Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 17 февраля 2006 г. N А56-35181/04 Дело по иску ООО об оспаривании решения ИФНС и об обязании ответчика устранить допущенные нарушения направлено на новое рассмотрение в части признания недействительным решения Инспекции об отказе в возмещении НДС по декларации по внутреннему рынку и предложения уплатить спорную сумму налога, а также в части обязания налогового органа принять решение о возмещении НДС, поскольку, в частности, суду необходимо дать оценку доводам Инспекции об отсутствии у Общества права на вычет (возмещение) спорной суммы налога, а также исследовать обстоятельства, связанные с деятельностью Общества и предъявлением им НДС к возмещению

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 17 февраля 2006 г. N А56-35181/04

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Клириковой Т.В. и Абакумовой И.Д., при участии от общества с ограниченной ответственностью "Феррум СПб" Иванова П.А. (доверенность от 01.06.2005), от Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району Санкт-Петербурга Ковалева Д.С. (доверенность от 09.02.2006 N 18/2981),

рассмотрев 14.02.2006 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району Санкт-Петербурга на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 03.02.2005 (судья Глазков Е.Г.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.11.2005 (судьи Старовойтова О.Р., Лопато И.Б., Петренко Т.И.) по делу N А56-35181/04,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Феррум СПб" (далее - Общество, ООО "Феррум СПб") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании незаконным бездействия Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Московскому району Санкт-Петербурга правопреемником которой является Инспекция Федеральной налоговой службы по Московскому району Санкт-Петербурга (далее - налоговая инспекция), выразившегося в непринятии решения о возмещении 4 952 034 руб. налога на добавленную стоимость по внутреннему рынку по уточненной декларации за декабрь 2003 года и об обязании налогового органа вынести решение о возврате указанной суммы налога на расчетный счет Общества.

В порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Общество уточнило заявленные требования и просило признать недействительным решение налоговой инспекции от 01.04.2004 N 06/6882 и обязать ее устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества путем возврата из бюджета на его расчетный счет 4 952 034 руб. налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению по декларации за декабрь 2003 года по внутреннему рынку.

Решением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 03.02.2005 заявленные Обществом требования удовлетворены частично. Суд признал решение налогового органа от 01.04.2004 N 06/6882 недействительным в части привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания 300 руб. штрафа за непредставление истребуемых документов, а также в части отказа в возмещении Обществу из бюджета 5 068 700 руб. налога на добавленную стоимость по внутреннему рынку по декларации за декабрь 2003 года и предложения уплатить указанную сумму налога в бюджет. Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества и принять в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации, решение о возмещении налогоплательщику из бюджета 4 952 034 руб. налога на добавленную стоимость по декларации за декабрь 2003 года путем возврата 4 952 001 руб. налога на расчетный счет Общества и зачета 33 руб. налога в счет недоимки по пеням). В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

При вынесении судом решения в его резолютивной части допущена опечатка. Суд указал на признание частично недействительным решения налоговой инспекции от 01.04.2004 N 06/6882, в то время как решение, принятое налоговым органом по результатам камеральной проверки декларации по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2003 года, имеет иной номер - N 10/6882. Допущенная судом первой инстанции опечатка подлежит исправлению в порядке, предусмотренном статьей 179 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.11.2005 решение суда от 03.02.2005 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение и постановление судов в части удовлетворения требований заявителя и принять по данному делу новое решение - об отказе Обществу в удовлетворении заявленных требований в полном объеме, ссылаясь на нарушение норм материального права. По мнению налогового органа, ООО "Феррум СПб" в декларации по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2003 года неправомерно предъявило к вычету 4 952 034 руб. этого налога. Приобретенный Обществом для перепродажи товар, сумма налога по которому предъявлена к возмещению, оплачен Обществом за счет заемных средств. Это обстоятельство, по мнению проверяющих, свидетельствует об отсутствии у Общества расходов собственных средств на оплату начисленных ему поставщиком сумм налога на добавленную стоимость и исключает возможность предъявления налога к вычету и возмещения из бюджета. Кроме того, податель жалобы утверждает, что целью деятельности Общества является не извлечение прибыли в результате осуществления предпринимательской деятельности, а получение денежных средств из бюджета в порядке возмещения налога на добавленную стоимость. В подтверждение этого вывода налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства, подлежащие оценке в их совокупности: фиктивность хозяйственных операций, связанных с приобретением и последующей реализацией товара; наличие у Общества значительной кредиторской и дебиторской задолженности; низкую рентабельность заключенных сделок; численность организации, которая составляет 1 человек; наличие расчетных счетов поставщика, Общества, покупателей товара и заимодавца в одном банке; осуществление операций по переводу денежных средств в один день; отсутствие ООО "Феррум СПб" по адресу, указанному в учредительных документах: 196084, Санкт-Петербург, улица Коли Томчака, дом 9, литера Д, в связи с чем установить его фактическое местонахождение не представилось возможным. Последнее обстоятельство является, по мнению инспекции, самостоятельным основанием для признания представленных налогоплательщиком счетов-фактур составленными с нарушением требований, предусмотренных пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, так как свидетельствует о недостоверности сведений об адресе, указанных в счетах-фактурах, и отказом Обществу в вычете 4 952 034 руб. налога на добавленную стоимость.

