Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 26 мая 2006 г. N А56-28306/2004 Заявление ЗАО о признании недействительным решения ИФНС в части доначисления налога на прибыль и пеней по эпизоду включения в состав расходов стоимости земельных участков при их реализации, а также в части начисления пеней по НДФЛ удовлетворено, поскольку, в частности, Общество в силу НК РФ вправе уменьшить доходы от реализации земельных участков на их стоимость, представляющую собой сумму цены их приобретения, определенной мировыми соглашениями, и остаточной стоимости расположенных на них мелиоративных сооружений

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 26 мая 2006 г. N А56-28306/2004

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Эльт Л.Т., судей Абакумовой И.Д. и Пастуховой М.В.

при участии в судебном заседании от закрытого акционерного общества "Ленсоветовское" Можаевой Н.С. (доверенность от 23.05.2006 N 17) и Пидрушняк М.М. (доверенность от 10.08.2005), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Санкт-Петербургу Пыжьяновой М.С. (доверенность от 10.01.2006 N 15-25/04),

рассмотрев 24.05.2006 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Санкт-Петербургу на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.02.2006 (судьи Масенкова И.В., Зайцева Е.К., Петренко Т.И.) по делу N А56-28306/2004,

установил:

Закрытое акционерное общество "Ленсоветовское" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Санкт-Петербургу (далее - налоговая инспекция) от 24.06.2004 N 408047 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

До принятия решения судом первой инстанции общество в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) уточнило заявленные требования и просило признать недействительным оспариваемое решение в части доначисления налога на прибыль и пеней по эпизоду включения в состав расходов стоимости земельных участков при их реализации, а также в части начисления пеней по налогу на доходы физических лиц (том 1, л. д. 54, 65; том 2, л. д. 68; том 3, л. д. 106-111; том 4, л. д. 3-9).

Решением суда от 08.08.2005 решение налоговой инспекции признано недействительным в части начисления пеней по налогу на доходы физических лиц. В удовлетворении остальной части заявленных обществом требований отказано.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.02.2006 решение суда изменено, решение налоговой инспекции признано недействительным также в части доначисления налога на прибыль и пеней. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить постановление суда апелляционной инстанции и оставить в силе решение суда первой инстанции. По мнению подателя жалобы, вывод суда о возмездном приобретении обществом земельных участков, стоимость которых в соответствии со статьей 268 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) отнесена обществом к расходам при их последующей реализации, не соответствует обстоятельствам дела и имеющимся в материалах дела доказательствам. Кроме того, налоговая инспекция считает необоснованным вывод суда о правомерности включения в состав расходов при реализации земельных участков стоимости расположенных на них систем мелиорации, поскольку в ходе проверки, по результатам которой принято оспариваемое решение, общество не заявляло об учете указанных расходов, в связи с чем суд, по мнению налоговой инспекции, не имел права принимать во внимание данное обстоятельство при оценке законности решения налоговой инспекции.

В судебном заседании представитель налоговой инспекции поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе, а представители общества просили оставить обжалуемый судебный акт без изменения как соответствующий законодательству.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества за период с 01.01.2001 по 31.12.2003, по результатам которой составлен акт от 27.05.2004 N 12-06/47 и принято решение от 24.06.2004 N 408047 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

На основании указанного решения обществу предложено уплатить налог на прибыль организаций, налог на добавленную стоимость и пени за несвоевременную уплату указанных налогов, а также единого социального налога и налога на доходы физических лиц. Кроме того, общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, выразившегося в неполной уплате налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость.

Не согласившись с указанным решением в части доначисления налога на прибыль организаций и пеней по указанному налогу и по налогу на доходы физических лиц, общество обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения налоговой инспекции в соответствующей части.

При рассмотрении настоящего дела судами установлено, что в 2002 и 2003 годах общество при реализации земельных участков включило в состав расходов по налогу на прибыль организаций их балансовую стоимость.

