Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 13 июля 2006 г. N А56-23788/2004 Иск ГУП о признании недействительными ненормативных актов ИФНС в части взыскания налога на прибыль, начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности удовлетворен по нескольким эпизодам, так как, в частности, судом установлено, что ни в ходе проверки, ни при рассмотрении дела налоговым органом не представлено доказательств, свидетельствующих о несоблюдении Предприятием положений НК РФ, регулирующих порядок определения налоговой базы, связанных с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 13 июля 2006 г. N А56-23788/2004

ГАРАНТ:

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 15 июня 2006 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Асмыковича А.В., судей Боглачевой Е.В., Мунтян Л.Б.,

при участии от Санкт-Петербургского государственного унитарного предприятия городского электрического транспорта Мельниковой С.А. (доверенность от 11.01.2006 N 1.45-9), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Санкт-Петербургу Гогиберидзе Т.Г. (доверенность от 15.11.2005 N 03-04/18545), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Санкт-Петербургу Евсеевой Т.А. (доверенность от 10.01.2006 N 03-16/00002),

рассмотрев 06.07.2006 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Санкт-Петербургу и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 05.07.2005 (судья Демина И.Е.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.03.2006 (судьи Масенкова И.В., Зайцева Е.К., Протас Н.И.) по делу N А56-23788/2004,

установил:

Санкт-Петербургское государственное унитарное предприятие городского электрического транспорта (далее - ГУП "Горэлектротранс", Предприятие) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительными ненормативных актов Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 9 по Санкт-Петербургу (после реорганизации - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 9 по Санкт-Петербургу; далее - Инспекция N 9): решения от 11.06.2004 N 18-04/7876 в части взыскания налога на прибыль в сумме 201 654 883 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания 20 177 067 руб. штрафа, а также начисления 49 120 148 руб. пеней по налогу на прибыль.

Определением суда к участию в деле в качестве третьего лица привлечена Межрайонная инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 13 по Санкт-Петербургу (после реорганизации - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 13 по Санкт-Петербургу), в которой на момент рассмотрения дела судом ГУП "Горэлектротранс" состояло на налоговом учете.

Решением суда первой инстанции от 05.07.2005 заявление Предприятия удовлетворено.

Постановлением апелляционного суда от 15.03.2006 решение от 05.07.2005 отменено в части признания недействительным решения от 11.06.2004 N 18-04/7876 Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 9 по Санкт-Петербургу относительно доначисления 28 205 руб. пеней по налогу на прибыль и 11 579 руб. налоговых санкций. В отмененной части в удовлетворении требований Предприятию отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационных жалобах Инспекция N 9 и Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 13 по Санкт-Петербургу просят отменить принятые по делу судебные акты и принять новое решение об отказе в удовлетворении заявленных требований (в удовлетворенной части), ссылаясь на несоответствие выводов фактическим обстоятельствам дела и неправильное применение судами норм материального права. По мнению налоговых органов, Инспекция N 9 обоснованно доначислила Предприятию налог на прибыль, пени и привлекла к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 120 НК РФ, по эпизодам, указанными в пунктах 2.1.1, 2.2.1.1, 2.2.2.2, 2.2.2.3, 2.2.2.4, 2.2.2.6 акта проверки от 11.05.2004 N 18/28.

В судебном заседании представители Инспекции N 9 и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Санкт-Петербургу поддержали доводы своих кассационных жалоб, а представитель ГУП "Горэлектротранс" просил оставить постановление апелляционной инстанции без изменения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке, и суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалоб.

Как следует из материалов дела, Инспекция N 9 провела выездную проверку Предприятия за период с 30.09.2000 по 30.09.2003, по результатам которой составила акт 11.05.2004 N 18/28 и приняла решение от 11.06.2004 N 18-04/7876, в соответствии с которым Предприятие привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 120 НК РФ в виде взыскания 20 177 067 руб. штрафа; ему доначислено 201 770 674 руб. налога на прибыль и начислены 49 120 148 руб. пеней по налогу на прибыль.

Рассмотрение кассационных жалоб налоговых органов производится по эпизодам в соответствии с актом сверки позиций сторон (том 1, лист дела 146).

Инспекцией N 9 заявителю вменяется необоснованное включение в состав затрат за 2001 год начисленного износа (амортизации) основных средств (пункты 2.1.1 акта проверки от 11.05.2004).

