской Федерации признаются объектом обложения НДС.

Статьей 171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенном режиме выпуска для свободного обращения в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 173 НК РФ превышение сумм налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ, над суммами налога, исчисляемыми в соответствии с пунктом 6 статьи 166 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 НК РФ.

В силу пункта 2 статьи 172 НК РФ налогоплательщик вправе использовать в расчетах за приобретенные товары (работы, услуги) собственное имущество, в том числе векселя третьих лиц. При этом суммы налога, фактически уплаченные таким способом продавцам товаров (работ, услуг), исчисляются и предъявляются к вычету исходя из балансовой стоимости имущества (векселей), переданного в счет оплаты этих товаров (работ, услуг).

В соответствии со статьями 128, 142 - 143 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) вексель как разновидность ценных бумаг является одним из объектов гражданских прав. В статье 129 ГК РФ указано, что объекты гражданских прав могут свободно отчуждаться, если они не изъяты из оборота или не ограничены в обороте. Виды объектов гражданских прав, нахождение которых в обороте не допускается, должны быть прямо указаны в законе.

Вексель имеет определенную стоимостную оценку, соответственно, является документом, удостоверяющим имущественные права, осуществление или передача которых возможна только при его предъявлении.

Вексель имеет двойственную природу: он является и ценной бумагой, и средством платежа. Если вексель используется организацией исключительно как средство платежа (для осуществления расчетов с контрагентами), то выбытие векселя в этом случае не является реализацией ценной бумаги.

В этом случае оплата и вычет входного НДС в соответствии с требованиями налогового законодательства производятся по правилам общеустановленного порядка налогообложения (статьи 171, 172 НК РФ; постановление Правительства Российской Федерации от 26.09.94 N 1094 (с изменениями от 27.12.95 N 1295) "Об оформлении взаимной задолженности предприятий и организаций векселями единого образца и развитии вексельного обращения").

Из материалов дела видно, что Общество в проверяемом периоде приобрело у поставщиков - ООО "Карелия-Принт" и ООО "МегаСтрой" пиломатериалы, лесоматериалы и балансы в соответствии с договорами купли-продажи от 04.12.2003 N 7-03/П и от 02.12.2003 N 1/01-12-П соответственно.

Далее, названые товары проданы заявителем по договорам купли-продажи ООО "Троя", ООО "Альбион", ООО "Гепард". ООО "Троя" и ООО "Альбион" полностью оплатили поставленные товары, а в связи с частичной неоплатой ООО "Гепард" поставленных товаров заявителем предъявлен к должнику иск в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области о взыскании 30 680 902 руб. задолженности.

Оплата за товар, поставленный названными поставщиками, осуществлялась частично денежными средствами, полученными по договору займа от 18.12.2003 (без номера), заключенным с ООО "Планета", а частично - путем передачи простых векселей третьих лиц (банков) - ОАО "Уралсиб", ОАО "Сбербанк РФ", ОАО "Внешторгбанк", ОАО "МБСП", приобретенных у ООО "Ибрис" по договорам займа.

Задолженность перед ООО "Планета" частично погашена денежными средствами Общества. Денежные обязательства на оставшуюся сумму (15 249 000 руб.), в соответствии с соглашением от 28.05.2004, заменено на обязанность Общества передать кредитору векселя третьих лиц общей стоимостью 15 249 000 руб. В соответствии с актом приемки-передачи векселей от 28.05.2004, Общество передало ООО "Планета" 9 простых векселей ООО "Ривьера-Питер" общей стоимостью 15 249 000 руб.

Согласно соглашению от 25.05.2004 с ООО "Ибрис", обязательство Общества по договорам займа прекращено новацией. Новое обязательство заключалось в замене обязанности Общества уплатить 15 221 000 руб. обязательством передать простые векселя на эту же сумму. В соответствии с актом приемки-передачи векселей от 27.05.2004, Общество передало ООО "Ибрис" 7 простых векселей ООО "Ривьера-Питер" общей стоимостью 15 221 000 руб.