Суд первой инстанции признал данные действия неправомерными, указав следующее. Поскольку в соответствии с пунктом 1 статьи 256 НК РФ земельные участки не входят в состав амортизируемого имущества, в силу положений пункта 1 статьи 268 НК РФ при их реализации налогоплательщик вправе уменьшить доходы на цену их приобретения. Суд пришел к выводу, что земельные участки приобретены обществом безвозмездно, в связи с чем оно не имело права учитывать в составе расходов их балансовую стоимость. Кроме того, суд отклонил довод общества о необходимости отнесения к расходам стоимости систем мелиорации, расположенных на земельных участках, реализованных обществом в 2003 году, в связи с тем, что общество не заявляло о данном обстоятельстве в ходе проведения налоговой проверки.

Отменяя решение суда в указанной части, суд апелляционной инстанции обоснованно исходил из того, что налоговой инспекцией не доказана безвозмездность приобретения обществом земельных участков, а также учел, что в расходы от реализации обществом земельных участков должна быть включена стоимость расположенных на них мелиоративных систем.

В оспариваемом решении указано, что земельные участки получены обществом безвозмездно в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.1991 N 86 "О порядке реорганизации колхозов и совхозов" (далее - постановление Правительства Российской Федерации N 86) и распоряжением мэра Санкт-Петербурга от 18.09.1995 N 1010-р "Об оформлении правоустанавливающих документов на землю юридическим лицам, фактически использующим земельные участки, находящиеся в государственной собственности в Санкт-Петербурге и на подчиненных территориях" (далее - распоряжение мэра Санкт-Петербурга N 1010-р). Между тем данный вывод является ошибочным, поскольку названными актами не предусмотрено безвозмездное предоставление земельных участков в собственность сельскохозяйственным предприятиям. Так, в постановлении Правительства Российской Федерации N 86 установлено, что правом на бесплатный земельный пай в общей долевой собственности обладают члены колхоза и работники совхоза (пункт 9), которые при получении пая могут, в том числе, передать его в качестве учредительного взноса в товарищество или акционерное общество (пункт 10), а предприятия, создаваемые при реорганизации колхозов и совхозов, обладают правом купить землю бывшего хозяйства у работников хозяйства, фонда государственного имущества, сельского (поселкового) Совета народных депутатов (пункт 13).

Кроме того, постановление Правительства Российской Федерации N 86 устанавливает порядок распределения земельных участков при реорганизации колхозов и совхозов, а распоряжение мэра Санкт-Петербурга N 1010-р регулирует отношения по оформлению документов землепользователями, фактически использующими земельные участки на территории Санкт-Петербурга и подчиненных ему территориях (пункт 3.1), однако в оспариваемом решении налоговой инспекции отсутствуют ссылки на документы, которыми оформлена передача земельных участков обществу и предусмотрены условия такой передачи.

Таким образом, вывод налоговой инспекции о том, что общество приобрело земельные участки безвозмездно, не подтвержден соответствующими документами и не соответствует нормам земельного законодательства.

Право собственности общества на реализованные земельные участки признано решениями Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 25.09.2002 по делу N А56-28046/02 и от 11.09.2003 по делу N А56-2999/03. На основании указанных решений общество зарегистрировало право собственности и в дальнейшем реализовало земельные участки третьим лицам. Впоследствии названные судебные акты были отменены судом кассационной инстанции, а дела направлены на новое рассмотрение, в ходе которого сторонами - обществом и Комитетом по управлению городским имуществом Санкт-Петербурга - заключены мировые соглашения, предусматривающие условия о приобретении обществом права собственности на спорные земельные участки с даты их государственной регистрации и об оплате обществом данных участков по цене, согласованной сторонами и указанной в мировых соглашениях. Оплата земельных участков обществом произведена, что подтверждается материалами дела и не оспаривается налоговой инспекцией.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу, что земельные участки приобретены обществом по возмездной сделке, в связи с чем в силу положений подпункта 2 пункта 1 статьи 268 НК РФ общество может включить в состав расходов по налогу на прибыль их стоимость, равную цене приобретения.

Не оспаривая право налогоплательщика на уменьшение доходов от реализации земельных участков на сумму расходов на их приобретение, налоговая инспекция ссылается на безвозмездный характер сделок по приобретению обществом данных земельных участков. По мнению налоговой инспекции, названные мировые соглашения не могут учитываться судами при проверке законности и обоснованности оспариваемого решения, поскольку заключены после его принятия.