В ходе проверки Инспекция N 9 установила, что Предприятие в нарушение разделов 1 и 2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552 (далее - Положение о составе затрат) неправомерно начислило амортизацию по имуществу, не находящемуся у заявителя на праве собственности; также неправомерно начислена амортизация по имуществу, используемому в непроизводственной сфере и относящемуся к категории обслуживающих хозяйств и к социальной сфере. Кроме того, неправомерно начислена амортизация по имуществу, наличие которого не подтверждено оправдательными документами. По мнению налогового органа, Предприятие не вправе учитывать для целей налогообложения прибыли начисленный износ (амортизацию) по основным средствам (трамваям и троллейбусам) при отсутствии представления фактических затрат по их приобретению, поскольку это имущество получено в соответствии с адресной программой капитальных вложений, финансируемых из средств города Санкт-Петербурга.

Судебные инстанции удовлетворили требование заявителя по этому эпизоду, указав на то, что налогоплательщик представил налоговому органу документы, подтверждающие постановку на учет спорного имущества, а амортизационные отчисления начислялись Предприятием в соответствии установленным в проверенном периоде порядком.

В кассационных жалобах налоговые органы повторяют доводы акта проверки и решения Инспекции N 9 и просят отменить судебные акты по этому эпизоду.

Суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалоб по этому эпизоду.

Согласно статье 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль организаций и предприятий" объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная в соответствии с положениями, предусмотренными названной статьей.

Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов, иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).

Подпунктом "х" пункта 2 Положения о составе затрат предусмотрено включение в себестоимость продукции амортизационных отчислений на полное восстановление основных производственных фондов.

Положением о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве, утвержденным Госпланом СССР, Минфином СССР, Госбанком СССР, Госкомцен СССР, Госкомстатом СССР, Госстроем СССР 29.12.90 N ВГ-21-Д/144/17-24/4-73 (N ВГ-9-Д), определено, что возмещение балансовой (первоначальной или восстановительной) стоимости основных фондов предприятий осуществляется путем включения амортизационных отчислений по утвержденным единым нормам в издержки производства (обращения) в течение нормативного срока их использования.

Судебные инстанции сделали правильный вывод о том, что положения подпункта "х" пункта 2 Положения о составе затрат не ограничивает права Предприятия на начисление амортизации (с отнесением ее на себестоимость продукции (работ, услуг) на основные производственные средства, находящиеся у него на праве хозяйственного ведения и отраженные на балансе.

Данный вывод подтверждается также пунктами 2, 18, 28, 46 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 20.07.98 N 33н (далее - Методические указания). Включение амортизационных отчислений в себестоимость не зависит от источников финансирования имущества, передаваемого на баланс государственному унитарному предприятию на праве полного хозяйственного ведения. Для возникновения права на амортизационные отчисления необходимо, чтобы имущество участвовало в производственном процессе.

Налоговыми органами не оспариваются факты нахождения спорного имущества на балансе заявителя, ввода его в эксплуатацию, участия в производственном процессе.

Согласно пункту 8 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденному приказом Министерства финансов России от 06.05.99 N 32н, стоимость активов, полученных безвозмездно, учитывается в составе внереализационных доходов. В соответствии с Методическими рекомендациями о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденными приказом Министерства финансов России от 28.06.2000 N 60н, рыночная стоимость безвозмездно полученных основных средств отражается в составе доходов будущих периодов. По мере начисления амортизации эта сумма ежемесячно включается в состав внереализационных доходов.

Таким образом, налогооблагаемая прибыль увеличивается на стоимость безвозмездно полученного имущества. При этом производится ее уменьшение по мере начисления амортизации.

Заявитель считает, что согласно представленным в материалы дела ведомостям начисления амортизации за 2001 год сумма начисленной амортизации, учтенной Предприятием в составе расходов, уменьшающих налоговую базу при расчете налога на прибыль, составила 102 520 000 руб. Однако из содержания решения Инспекции следует, что амортизация по трамваям и троллейбусам, полученным в соответствии с адресной программой капитальных вложений за счет финансирования из средств города Санкт-Петербурга, составила 85 117 017 руб. Документального подтверждения данного вывода ни акт проверки, ни решение налогового органа не содержат. Не представлено таких доказательств налоговыми органами в ходе рассмотрения дела в судах первой и апелляционной инстанций.

Суды установили, что общая сумма амортизации, начисленной Предприятием по всему подвижному составу, включая все трамваи (пассажирские и грузовые) и троллейбусы различного типа, приобретенные за счет всех возможных средств, включая собственное финансирование, составила за 2001 год 62 271 092 руб.