В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить принятые по данному делу судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.

В судебном заседании представитель налоговой инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель Общества просил оставить ее без удовлетворения.

В связи с переименованием налоговых инспекций в Санкт-Петербурге суд кассационной инстанции в порядке статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации осуществил замену Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району Санкт-Петербурга на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 23 по Санкт-Петербургу.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, в первоначально представленной в налоговую инспекцию декларации по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2003 года Общество указало к возмещению из бюджета 5 068 700 руб. налога на добавленную стоимость.

Затем налогоплательщик направил 05.02.2004 в налоговую инспекцию уточненную декларацию по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2003 года (л.д. 12-18а т. 1), согласно который сумма налога, исчисленного с базы, облагаемой налогом на добавленную стоимость, составила 196 633 руб., а сумма налоговых вычетов - 5 148 667 руб. Превышение суммы налоговых вычетов над общей суммы налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, составило 4 952 034 руб.

Поскольку в соответствии с пунктом 1 статьи 176 НК РФ сумма налоговых вычетов, превышающая общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом обложения налогом на добавленную стоимость, подлежит возмещению налогоплательщику из бюджета, ООО "Феррум СПб" обратилось в налоговый орган с заявлением, изложенным в письме от 30.01.2004 N 5 (л.д. 11 т. 1), о возмещении из бюджета путем возврата на расчетный счет 4 952 034 руб. налога по декларации за декабрь 2003 года.

В целях проведения камеральной проверки первоначально представленной декларации за декабрь 2003 года налоговый орган направил Обществу требование от 13.02.2004 N 10/3239 (л.д. 77 т. 1) о представлении в срок не позднее 24.02.2004 документов, подтверждающих правомерность заявленных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость (первичные банковские и кассовые документы, книги покупок и продаж, счета-фактуры, накладные, договоры, расчеты среднесписочной численности работающих, расчет рентабельности сделок и т.д.).

В связи с непредставлением налогоплательщиком вышеперечисленных документов налоговая инспекция приняла решение от 01.04.2004 N 10/6882 (л.д. 80 т. 1) об отказе в возмещении Обществу из бюджета 5 068 700 руб. налога на добавленную стоимость по первоначально представленной декларации за декабрь 2003 года. Эту же сумму налога Обществу предложено уплатить в бюджет. Кроме того, названным решением Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде взыскания 550 руб. штрафа. Принимая такое решение, налоговый орган сослался на непредставление Обществом истребованных налоговой инспекцией документов, обосновывающих налоговые вычеты, указанные в декларации за декабрь 2003 года.

Общество, считая решение налогового органа незаконным, обжаловало его в арбитражном суде.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили требования заявителя частично.

Кассационная инстанция считает законным и обоснованным решение судов в части признания недействительным оспариваемого решения налоговой инспекции о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде взыскания 300 руб. штрафа за непредставление истребуемых документов.

В соответствии со статьей 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

В случае непредставления налогоплательщиком вместе с декларацией документов, предусмотренных статьями 171 и 172 НК РФ, налоговый орган в соответствии с абзацем четвертым статьи 88 и статьей 93 НК РФ вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие правильность предъявленных к вычету сумм налога, а налогоплательщик в собственных интересах обязан представить эти документы.

Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщик обязан представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Непредставление запрашиваемых документов или непредставление их в установленный срок признается налоговым правонарушением, ответственность за которое предусмотрена статьей 126 НК РФ.

В данном случае материалами дела подтверждается и не оспаривается налоговой инспекцией, что Общество 05.02.2004 (л.д. 10 т. 1), то есть до истечения трехмесячного срока, установленного пунктом 2 статьи 176 НК РФ, вместе с уточненной декларацией за декабрь 2003 года представило в налоговый орган документы, предусмотренные статьями 171-172 НК РФ.

После проведения сверки между налоговым органом и налогоплательщиком (л.д. 96 т. 1) суды пришли к выводу, что Общество до вынесения налоговой инспекцией решения от 01.04.2004 N 10/6882 не представило для проверки только приказ об учетной политике, журнал-ордер, расчет среднесписочной численности и расчет рентабельности сделок, в связи с чем решение налогового органа в части привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде взыскания 250 руб. штрафа признано законным и обоснованным. Наложение остальной суммы штрафа - 300 руб. - суды признали неправомерным.