Таким образом, заемные обязательства Общества перед названными заимодавцами заявителем полностью погашены и заявителем понесены реальные затрата по погашению заемных обязательств передачей своего имущества - векселей третьих лиц.

Инспекция не оспаривает соблюдение Обществом требований пункта 2 статьи 172 НК РФ, а тот факт, что переданные поставщикам банковские векселя приобретены заявителем за счет заемных средств, не имеет правового значения в рамках применения статей 171 - 172 и 176 НК РФ. Названными нормами право налогоплательщика на применение налоговых вычетов и возмещение сумм НДС, уплаченных векселями третьих лиц, которые приобретены за счет заемных средств, не ограничено таким условием, как обязательное погашение займа, в том числе досрочное.

Суд первой инстанции правомерно посчитал действия Инспекции противоречащими названным нормам Налогового кодекса Российской Федерации и определению Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О. Общество, осуществляя с поставщиками расчеты посредством векселей третьих лиц, понесло реальные затраты по уплате НДС путем передачи своего имущества, поэтому предъявление им НДС к вычету соответствует фактически произведенным расходам на их приобретение и согласуется с положениями абзаца 2 пункта 2 статьи 172 НК РФ, согласно которым при использовании налогоплательщиком в расчетах за приобретаемые товары (работы, услуги) векселей, приобретенных у третьих лиц, суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком-векселедателем при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из сумм, фактически уплаченных им по собственному векселю.

Комментирую определение от 08.04.2004 N 169-О, Конституционный Суд Российской Федерации (в том числе в определении от 04.11.2004 N 324-О) указал на то, что "исчисление подлежащей взносу в бюджет суммы налога на добавленную стоимость не зависит от формы расчетов между продавцом и покупателем, поскольку основано на общем правиле определения добавленной стоимости как разницы между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат на их производство и реализацию, не обусловленном какими-либо особенностями отношений между хозяйствующими субъектами. Единый порядок исчисления налога на добавленную стоимость при использовании налогоплательщиком любых законных форм реализации товаров (работ, услуг) путем обмена одних товаров на другие, при уступке права требования и т.п., будучи одним из существенных элементов налогообложения, обеспечивает единообразное понимание положения о фактически уплаченных поставщикам суммах налога. Ограничительное толкование данного положения (как оплаты только денежными средствами поставленных товаров и в составе их цены - предъявленной суммы налога) вступило бы в противоречие с правилом определения добавленной стоимости и создало бы правовую неопределенность, что недопустимо. Обладающими характером реальных, а следовательно, фактически уплаченными должны признаваться суммы налога, которые оплачиваются налогоплательщиком за счет собственных денежных средств. При этом передача собственного имущества (том числе ценных бумаг, включая векселя и имущественных прав) приобретают характер реальных затрат на оплату начисленных поставщикам сумм налога в том случае, если передаваемое имущество ранее получено налогоплательщиком либо по возмездной сделке и на момент принятия к вычету сумм налога полностью им оплачено, либо в счет оплаты реализованных (проданных товаров (выполненных работ, оказанных услуг). В случае если имущество, приобретенное налогоплательщиком по возмездной сделке, к моменту его передачи поставщикам в счет оплаты начисленных сумм налога и принятия этих сумм к вычету налогоплательщиком не оплачено или не оплачено полностью, то принимаемая к вычету сумма налога - в силу требований о необходимости реальных затрат на оплату начисленных сумм налога - должна исчисляться соответственно в той доле, в какой налогоплательщиком оплачено переданное имущество.

Положение пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации не может рассматриваться как препятствующее - при соблюдении указанного условия, вытекающего из природы налога на добавленную стоимость, - использованию любых законных гражданско-правовых способов реализации товаров (работ, услуг) и обусловленных этими способами форм фактической уплаты сумм налога и порядка осуществления права на возмещение уплаченного налога за счет средств федерального бюджета.