Общая сумма амортизации начислена Предприятием в размере 83 379 564 руб., что также меньше суммы, указанной Инспекцией N 9 в решении, как сумма амортизации трамваев и троллейбусов, полученных за счет городского финансирования по адресной программе - 85 117 017 руб.

При этом, ни в акте проверки, ни в решении налогового органа не указано, каким образом получены суммы амортизации, исключенной Инспекцией N 9 из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, отсутствует какой-либо расчет суммы увеличения налоговой базы, а из текста акта и решения невозможно установить, по каким позициям не была принята амортизация для целей налогообложения.

Сумма начисленной амортизации за 2001 год, учтенной Предприятием в составе расходов, уменьшающих налоговую базу при расчете налога на прибыль, составила 10 252 000 руб.

Таким образом, расчет суммы амортизации, исключенной из состава расходов Предприятия, необоснован, в акте проверки и в решении, принятом по результатам выездной налоговой проверки, отсутствуют подробный расчет, свидетельствующий о том, каким образом определена сумма, на которую следует увеличить налоговую базу по налогу на прибыль, что исключает возможность проверки расчетов Инспекции N 9.

Суды правильно установили, что допущенные при оформлении результатов проверки нарушения требований статьи 100 НК РФ, с учетом представленных заявителем в материалы дела доказательств, не только не позволяют проверить правомерность произведенных расчетов, но и свидетельствуют о неустановлении в ходе проверки действительного размера недоимки, которая могла быть вменена Предприятию. Этот вывод подтверждается также результатами сверки расчетов, проведенной лицами, участвующими в деле.

Судами также установлено, что размер суммы недоимки (соответственно пени и налоговых санкций по пункту 3 статьи 120 НК РФ) определен произвольно, не подтвержден первичными документами, проверка проведена выборочным методом. По данному эпизоду в качестве документов, подтверждающих допущенные нарушения, указаны инвентарные карточки учета основных средств, регистры бухгалтерского учета по счетам 01 и 02 по каждому структурному подразделению, налоговая и статистическая отчетность. Другие документы, в том числе подтверждающие основания постановки на учет основных средств (подвижного состава), у Предприятия не запрашивались.

Суды также сделали правильный вывод о том, что расчеты, приведенные заявителем и подтвержденные представленными в материалы дела доказательствами, свидетельствуют о том, что в состав показателя прибыли (убытка), который положен в основу определения налогооблагаемой прибыли, не включены суммы амортизации по объектам подвижного состава, полученным в рамках целевой программы в 2001 году. Аналогичным образом в 2001 году исключена из состава налогооблагаемой прибыли и сумма амортизации, начисленная по объектам подвижного состава, полученным в 2000 году в рамках целевой программы "Стабилизация и развитие наземного пассажирского транспорта в Санкт-Петербурге на 1999-2003 годы".

Вменяя Предприятию занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2001 год по причине необоснованного включения в состав затрат начисленного износа (амортизации) по подвижному составу, Инспекция не установила на основании первичных документов Предприятия достоверный размер этих отчислений, непосредственно начисленный по основным средствам, полученным за счет средств целевого финансирования из бюджета города Санкт-Петербурга.

Согласно пункту 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и в силу пункта 6 статьи 108 НК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами оспариваемых решений, свидетельствующих о факте налогового правонарушения возлагается на соответствующий налоговый орган.

При таких обстоятельствах судебные инстанции сделали правильный вывод о том, что Инспекцией N 9 не доказана по размеру сумма амортизационных отчислений, учтенных Предприятием по имуществу, на приобретение которого не было понесено собственных затрат и у налогового органа отсутствовали основания для вывода о невозможности уменьшения заявителем налоговой базы по налогу на прибыль на суммы амортизационных отчислений по имуществу, приобретенному безвозмездно.

Следует также отметить, что согласно пункта 46 Методических указаний объектами для начисления амортизации являются объекты основных средств, находящиеся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления.

При этом по общему правилу для целей налогообложения не учитывается амортизация, начисленная по объектам, полученным безвозмездно (затраты по приобретению которых организация не понесла).

Совместным письмом от 06.08.2001 N ВГ-6-02/605 Министерства РФ по налогам и сборам и N 04-02-16/1 Министерства финансов РФ, предусмотрено, что, учитывая специфику создания и функционирования унитарных предприятий, в распоряжение которых передается имущество на праве хозяйственного ведения и оперативного - управления, по объектам основных средств, полученных в хозяйственное ведение и оперативное управление, амортизация, начисленная в соответствии с Постановлением Совета Министров СССР от 22.10.90 N 1072 "О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР", подлежит включению в себестоимость продукции (работ, услуг), учитываемую для целей налогообложения.