Законность и обоснованность решения судов по этому эпизоду подтверждается положениями статьи 93, 126 НК РФ и материалами дела.

В то же время кассационная инстанция считает не соответствующим материалам дела вывод судов о соблюдении Обществом предъявляемых налоговым законодательством условий предъявления к вычету сумм налога на добавленную стоимость, указанных в декларации за декабрь 2003 года. Суды не проверили и не выяснили обстоятельства деятельности Общества как налогоплательщика, на которые ссылается налоговый орган, не оценили их в совокупности.

Как видно из материалов дела юридическое лицо - ООО "Феррум СПб" - создано 19.09.2003, о чем внесена соответствующая запись в едином государственном реестре юридических лиц (л.д. 70-72 т. 1).

Уставной капитал Общества составляет 10 000 руб.

Единственным учредителем (участником) является Хайданов Сергей Владимирович. Обязанности генерального директора (руководителя) и главного бухгалтера в Обществе исполняет одно лицо - Карасева Наталья Сергеевна.

В декабре 2003 года ООО "Феррум СПб" заключило договор от 16.12.2003 N 12/16 (л.д. 102-103 т. 1) с обществом с ограниченной ответственностью "Равена" (далее - ООО "Равена") на поставку строительных материалов (гипрок, стеновые панели, потолочная плитка, металлочерепица, кирпич, паркет, цемент и т.д.) и лесоматериалов (доски, вагонка, брус). Согласно счетам-фактурам от 20.12.2003 N 60, от 23.12.2003 N 64, 24.12.2003 N 66, от 25.12.2003 N 67 и книге покупок (л.д. 19 т. 1) в декабре 2003 года Обществу поставлен товар на сумму 30 892 000 руб., включая 5 148 666,67 руб. налога на добавленную стоимость.

На следующий день, 17 декабря 2003 года, Общество заключило договор N 2 (л.д. 2-3 т. 2) с обществом с ограниченной ответственностью "Валма-Сервис" (далее - ООО "Валма-Сервис") и договор N 1 (л.д. 11-12 т. 2) с обществом с ограниченной ответственностью "Ревера" (далее - ООО "Ревера") о продаже товара, приобретенного у ООО "Равена". По данным книги продаж за декабрь 2003 года реализовано товара на сумму 1 179 800 руб., в том числе 196 633,33 руб. налога на добавленную стоимость.

Для оплаты приобретенного у ООО "Равена" товара 18 декабря 2003 года Общество заключило договор беспроцентного займа N 26 (л.д. 132 т. 1) с обществом с ограниченной ответственностью "БалтикСтройСервис" (далее - ООО "БалтикСтройСервис") на сумму 14 415 200 руб. (приложение N 1 к договору - л.д. 133 т. 2). Срок возврата займа составляет 3 года с момента поступления денежных средств заемщику (ООО "Феррум СПб").

Причем согласно пункту 4.1 договора денежные средства в сумме 6 712 000 руб. подлежат перечислению на расчетный счет Общества в период с 20.12.2003 по 30.12.2003. Платежными поручениями от 22.12.2003 N 7, от 23.12.2003 N 29, 30 и 31, от 24.12.2003 N 26, 27 и 28, 25.12.2003 N 16 и от 26.12.2003 N 25 (л.д. 117, 135, 137-143 т. 1) ООО "БалтикСтройСервис" перечислило на расчетный счет Общества 6 712 200 руб.

Этими средствами ООО "Феррум СПб" оплатило часть приобретенного у ООО "Равена" товара (платежные поручения от 22.12.2003 N 1. от 23.12.2003 N 9, 10 и 11, от 24.12.2003 N 6, 7 и 8, от 25.12.2003 N 12, 13, 14, 15 и 16, от 26.12.2003 N 17, 18 и 19 - л.д. 106-116, 118-121, 136 т. 1).

Другая часть товара оплачена Обществом простыми векселями, приобретенными по договору купли-продажи векселей от 19.12.2003 N 30 (л.д. 122 т. 1) у ООО "БалтикСтройСервис" (акт приема-передачи векселей от 26.12.2003 (л.д. 105 т. 1). Векселя от 28.12.2003 N 1501092, 1501091, 1501093, 1501094 на сумму 23 700 000 руб. переданы налогоплательщику по акту от 20.12.2003 (л.д. 123 т. 1).

По товарным накладным NN 60, 64, 66 и 67 (л.д. 43, 45, 47 и 49 т. 1) ООО "Равена" передало 20, 23, 24 и 25 декабря 2003 года товар Обществу. Товарные накладные подписаны от имени ООО "Равена" Ромодиным А.В., выступающим одновременно в качестве генерального директора и главного бухгалтера. Подпись материально ответственного лица, отпустившего груз (товар), в накладных отсутствует. От имени ООО "Феррум СПб" груз получила Карасева Н.С.