Между тем, как следует из вышеизложенного, налоговая инспекция в нарушение положений части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ не доказала обстоятельства, послужившие основанием для вывода о безвозмездном получении обществом земельных участков, а мировые соглашения подтверждают правовую квалификацию изначально сложившихся между сторонами отношений по приобретению имущества в собственность как возмездных. Данный вывод согласуется с закрепленной в пункте 3 статьи 423 Гражданского кодекса Российской Федерации презумпцией возмездности договоров.

Кроме того, расходы по оплате земельных участков в соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств, то есть в данном случае в периоде реализации земельных участков. Поэтому названные расходы должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2002 и 2003 годы и при оценке законности и обоснованности решения налоговой инспекции о доначислении данного налога, пени и штрафа за указанные периоды. При этом суд кассационной инстанции принимает во внимание, что непредставление обществом соответствующих документов в ходе налоговой проверки вызвано их отсутствием по причинам, не зависящим от общества.

При формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2003 год общество не включило в состав расходов при реализации земельных участков остаточную стоимость расположенных на них мелиоративных систем. Указанная сумма отнесена в убыток на основании приказа генерального директора общества от 28.12.2003 N 27. После принятия оспариваемого решения общество представило уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль, в которой при определении налоговой базы учтена остаточная стоимость выбывших мелиоративных систем, являющихся принадлежностью главной вещи реализованных земельных участков (статья 135 ГК РФ).

Налоговая инспекция считает, что указанные обстоятельства не должны учитываться при оценке законности и обоснованности оспариваемого решения, поскольку в ходе проведения мероприятий налогового контроля, а также при представлении возражений на акт выездной налоговой проверки общество не заявляло о необходимости включения в состав расходов в 2003 году стоимости мелиоративных систем, а налоговая инспекция не исследовала вопрос о соблюдении обществом порядка списания указанной суммы, поскольку данное обстоятельство не влияло на размер налоговой базы по налогу на прибыль в связи с наличием у общества убытка по итогам налогового периода.

При определении размера налоговой базы по налогу на прибыль организаций следует исходить из принципов ее формирования, закрепленных в главе 25 НК РФ. В соответствии с пунктом 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению. Для российских организаций прибылью являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (статья 247 НК РФ). При определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода; в случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю (пункты 7 и 8 статьи 274 НК РФ).

Следовательно, налоговая база определяется по итогам всех операций в отчетном (налоговом) периоде - как прибыльных, так и убыточных. Законодательством не предусмотрено определения финансового результата от реализации основных средств и иного имущества по каждой сделке, а также неучета хозяйственных операций по отдельным сделкам, принесшим организации убыток.

Как видно из материалов дела и подтверждается налогоплательщиком, убытки от реализации мелиоративных сооружений были отражены обществом в бухгалтерском учете и отчетности, которые являлись предметом исследования в ходе выездной налоговой проверки. Таким образом, налоговая инспекция, осуществляя проверку правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты обществом налога на прибыль, в соответствии с положениями главы 25 НК РФ должна была учесть все сведения об операциях, осуществленных обществом в проверяемом периоде, и на основании полученной информации прийти к обоснованному выводу о наличии либо отсутствии факта нарушения обществом положений налогового законодательства.

В результате общество в силу пункта 1 статьи 268 НК РФ вправе уменьшить доходы от реализации в 2003 году земельных участков на их стоимость, представляющую собой сумму цены их приобретения, определенной мировыми соглашениями, и остаточной стоимости расположенных на них мелиоративных сооружений.

Следовательно, вывод суда апелляционной инстанции о недействительности оспариваемого решения в части доначисления налога на прибыль и начисления пеней соответствует законодательству Российской Федерации о налогах и сборах.

При таких обстоятельствах у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены обжалуемого судебного акта.

На основании вышеизложенного и руководствуясь статьями 286 и 287 (пункт 1 части 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.02.2006 по делу N А56-28306/2004 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Санкт-Петербургу - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Л.Т. Эльт И.Д. Абакумова

М.В. Пастухова