В соответствии со статьей 113 Гражданского кодекса Российской Федерации коммерческая организация, не наделенная правом собственности на закрепленное за ней собственником имущество, признается унитарным предприятием. Имущество унитарного предприятия находится соответственно в государственной либо муниципальной собственности и принадлежит такому предприятию на праве хозяйственного ведения или оперативного управления.

То есть, все имущество, находящееся на балансе предприятия, находится у него на праве хозяйственного ведения и не может принадлежать ему на праве собственности.

Также, в ходе проверки налоговым органом установлено, что налоговая база по налогу на прибыль за 2001 занижена Предприятием и за счет включения в состав затрат начисленного износа (амортизации) в сумме 844 404 руб. по имуществу (основным средствам), используемому в непроизводственной сфере и относящемуся к категории обслуживающих хозяйств.

Судебные инстанции эту часть эпизода разрешили в пользу заявителя, указав на отсутствие в акте и решении налогового органа описания позиций, по которым не принята амортизация в целях налогообложения прибыли.

Кассационная инстанция согласна с такими выводами судебных инстанций.

Судами установлено, что итоговая сумма амортизации по объектам, указанным в акте сверки, составила по данным Инспекции N 9 - 840 360 руб.

В то же время итоговая сумма амортизации по имуществу непроизводственного назначения фактически завышена на 105 547 руб. Однако в случае правильного арифметического подсчета сумм по объектам, приведенным в акте сверки, итоговая сумма амортизации должна составить 734 813 руб.

Таким образом, в любом случае сумма амортизации не совпадает с данными, положенными в основу выводов налогового органа при принятии решения по итогам проверки, а фактически ни из акта проверки, ни из решения налогового органа невозможно установить конкретный перечень имущества, отнесенного Инспекцией N 9 к категории обслуживающих хозяйств, а также к социальной сфере, что свидетельствует о нарушении требований статей 100 и 101 НК РФ, влекущем признание обжалуемого решения недействительным.

При таких обстоятельствах суды сделали правильный вывод о том, что восполнение дефектов проверки в ходе рассмотрения заявления налогоплательщика о признании решения налогового органа недействительным недопустимо. Аналогичный вывод следует и относительно суммы 1 495 992 руб., которая, как указано в акте проверки и решении, составляет начисленный износ (амортизацию) при отсутствии оправдательных (первичных) документов..

Суды установили, и это обстоятельство не оспаривается налоговыми органами, что фактически амортизационные отчисления в сумме 1 495 992 руб. относятся к имуществу энергохозяйства, а установить полноту представления для проверки Инспекции N 9 ведомостей начисления амортизации с учетом отсутствия подробных перечней документов, представленных налоговому органу по его требованию для проведения проверки, не представляется возможным. Инспекция N 9 также не составляла сводного документа, позволяющего проверить достоверность доводов об отсутствии части ведомостей.

В соответствии с пунктом 1 статьи 93 НК РФ в случае выявления расхождений в сведениях, содержащихся в регистрах бухгалтерского учета и налоговой отчетности, налоговый орган вправе истребовать дополнительные документы, подтверждающие правомерность расчетов налогоплательщика.

В силу пункта 6 статьи 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговый орган. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Таким образом, суды сделали правильный вывод о том, что у налогового органа отсутствовали законные основания для вывода о необоснованном включении Предприятием в состав затрат за 2001 год начисленного износа (амортизации) по имуществу, находящемуся на балансе, в общей сумме 87 457 413 руб.

Неуказание в акте проверки и решении фактически установленных нарушений норм налогового законодательства со ссылками на первичные документы и доказательства, свидетельствующие о неправомерных действиях налогоплательщика, не позволяют также установить правомерность квалификации налогового правонарушения применительно к пункту 3 статьи 120 НК РФ.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного суда РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 41) разъяснено, что при рассмотрении споров, связанных с привлечением организации - налогоплательщика к ответственности за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой базы, судам необходимо исходить из того, что ответственность за данное нарушение установлена пунктом 3 статьи 120 Кодекса.

Суд апелляционной инстанции сделал правильный вывод о том, что с учетом характера описанных в акте проверки и решении нарушений подлежала применению ответственность по пункту 1 статьи 122 НК РФ ввиду отсутствия оснований вменять Предприятию грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, а выводы Инспекции N 9 о занижении налога на прибыль сделаны только на основании сопоставления данных бухгалтерского учета без анализа налогового учета и налоговой отчетности.