Полученный Обществом товар передан ООО "Валма-Сервис" (товарные накладные от 24.12.2003 N 3 и от 25.12.2003 N 4 (л.д. 5-6, 8-9 т. 2) и ООО "Ревера" (товарные накладные от 23.12.2003 N 1 и от 24.12.2003 N 2 (л.д. 14-15, 17-18 т. 2).

Оплата приобретенного товара осуществлена покупателями частично, в сумме 1 179 800 руб., в том числе 196 633,33 руб. налога на добавленную стоимость. ООО "Валма-Сервис" в счет оплаты товара передало ООО "Феррум СПб" простой вексель от 15.12.2003 N 0024563 на сумму 700 000 руб. (акт приема-передачи от 25.12.2003 - л.д. 10 т. 2), а ООО "Ревера" перечислило 479 800 руб. на расчетный счет Общества (платежное поручение от 25.12.2003 N 1 -л.д. 19т. 2).

Результаты вышеописанных сделок отражены Обществом в уточненной налоговой декларации за декабрь 2003 года. Сумма налога на добавленную стоимость, полученного от покупателей за реализованные товары, указана в размере 196 633 руб., сумма налоговых вычетов - 5 148 667 руб.

Подтверждая право Общества на возмещение из бюджета 4 952 034 руб. налога на добавленную стоимость по уточненной декларации за декабрь 2003 года, суды не исследовали в совокупности вышеизложенные обстоятельства приобретения, реализации и оплаты товара, не дали надлежащей оценки следующим доводам налоговой инспекции:

- у ООО "Феррум СПб" отсутствуют офисные, складские и другие помещения для ведения предпринимательской деятельности;

- Общество не находится по адресу, указанному в учредительных документах, в связи с чем установить его фактическое местонахождение не представляется возможным;

- счета-фактуры, представленные Обществом в обоснование налоговых вычетов, составлены с нарушением требований, предусмотренных пунктом 5 статьи 169 НК РФ: в них указан недостоверный адрес налогоплательщика;

- не подтвержден Обществом факт реального получения от поставщика товаров, налог на добавленную стоимость по которым предъявлен к возмещению по декларации за декабрь 2003 года;

- среднесписочная численность Общества составляет 1 человек;

- анализ рентабельности сделок налогоплательщика по купли-продажи товара свидетельствует об отсутствии экономической выгоды от осуществляемых операций;

- Общество не понесло реальных затрат на оплату сумм налога на добавленную стоимость при расчетах за товары (Общество получило займ в отсутствие ликвидного имущества, позволяющего погасить заем, который не возвращен);

- при погашении задолженности за товары использовались неденежные формы расчетов;

- счета поставщика, налогоплательщика, покупателей и заимодавца находятся в одном банке

- ЗАО "Петербургский социальный коммерческий банк".

Налоговая инспекция в ходе рассмотрения дела в судах первой и апелляционной инстанций указывала также на то, что ООО "Феррум СПб" с момента создания (сентябрь 2003 года) не осуществляло предпринимательской деятельности, понятие которой дано в пункте 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации, как деятельности, направленной на систематическое получение прибыли, в том числе от продажи товаров, в процессе взаимоотношений между участниками гражданского оборота. Результатом сделок Общества являлось, по сути, требование о возмещении из бюджета налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг). Только за один месяц - февраль 2005 года - Общество уплатило в бюджет налог на добавленную стоимость, сумма которого составила 9 153 руб. В предыдущие периоды, с декабря 2003 года по январь 2005 года включительно, Общество либо представляло нулевые декларации, либо предъявляло суммы налога на добавленную стоимость к возмещению из бюджета. Так, по декларации за декабрь 2003 года налогоплательщик предъявил к возмещению из бюджета 4 952 034 руб. налога, за январь 2004 года - 4 836 051 руб., за март - 106 780 руб., за январь 2005 года - 772 200 руб. (л.д. 98-99 т. 2).

Перечисленные обстоятельства также не проверены и не оценены судами обеих инстанций в совокупности.

Судами первой и апелляционной инстанций не принято во внимание, что каждое из указанных налоговым органом оснований: недостоверность сведений, указанных в счетах-фактурах; нереальность (фиктивность) сделок по купле-продаже товара; отсутствие реальных затрат по оплате поставщику начисленных сумм налога на добавленную стоимость, - является самостоятельным основанием для отказа налогоплательщику в праве на применение налоговых вычетов (возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета).

Главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации установлены правила возмещения налогоплательщику сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг).