В том случае, если налогоплательщик не несет реальных затрат на оплату начисленных поставщиком сумм налога на добавленную стоимость, т.е. если имущество, приобретенное по возмездной сделке, к моменту его передачи поставщику в счет оплаты начисленных сумм налога не только не оплачено либо оплачено не полностью, но и явно не подлежит оплате в будущем, то право на вычет сумм налога, предъявленных налогоплательщику и уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг), не может быть предоставлено. Из определения от 8 апреля 2004 года N 169-О не следует, что налогоплательщик во всяком случае не вправе произвести налоговый вычет, если сумма налога на добавленную стоимость уплачена им поставщику товаров (работ, услуг) в составе цены, в частности денежными средствами (в том числе до момента исполнения налогоплательщиком обязанности по возврату займа)".

В данном случае оплата поставщикам произведена Обществом своим имуществом - денежными средствами и ликвидными векселями банков, а заемные обязательства погашены заявителем передачей заимодавцам собственного имущества - векселей третьих лиц, приобретенных по возмездным сделкам, не признанных недействительными.

Однако апелляционный суд в нарушении положений пунктов 4 и 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, предусматривающих проверку оспариваемого ненормативного акта налогового органа, проведенную Инспекцией выборочно (том 1 лист дела 22), фактически провел новую проверку обстоятельств погашения векселей третьих лиц, которые не установлены ни названым решением налогового органа, ни актом выездной налоговой проверки.

Так, апелляционный суд установил, что векселя ООО "Ривьера-Питер" приобретены Обществом у ООО "Престо" в соответствии с договором купли-продажи векселей от 21.05.2004 N 23-в (акт приемки-передачи от 21.05.2004).

Задолженность перед ООО "Престо" погашена 22.05.2004 путем произведения зачета взаимных требований по договорам от 11.05.2004 N 11-в и от 21.05.2004 N 23-в.

В соответствии с договором от 11.05.2004 N 11-в ООО "Букинг" передает ООО "Престо" 15 простых векселей ООО "Невский лес" (акт приемки-передачи от 11.05.2004).

Названные векселя приобретены Обществом у ООО "Лесэкспорт" в соответствии с договором купли-продажи от 28.04.2004 N 028 (акт приемки-передачи от 28.04.2004).

Задолженность перед ООО "Лесэкспорт" погашена путем произведения зачета взаимных требований по договорам от 28.04.2004 N 028 и от 18.04.2004 N 027. Согласно договору от 18.04.2004 N 027 Общество передает ООО "Лесэкспорт" 12 простых векселей ООО "Галлакс-Сити".

Векселя ООО "Галлакс-Сити" приобретены у ООО "Континент" в соответствии с договором от 14.04.2004 N 026.

Однако взаимоотношения названных организаций между собой, поставщиками, заявителем и заимодавцами не установлены налоговым органом. Более того, эти обстоятельства подтверждают приобретение векселей третьих лиц по возмездным сделкам и недоказанность налоговым органом замкнутой цепи взаимоотношений названых лиц, свидетельствующих о необоснованном возмещении НДС из бюджета. Совершенные Обществом и его контрагентами сделки не оспорены в судебном порядке, несмотря на наличие у налогового органа соответствующих полномочий (пункт 11 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоговых органах Российской Федерации").

Те обстоятельства, что совершенные сделки низкорентабельны, и в этой цепочке отсутствуют производители пилолесоматериалов, отчетность контрагентов носит формальный характер, сами по себе не могут являться безусловными доказательствами, свидетельствующими о недобросовестности Общества.

В определении от 16.10.2003 N 329-О Конституционный Суд Российской Федерации признал, что "истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством".

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции является законным и обоснованным.

В силу статьи 110 Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации РФ плательщику госпошлины необходимо возвратить из бюджета 2000 руб. судебных расходов по оплате госпошлины за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 286, 287 (пункт 5 части 1) Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.05.2005 по делу N А56-51804/04 отменить.

Оставить в силе решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 17.01.2005 по этому же делу.

Возвратить ООО "Букинг" из федерального бюджета 2000 руб. госпошлины за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции.

Председательствующий Судьи

А.В. Асмыкович Г.Г. Кирейкова

Л.И. Корабухина