Суды также установили, что Инспекция N 9, увеличивая налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в связи с неправомерным отнесением на расходы амортизации по объектам непроизводственного назначения, учитывала объекты, как офисная мебель, холодильники и оборудование, используемые в детском саду, общежитии, базе отдыха, кабинетах ГО, спортклубах, здравпунктах.

Однако, судебные инстанции установили, что Предприятием фактически была восстановлена для целей налогообложения амортизация следующего имущества - телевизоры, видеокамеры, бильярд, кофеварки, пианино, электроплиты и иное оборудование. Кроме того, для целей налогообложения восстановлены и убытки по детскому оздоровительному лагерю, детскому саду, кабинетам ГО, базам отдыха, медицинским кабинетам и общежитию.

При таких обстоятельствах судебные акты по этому эпизоду являются законными и обоснованными.

Инспекцией N 9 вменяется занижение внереализационных расходов за 2001, 2002 и 2003 годы (пункт 2.2.1.1 акта проверки от 11.05.2004).

Инспекция N 9 установила, что Предприятие не учитывало в целях налогообложения прибыли полученное за счет средств бюджета города Санкт-Петербурга по адресной программе капитальных вложений имущество в виде выполненных работ, что привело к нарушению требований пункта 6 статьи 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций". По мнению налогового органа, сумма заниженной за 2001 год налогооблагаемой базы составила 127 940 427 руб.; в 2001-2002 годах занижение налоговой базы составило 549 758 044 руб., в том числе: в 2001 год - 108 990 000 руб., в 2002 год - 440 768 044 руб.

По данному эпизоду налоговым органом доначислен налог на прибыль в сумме 169 044 655 руб., пени в сумме 38 105 166 руб. и применена ответственность по статье 120 НК РФ в виде штрафа в размере 16 904 466 руб.

Удовлетворяя требования заявителя по этому эпизоду, судебные инстанции установили, что суммы, отраженные Инспекцией N 9, не совпадают с суммой средств, полученной Предприятием из бюджета для выполнения адресной программы капитальных вложений и со стоимостью введенных в эксплуатацию объектов, а также со стоимостью выполненных работ и построенных объектов; в акте проверки отсутствуют подробный расчет, свидетельствующий о том, каким образом налоговый орган определил суммы, на которые следовало увеличить налоговую базу по налогу на прибыль, что исключает возможность проверки произведенных расчетов; а нецелевое использование бюджетных средств в ходе проверки не установлено.

Суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалоб по этому эпизоду, а вывод судов том, что заявитель на законных основаниях не учитывал средства, выделенные из бюджета для исполнения адресной программы капитальных вложений, в составе внереализационных доходов, считает правильным.

Как следует из материалов дела, ГУП "Горэлектротранс" являлся в проверенном периоде получателем целевых поступлений за счет бюджета города Санкт-Петербурга в соответствии с Адресной программой капитальных вложений по объектам городского хозяйства в связи с финансированием социально значимых для города работ по созданию и реконструкции трамвайных и троллейбусных путей.

Инспекция N 9 утверждает, что при выполнении функций заказчика при реализации Адресной программы, заявителем неправомерно не включена в состав внереализационных доходов стоимость работ, оплаченных из бюджета Санкт-Петербурга.

Однако судами установлено и материалами дела подтверждается, что в нарушение требований статей 100 и 101 НК РФ ни в акте проверки, ни в решении Инспекции N 9 не указано по каким позициям Адресной программы (по объектам, договорам или по подрядчикам) сделаны выводы о совершении Предприятием налогового правонарушения; суммы, указанные налоговым органом, не совпадают ни с суммой средств, фактически полученной из бюджета города для выполнения Адресной программы, ни со стоимостью введенных в эксплуатацию объектов, ни с суммой актов выполненных работ и построенных объектов. Согласно решению Инспекции N 9 налоговая база увеличена в 2001 году на 127 940 427 руб.; в 2002 году - на 108 990 000 руб.; а за 9 месяцев 2003 года - на 440 768 044 руб.

В то же время, сумма принятых Предприятием затрат по адресной программе капитальных вложений фактически составила в 2001 году 256 376 707,65 руб.; в 2002 году - 273 350 814,18 руб.; за 9 месяцев 2003 - 5 224 508 271,48 руб.

Суды также правомерно установили, что Инспекцией N 9 не учтены положения налогового законодательства, регулирующие порядок налогообложения прибыли с учетом особенностей, связанных с целевым бюджетным финансированием собственником имущества государственного унитарного предприятия.