Так, статьей 171 НК РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить обитую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении:

- товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ;

- товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В статье 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов. Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ. Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

При определении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, согласно пункту 1 статьи 173 НК РФ общая сумма налога, исчисленная в соответствии со статьей 166 НК РФ, уменьшается на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ.

В случае превышения суммы налоговых вычетов над общей суммой налога за соответствующий налоговый период образующаяся положительная разница, как следует из пункта 2 статьи 173 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, предусмотренных статьей 176 Кодекса.

Положения статьи 173 НК РФ находятся во взаимосвязи со статьями 171 и 172 НК РФ и предполагают возможность возмещения налога из бюджета при наличии реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога, если сумма заявленных налогоплательщиком вычетов не подтверждена надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика при совершении операций, в отношении которых заявлены вычеты.

В сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и в случае, если установлена недобросовестность налогоплательщика, ему может быть отказано в защите его прав, в том числе права на возмещение налога.

Налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат на уплату налога поставщикам товаров (работ, услуг) и связан с необходимостью подтверждения надлежащими документами факта приобретения, принятия к учету (оприходования) и оплаты товаров (работ, услуг).

В данном случае для подтверждения обоснованности налоговых вычетов, отраженных в декларации по налогу на добавленную стоимость по внутреннему рынку за декабрь 2003 года, Обществом представлены следующие документы: договоры поставки от 16.12.2003 N 12/16 и от 17.12.2003 N 1 и N 2, договор займа от 18.12.2003 N 29, договор купли-продажи векселей от 19.12.2003 N 30, счета-фактуры, книги покупок и продаж, товарные накладные, платежные поручения, акты приема-передачи векселей.

Суды первой и апелляционной инстанции указали, что Обществом соблюдены требования налогового законодательства для получения права на предъявление к вычету налога на добавленную стоимость. Однако этот вывод судов не соответствует фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам.

Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия сумм налога к вычету или возмещению в порядке, установленном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом пунктом 5 статьи 169 НК РФ предусмотрен перечень обязательных для счета-фактуры реквизитов, в том числе подпунктами 2 и 3 пункта 5 статьи 169 НК РФ установлено, что в счете-фактуре должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя, а также наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя.

В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 этой статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Кассационная инстанция считает, что вывод судов о достоверности сведений о фактическом и (или) юридическом адресе налогоплательщика, указанном в счетах-фактурах от 20.12.2003 N 60, от 23.12.2003 N 64, 24.12.2003 N 66, от 25.12.2003 N 67 (л.д. 42, 44, 46, 48 т. 1), представленных Обществом в обоснование права на налоговые вычеты, не соответствует материалам дела и фактическим обстоятельствам.

ООО "Феррум СПб" не оспаривает, что в спорных счетах-фактурах указан адрес по месту государственной регистрации организации (196084, Санкт-Петербург, улица Коли Томчака, дом 9, литера Д). Однако по этому адресу Общество не располагается. Доказательств наличия в спорный период (декабрь 2003 года) у Общества иного адреса не представлено. О наличии собственного или арендованного офиса в спорный период Общество не заявляет.

Изменения в Устав ООО "Феррум СПб" относительно места нахождения организации (196191, Санкт-Петербург, Ленинский проспект, дом 161, корпус 2, литера А - Бизнес центр "Мир") внесены только в октябре 2005 года. Однако документы, подтверждающие фактическое нахождение организации по названному адресу налогоплательщик не представил.

Довод налогового органа о том, что счета-фактуры не содержат сведений о достоверном адресе, по которому фактически находится налогоплательщик, не могут являться основанием для принятия предъявленных Обществу поставщиков сумм налога к вычету, не получил надлежащей оценки судов.

Статья 172 НК РФ обуславливает вычет сумм налога, предъявленных налогоплательщику и уплаченных им при приобретении товаров, принятием на учет указанных товаров и наличием соответствующих первичных документов.

По условиям договора от 16.12.2003 N 12-/16 (л.д. 102-13 т. 1), заключенного Обществом (покупателем) с поставщиком - ООО "Равена", поставщик обязуется поставить товар покупателю, а ООО "Феррум СПб" оплатить его согласно накладной. В договоре не определено, каким образом осуществляется поставка товара.

Пунктом 1 статьи 509 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что поставка товаров осуществляется поставщиком путем отгрузки (передачи) товаров покупателю, являющемуся стороной договора поставки.

Согласно пункту 1 статьи 510 Гражданского кодекса Российской Федерации доставка товаров осуществляется поставщиком путем отгрузки их транспортом, предусмотренным договором поставки, и на определенных в договоре условиях. В случаях, когда в договоре не определено, каким видом транспорта или на каких условиях осуществляется доставка, право выбора вида транспорта или определения условий доставки товаров принадлежит поставщику, если иное не вытекает из закона, иных правовых актов, существа обязательства или обычаев делового оборота.