В данном случае денежные средства в целях реализации Адресной программы перечислялись не на расчетный счет ГУП "Горэлектротранс", а направлялись непосредственно подрядчикам, с которыми заключены государственные контракты. Заявитель выступал заказчиком работ, поскольку трамвайные пути и контактная сеть троллейбусов, реконструкция которых осуществлялась в рамках Адресной программы, находились на балансе Предприятия и в его хозяйственном ведении.

Таким образом, за счет бюджетных средств собственник имущества через уполномоченный орган осуществлял улучшение имущества, находящегося в собственности города Санкт-Петербурга и в хозяйственном ведении заявителя.

Факт целевого использование бюджетного финансирования налоговыми органами не оспаривается.

Согласно статье 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций", объектом обложения являлась валовая прибыль, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными данной статьей.

При этом в составе валовой прибыли должны были учитываться доходы от внереализационных операций, уменьшенные на сумму расходов по этим операциям.

Принцип определения доходов содержится в статье 41 НК РФ, согласно которой под доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

Средства, полученные из бюджета в качестве финансирования адресной программы капитальных вложений, не относятся к внереализационным доходам, предусмотренным пунктом 14 Положения о составе затрат.

С 2002 года, подлежат применению положения главы 25 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления из бюджета. К ним относятся целевые поступления из бюджета бюджетополучателям и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений (доказательств отсутствия у заявителя раздельного учета в ходе проверки не получено и в материалы дела не представлено).

Суды обоснованно установили, что в данном случае заявитель относится к получателям бюджетных средств, определение которых дано в статье 162 Бюджетного кодекса Российской Федерации.

Таким образом, финансирование ГУП "Горэлектротранс" в рамках Адресной программы носит в целях налогообложения характер целевых поступлений, доходы от которых в силу пункта 2 статьи 251 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы и ссылка налоговых органов на положения пункт 8 статьи 250 НК РФ о том, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав подлежит отклонению.

Кроме того, в соответствии с подпунктом 26 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств и иного имущества, которые получены унитарными предприятиями от собственника имущества этого предприятия или уполномоченного им органа.

При таких обстоятельствах правовых оснований для доначисления налога на прибыль в связи с увеличением налоговой базы у Инспекции N 9 не было.

Инспекцией N 9 вменяется занижение налога на прибыль в результате необоснованного занижения налогооблагаемой прибыли на сумму убытка от списания основных средств (пункт 2.2.2.2 акта проверки от 11.05.2004).

Инспекция N 9 установила, что Предприятие занизило налогооблагаемую прибыль за 2001 год в сумме 64 516 000 руб., в том числе за счет расходов (убытков), полученных от списания основных средств, относящихся к сфере жилищно-коммунального хозяйства (общежитий) в результате передачи этих объектов в соответствии с распоряжением собственника (КУГИ Санкт-Петербурга) в ведение уполномоченного органа - Комитету по содержанию жилищного фонда Санкт-Петербурга, в общей сумме 64 258 000 руб.; а также за счет расходов (убытков), полученных от списания товароматериальных ценностей и тары в общей сумме 258 000 руб.

Налоговые органы ссылаются на нарушение заявителем полоежений статьи 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций", Приказа Министерства финансов России от 06.07.99 N 43н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность предприятий" ПБУ N 4/99, пункта 2.4 Инструкции МНС РФ от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций", приказа Министерства финансов России от 13.01.2000 N 4н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" и полагают, что поскольку Предприятие не понесло затрат на приобретение общежитий, списанных с баланса при передаче по распоряжению собственника, то, у него отсутствуют законные основания для учета этих сумм при налогообложении прибыли.

По данному эпизоду доначислен налог на прибыль в сумме 18 709 640 руб., пени в сумме 4 216 998 руб. и наложен штраф по статье 120 НК РФ в сумме 1 870 964 руб.

Суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены или изменения судебных актов по этому эпизоду.

Так, судами установлено, что Предприятие учло во внереализационных доходах за 2001 год сумму полученного из бюджета возмещения убытков, в связи с чем включение в состав расходов убытка от списания указанного имущества не повлияло на расчет налогооблагаемой базы за соответствующий налоговый период.

Как следует из материалов дела, ГУП "Горэлектротранс" по данным бухгалтерского учета в 2001 году в соответствии с пунктом 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Министерства финансов России от 06.05.99 N 33н и пунктом 11 ПБУ 10/99 в состав расходов включило убытки, полученные от списания основных средств, относящихся к жилищно-коммунальному хозяйству, в результате передачи общежитий в сумме 64 258 000 руб. (по остаточной стоимости) и расходы от списания прочих материальных ценностей в сумме 258 000 руб.

Кроме того, заявитель в состав внереализационных доходов по данным бухгалтерского учета включил 819 538 000 руб. бюджетного финансирования на покрытие убытков, включая и убытки, полученные от выбытия общежитий и списания материальных ценностей, что подтверждается сведениями, отраженными по строке 120 "Внереализационные доходы" формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках".

Суды установили, что названная сумма участвовала в расчете налоговой базы по налогу на прибыль за 2001 год.

Таким образом, у Инспекции N 9 отсутствовали законные основания для доначисления заявителю недоимки по этому эпизоду, так как включение в состав расходов по данным бухгалтерского учета сумм убытков от выбытия указанного имущества не повлияло на расчет налогооблагаемой базы.

Судами также правильно в соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ и статьей 108 НК РФ отклонены и доводы подателя жалоб о том, что Предприятием не представлено расшифровки суммы 819 538 000 руб., (финансирование из бюджета на сумму убытков), а также соглашения либо иного документа, согласно которому перечислялись суммы компенсации из бюджета.

В разногласиях по акту выездной налоговой проверки, отраженных в письме заявителя от 25.05.2004 N 1.22-50, Предприятие указало, что включение каких-либо сумм в состав внереализационных расходов в бухгалтерском учете с отражением таких сумм на счете 80 не означает, что на эти суммы была уменьшена налогооблагаемая база по налогу на прибыль. Эти возражения Предприятия не проверены ответчиком путем анализа первичных документов, в том числе путем расчета внереализационных доходов, подлежащих учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2001 год.

Доказательств о том, что из бюджета Санкт-Петербурга компенсировались иные убытки ГУП "Горэлетротранс", не связанные с названным имуществом, налоговым органом судам не представлено.

При таких обстоятельствах судебные инстанции обоснованно установили, что по итогам 2001 года у Предприятия отсутствовал отрицательный результат от безвозмездной передачи основных средств ввиду компенсации убытков собственником имущества, а при определении налоговой базы заявителем правомерно включена разница между суммой компенсации, полученной от собственника, и остаточной стоимостью основных средств, тары и материалов, списанных с баланса предприятия.

Инспекцией N 9 вменяется также неправомерная корректировка налоговых обязательств (пункт 2.2.2.3 акта проверки от 11.05.2004).

Инспекция N 9 установила, что при проверке правильности исчисления налогооблагаемой прибыли за 2001 год заявителем не восстановлены для целей налогообложения прибыли 2001 год убытки прошлых лет, полученные в 2000 году по отдельным структурным подразделениям в общей сумме 2 798 761 руб. По мнению налоговых органов, названные убытки не могут быть приняты в целях налогообложения прибыли в 2001 году, поскольку в соответствии со статьей 54 НК РФ при обнаружении ошибок перерасчет налоговых обязательств производится в периоде их совершения.

По данному эпизоду доначислено 811 641 руб. налога на прибыль за 2001 год, 181 640 руб. пеней. Кроме того, Предприятие привлечено к налоговой ответственности по статье 120 НК РФ в виде взыскания 81 164 руб. штрафа по налогу на прибыль.

Кассационная инстанция считает, что, удовлетворяя требования заявителя по этому эпизоду, судебные инстанции правомерно исходили из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Судами установлено, что в данном случае сумма расходов фактически относится не только к 2000 году, но и накоплена за продолжительный период времени и Предприятию не представилось возможным соотнести конкретные суммы с их принадлежностью к прошлым налоговым (отчетным) периодам (приложение 3 , листы дела 28-55).

Оснований для иной оценки фактических обстоятельств дела у суда кассационной инстанции нет.

При таких обстоятельствах заявителем правильно применены положения статьи 54 НК РФ, предусматривающие возможность корректировки налоговых обязательств в такой ситуации в периоде выявления ошибок (искажений).

Инспекцией N 9 вменяется занижение налога на прибыль за счет неправомерного списания на убытки расходов, понесенных от деятельности обслуживающих производств и хозяйств при несоблюдении условий, предусмотренных статьей 275.1 НК РФ (пункт 2.2.2.4 акта проверки от 11.05.2004)

Инспекция N 9 установила занижение Предприятием налоговой базы по налогу на прибыль за 2002 год за счет неправомерного списания на убытки расходов, понесенных от деятельности объектов обслуживающих производств и хозяйств в общем сумме 10 350 363 руб., поскольку не соблюдены условия, установленные статьей 275.1 НК РФ.