Пунктом 3.2 договоров от 17.12.2003 N 1 и 2 (л.д. 2-3 и 11-12 т. 2), заключенных Обществом с покупателями, - ООО "Ревера" и ООО "Валма-Сервис" установлено, что доставка товара производится автотранспортом поставщика (ООО "Феррум СПб").

В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичными документами согласно статье 9 названного Закона признаются оправдательные документы, подтверждающие хозяйственную деятельность организации.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, в том числе о лицах, осуществивших операции по отправке, перевозке и приему груза, должны соответствовать фактическим обстоятельствам.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичных учетных документов.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.07.1997 N 835 "О первичных учетных документах" на Государственный комитет РФ по статистике возложены функции по разработке и утверждению альбомов унифицированных форм первичной учетной документации и их электронных версий по согласованию с Минфином России и Минэкономики России.

Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций" по согласованию с Минфином России и Минэкономики России с 1 января 1999 года введены в действие унифицированные формы.

В соответствии с пунктом 1.2 названного постановления Госкомстата РФ к первичным документам, на основании которых осуществляется учет торговых операций, отнесена товарная накладная (форма N ТОРГ-12).

Товарная накладная должна содержать:

- наименование, адрес, телефон, факс и банковские реквизиты грузоотправителя, грузополучателя, поставщика, плательщика;

- сведения о транспортной накладной (ее номере и дате),

- должности и подписи, разрешивших отпуск груза и фактически отпустивших груз (с расшифровкой их Ф.И.О.), заверенные печатью организации,

- номер и дату доверенности, на основании которой груз принят к перевозке от грузоотправителя, а также информацию о том, кем и кому (организация, должность лица, его Ф.И.О.) эта доверенность выдана; подпись и должность лица, принявшего груз по доверенности, расшифровка подписи;

- должность и подпись и лица, выступающего от имени грузополучателя о получении груза, с расшифровкой Ф.И.О., заверенная печатью организации.

Причем, согласно Порядку применения унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденному постановлением Госкомстата России от 24.03.99 N 20, удаление организациями ряда граф в формах первичной учетной документации (создание сокращенного варианта) не допускается.

Из содержания утвержденной формы товарной накладной следует, что в состав ее обязательных реквизитов входят сведения о номере и дате транспортной накладной.

Помимо товарной накладной к первичным документам отнесен и акт о приемке товара (форма N ТОРГ-1). Этот документ также должен содержать сведения о способе доставки товара (виде транспортного средства, его номере или дате и номере транспортной накладной); дате отправления товара со станции (пристани, порта) отправления или со склада отправителя товара; сведения о представителе грузоотправителя (поставщика, производителя): документ, удостоверяющий полномочия представителя (номер и дата выдачи), место работы, должность, подпись представителя с расшифровкой Ф.И.О.

Следовательно, факты передачи поставщиком груза (товара) перевозчику (в том числе своему работнику при доставке товаров собственным транспортом) и выдачи груза перевозчиком получателю, должны быть подтверждены соответствующими документами. Отсутствие указанных документов свидетельствует о недоказанности реального получения товаров от поставщика, об отсутствии оснований их принятия к учету (оприходования) в установленном порядке.

Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Как следует из частей 2 и 3 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

В представленных налогоплательщиком товарных накладных от 20.12.2003 N 60, от 23.12.2003 N 64, от 24.12.2003 N 66, от 25.12.2003 N 67 (л.д. 43, 45, 47 и 49 т. 1) и товарных накладных от 24.12.2003 N 3 и от 25.12.2003 N 4 и от 23.12.2003 N 1 и от 24.12.2003 N 2 (л.д. 14-15, 17-18 т. 2) не указаны реквизиты транспортных документов, на основании которых товар перевозился от поставщика (ООО "Равена") Обществу и от Общества покупателям (ООО "Валма-Сервис" и ООО "Ревера").

Перечисленные товарные накладные подписаны от имени ООО "Равена" Ромодиным А.В., выступающим одновременно в качестве генерального директора и главного бухгалтера, от имени ООО "Феррум СПб" - Карасевой Н.С. (как директором и главным бухгалтером). Подписи материально ответственных лиц, отпустивших груз (товар), отсутствуют.

Согласно условиям заключенных договоров ООО "Равена" и ООО "Феррум СПб" выступают не только в качестве поставщиков, но являются и грузоотправителями товаров в адрес грузополучателей - Общества, ООО "Валма-Сервис" и ООО "Ревера". Однако данных о способе доставки, видах и номерах транспортных средств (в том числе при самостоятельной доставке товаров), а также лицах, фактически передававших товары перевозчикам и принимавших от них товары, а также документах, подтверждающих их полномочия, в материалах дела нет.

У Общества отсутствуют собственные автотранспортные средства. Договоры, подтверждающие использование арендованного транспорта, налогоплательщиком не представлены.

При названных обстоятельствах реализации товаров налоговый орган считает, что в отсутствие у ООО "Феррум СПб" оформленных в установленном порядке и по утвержденной форме товарных накладных или иных первичных документов (путевых листов, актов приема-передачи товаров и др.), налогоплательщик не подтвердил как факт реального получения от поставщика - ООО "Равена", товаров, налог на добавленную стоимость по которым предъявлен к возмещению по декларации за декабрь 2003 года, так и факт передачи товаров покупателям - ООО "Ревера" и ООО "Валма-Сервис". Следовательно, у Общества отсутствовали основания для принятия товаров к учету и предъявления к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщику.

Вывод судов о фактическом (реальном) совершении сделок с реальным имуществом сделан без учета вышеприведенных доводов налогового органа.

Налоговый орган также считает, что обстоятельства приобретения, реализации и оплаты спорной партии товара свидетельствуют об отсутствии реального осуществления хозяйственных операций и о наличии недобросовестности налогоплательщика при совершении операций, в отношении которых заявлены вычеты.

Материалы встречных проверок, представленные налоговой инспекцией в заседание и приобщенные к материалам дела, а также информация налогового органа о том, что покупатели товаров (ООО "Валма-Сервис" и ООО "Ревера") и займодавец (ООО "БалтикСтройСервис") относятся к категории налогоплательщиков, представляющих "нулевую" отчетность, то есть не уплачивающих налоги в бюджет (л.д. 69, 71, 72 т. 3), и по адресам, указанным в учредительных документах не располагаются, не оценены судами в совокупности с иными доказательствами по делу.

Следовательно, судами первой и апелляционной инстанций не выполнены требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации о всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании доказательств.

Кассационная инстанция считает не соответствующим материалам дела и вывод судов о том, что Общество представило доказательства реальности затрат при уплате начисленного поставщиком налога на добавленную стоимость.

Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О под фактически уплаченными поставщикам суммами налога на добавленную стоимость подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм. Поэтому для признания тех или иных сумм натога на добавленную стоимость фактически уплаченными поставщикам в целях принятия их к вычету при исчислении итоговой суммы натога, подлежащей уплате в бюджет, требуется установление не только факта осуществления налогоплательщиком расходов на оплату начисленных ему сумм налога, но и характера произведенных натогоплательщиком затрат, а именно являются ли расходы на оплату начисленных ему сумм налога реальными затратами налогоплательщика.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.11.2004 N 324-О отметил, что в том случае, если налогоплательщик не несет реальных затрат на оплату начисленных поставщиком сумм натога на добавленную стоимость, то есть если имущество, приобретенное по возмездной сделке, к моменту его передачи поставщику в счет оплаты начисленных сумм налога не только не оплачено либо оплачено не полностью, но и явно не подлежит оплате в будущем, то право на вычет сумм натога, предъявленных налогоплательщику и уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг), не может быть предоставлено.

Налоговая инспекция в ходе рассмотрения дела в суде заявляла о том, что Общество 22-26 декабря 2003 года уплатило ООО "Равена" за приобретенный товар 6 712 200 руб., включая налог на добавленную стоимость, за счет беспроцентного займа, полученного от ООО "БалтикСтройСервис" по договору от 18.12.2003 N 29. Займодавец, в свою очередь, получил эту сумму от общества с ограниченной ответственностью "Зоотрейд" (л.д. 89-92 т. 3). В декабре же 2003 года указанная сумма со счета ООО "Равена" перечислена на счет ООО "Зоотрейд" (л.д. 93-98 т. 3). Эти операции осуществлены через один банк - ЗАО "Петербургский социальный коммерческий банк", клиентами которого являются все перечисленные организации. В отсутствие доказательств реальности торговых операций, на возмещение налога на добавленную стоимость по которым претендует Общество, названное движение средств по счетам осуществлено, по мнению налогового органа, для создания видимости расчетов за товары.

Суды не дали правовой оценки этого заявления налоговой инспекции в совокупности с иными обстоятельствами по делу.

Суды первой и апелляционной инстанций, не соглашаясь с налоговым органом об отсутствии у Общества реальных затрат по оплате товаров за счет собственных средств, указали на представление Обществом документов, подтверждающих погашение части долга (5 142 300 руб.) по договору беспроцентного займа от 18.12.2003 N 29 (соглашение об уступке права требования от 27.12.2004 N 1/12-д - л.д. 41-46 т. 2) и оплату векселей по договору от 19.12.2003 N 30 (платежное поручение от 04.10.2005 N 11 -л.д. 103 т. 4).