По данному эпизоду доначислен налог на прибыль в сумме 2 484 087 руб., пени в сумме 559648 руб. и наложен штраф по статье 120 НК РФ в сумме 248 409 руб.

Удовлетворяя требования заявителя по этому эпизоду, судебные инстанции указали на то, что все условия, предусмотренные статьей 275.1 НК РФ, заявителем соблюдены; доказательств того, что стоимость путевок в оздоровительный лагерь значительно отличалась от стоимости, по которой оказывались услуги заявителем, не представлено; а по тем объектам, по которым условия не соответствовали нормам статьи 275.1 НК РФ, заявитель не включал убытки в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены или изменения судебных актов по этому эпизоду.

Согласно пункту 13 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде сумм убытков по объектам обслуживающих производств и хозяйств, включая объекты жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы в части, превышающей предельный размер, определяемый в соответствии со статьей 275.1 НК РФ.

Статьей 275.1 НК РФ установлены особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, осуществляющими деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств. Налогоплательщики, в состав которых входят обособленные подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

В случае если обособленным подразделением налогоплательщика получен убыток при осуществлении деятельности, связанной с использованием указанных в настоящей статье объектов, такой убыток признается для целей налогообложения при соблюдении следующих условий:

если стоимость услуг, оказываемых налогоплательщиком, осуществляющим деятельность, связанную с использованием указанных в настоящей статье объектов, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов;

если расходы на содержание объектов жилищно - коммунального хозяйства, социально - культурной сферы, а также подсобного хозяйства и иных аналогичных хозяйств, производств и служб не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;

если условия оказания услуг налогоплательщиком существенно не отличаются от условий оказания услуг специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

Если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, то убыток, полученный налогоплательщиком при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий десять лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности.

Судами установлено, что ни в ходе проверки, ни при рассмотрении дела налоговым органом не представлено доказательств, свидетельствующих о несоблюдении Предприятием установленных статьей 275.1 НК РФ положений.

Заявителем представлены доказательства, подтверждающие, что стоимость путевки в Детский оздоровительный лагерь "Зарница" составляла в 2002 году 4 571 руб., что соответствует стоимости путевок в аналогичные детские оздоровительные лагеря, расположенные в том же районе.

Фактически позиция налоговых органов основана на неправильном применении положений статьи 275.1 НК РФ, поскольку ими фактически сопоставлялись не данные в отношении аналогичных объектов, осуществляемых специализированными организациями, а данные о соотношении выручки от реализации товаров (работ, услуг) по объектам обслуживающих производств и хозяйств с суммой убытка, полученного от их деятельности.

Таким образом, судебные акты по этому эпизоду являются законными и обоснованными.

Инспекцией N 9 вменяется занижение налога на прибыль за 2003 год в результате выявления в ходе проверки нарушений по налогу на прибыль за 2001 год (пункт 2.2.2.6 акта проверки от 11.05.2004)

Предприятию по данному эпизоду вменено занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 9 месяцев 2003 г. в сумме 5 724 680 руб. в связи с тем, что по результатам выездной налоговой проверки выявлены нарушения налогового законодательства по налогу на прибыль за 2001 год, приведшие к перекрытию убытков, и часть суммы убытка 2001 года, перенесенного на будущее в соответствии с требованиями статьи 283 НК РФ и отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2003 года, не должна, уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль за данный отчетный период.

По данному эпизоду доначислен налог на прибыль в сумме 1 373 923 руб., пени в сумме 314 188 руб. и применена ответственность по статье 120 НК РФ в виде взыскания 137 392 руб. штрафа.

Кассационная инстанция считает, что судами по данному эпизоду сделан обоснованный вывод о том, что названное нарушение производно от иных нарушений, вмененных Предприятию, рассмотренных судебными инстанциями, позиции налоговых органов по которым признана неправомерной, в том числе по основаниям нарушения положений статьи 101 НК РФ и недоказанности выводов налоговых органов, и соответственно отсутствуют основания для увеличения налоговой базы по налогу на прибыль за 9 месяцев 2003 года.

Кассационная инстанция также считает, что по всем спорным эпизодам позиции подателей жалоб сводятся к переоценке установленных судами фактических обстоятельств дела, что в суде кассационной инстанции не допускается.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 286, 287 (пункт 1 части 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.03.2006 по делу N А56-23788/2004 оставить без изменения, а кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Санкт-Петербургу и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Санкт-Петербургу - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

А.В. Асмыкович Е.В. Боглачева

Л.Б. Мунтян