При этом суды не оценили следующие обстоятельства, связанные с появлением на счете Обществом денежных средств в сумме 23 700 000 руб.

Из материалов дела следует, что названная сумма поступила на расчетный счет ООО "Феррум СПб" от общества с ограниченной ответственностью "Мастер-Сервис" (далее - ООО "Мастер-Сервис") 6 октября 2005 года по платежному поручению от 4.10.2005 N 25 (л.д. 109 т. 4). В графе "назначение платежа" указано: "Вклад в уставной капитал". В тот же день (06.10.2005) полученная сумма по письму ООО "БалтикСтройСервис" от 19.09.2005 N 23 (л.д. 109 т. 4) перечислена Обществом обществу с ограниченной ответственностью "Либертел" (платежное поручение от 04.10.2005 N 11) в счет исполнения обязательств по договору от 19.12.2003 N 30.

Согласно представленной налоговым органом с кассационной жалобой выписке из Единого государственного реестра юридических лиц по состоянию на 23.01.2006 учредителями Общества являются: ООО "Мастер-Сервис" (зарегистрированное в качестве юридического лица 24.01.2005 под номером 1057810021664) и Хайданов Сергей Владимирович.

Денежные средства в виде вклада в уставный капитал Общества внесены новым участником - ООО "Мастер-Сервис" в октябре 2005 года. В соответствии со статьей 19 Федерального закона от 08.02.98 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" и внесению денежных средств в качестве вклада в уставный капитал должно предшествовать принятие соответствующего лица в Общество.

Соответствующее решение в материалы дела не представлено.

Необходимость исследования такого решения Общества обусловлена тем, что в документе об утверждении изменений в устав о месте нахождения Общества, зарегистрированном в налоговом органе, указано, что решение от 05.09.2005 об изменении места нахождения принято Хайдановым С.В., единственным участником Общества. Этот документ удовтоверен подписью Хайданова С.В.

Между тем из материалов дела (л.д. 70, т.З) следует, что Хайданов Сергей Владимирович умер 04.04.2005.

Названные обстоятельства подлежат проверке, исследованию и оценке судом наряду с выяснением вопроса о том, кем принималось и подписывалось решение о включении в состав участников Общества ООО "Мастер-Сервис" и изменении адреса места нахождения, и о внесении изменений в учредительные документы,

В соответствии с положениями статей 170 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в решении и постановлении суда должны быть указаны доказательства, на основе которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятого решения, постановления, а также мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает, что выводы судов о правомерности предъявления к вычету указанной Обществом в декларации за декабрь 2003 года суммы налога, основаны на неполном исследовании фактических обстоятельств и не соответствуют имеющимся в деле доказательствам. Принятые по делу судебные акты подлежат отмене в части признания недействительным решения налогового органа от 01.04.2004 N 10/6882 об отказе в возмещении Обществу из бюджета 5 068 700 руб. налога на добавленную стоимость по внутреннему рынку по декларации за декабрь 2003 года и предложения уплатить указанную сумму налога в бюджет, а также в части обязания налогового органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества путем принятия в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации, решения о возмещении налогоплательщику из бюджета 4 952 034 руб. налога на добавленную стоимость по декларации за декабрь 2003 года путем возврата на расчетный счет Общества 4 952 001 руб. налога и 33 руб. налога - путем зачета в счет недоимки по пеням, а дело в этой части - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду необходимо дать оценку доводам налоговой инспекции об отсутствии у Общества права на вычет (возмещение) спорной суммы налога, всесторонне, полно и объективно исследовать и оценить в совокупности обстоятельства, связанные с деятельностью Общества и предъявлением им к возмещению из бюджета сумм налога на добавленную стоимость, а также имеющиеся в деле и дополнительно полученные от лиц, участвующих в деле, доказательства, и с учетом положений статей 169, 171 - 173, 176 НК РФ принять законное и обоснованное решение по существу заявленного требования.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 03.02.2005 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.11.2005 по делу N А56-35181/04 отменить в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району Санкт-Петербурга от 01.04.2004 N 06/6882 об отказе в возмещении из бюджета 5 068 700 руб. налога на добавленную стоимость по декларации за декабрь 2003 года по внутреннему рынку и предложения уплатить указанную сумму налога в бюджет, а также в части обязания налогового органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО "Феррум СПб" и принять в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации, решение о возмещении налогоплательщику из бюджета 4 952 034 руб. налога на добавленную стоимость по декларации за декабрь 2003 года путем возврата 4 952 001 руб. налога на расчетный счет ООО "Феррум СПб" и зачета 33 руб. налога в счет недоимки по пеням.

В этой части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий Судьи

Н.Г. Кузнецова Т.В. Клирикова

И.Д. Абакумова