Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 12 февраля 2007 г. N А56-15611/04 Дело по иску Общества о признании недействительным решения ИФНС в части доначисления налога на прибыль, НДС, пеней и штрафа направлено на новое рассмотрение, поскольку суд первой инстанции не проверил правильность расчета суммы штрафа и пеней по НДС, начисленного по операции реализации НИОКР

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 12 февраля 2007 г. N А56-15611/04

ГАРАНТ:

См. также предыдущее рассмотрение дела: постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 14 апреля 2005 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Абакумовой И.Д. судей Клириковой Т.В., Асмыковича А.В.

при участии от ООО "Ромбонит" Малиновской В.М. (доверенность от 31.01.2005), Репина А.С. (доверенность от 31.01.2005), от Межрайонной инспекции ФСН РФ N 12 по Санкт-Петербургу Шафиковой P.P. (доверенность от 17.01.2005),

рассмотрев 07.02.2007 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20.10.2006 по делу N А56-15611/04,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Ромбонит" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 12 по Санкт-Петербургу (далее - налоговая инспекция) от 07.04.2004 N 15-07/3898 в части начисления 7 530 руб. налога на прибыль, 319 888 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 48 452 руб. пеней по НДС и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде 73 287 руб. штрафа.

Решением суда от 23.09.2004 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением апелляционной инстанции от 16.12.2004 решение суда оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 14.04.2005 судебные акты отменены в части признания недействительным решения налоговой инспекции по эпизодам начисления 152 676 руб. НДС за 1 квартал 2002 года и 304 000 руб. НДС за 2 квартал 2003 года, соответствующих пеней и штрафа. В этой части дело передано на новое рассмотрение в суд первой инстанции. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

После повторного рассмотрения дела решением суда от 20.10.2006 требования налогоплательщика удовлетворены.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе налоговая инспекция, ссылаясь на нарушение судом статей 146, 149, 154 НК РФ, просит отменить судебные акты. По мнению налоговой инспекции, суд сделал неправильный вывод, что у общества на 01.01.2002 имелась переплата по НДС, перекрывающая сумму недоимки. Кроме того, суд неправомерно оценил результаты НИОКР, реализованные налогоплательщиком, как имущество, а не как товар.

В судебном заседании представитель налоговой инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель общества возражал против ее удовлетворения.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления в бюджет налогов и сборов за период с 01.10.2000 по 30.09.2003, о чем составила акт от 26.02.2004 N 8.

По результатам поверки, рассмотрев разногласия налогоплательщика по акту проверки, налоговая инспекция вынесла решение от 07.04.2004 о привлечении общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 91 335 руб. штрафа и начислении 472 564 руб. НДС и 80 989 руб. пеней, 7 530 руб. налога на прибыль. Кроме того, этим же решением уменьшен налог на прибыль за 2002 год на 36 590 руб.

Основанием для вынесения решения налогового органа по обжалуемым в рассматриваемой кассационной жалобе эпизодам послужили следующие обстоятельства.

Налоговая инспекция полагает, что налогоплательщик за 1 квартал 2002 года занизил НДС на 152 676 руб., поскольку в нарушение статьи 170 НК РФ неправомерно предъявил налог к возмещению из бюджета, в то время как эту сумму следовало отнести на затраты по производству и реализации товаров как расходы по операциям, освобождаемым от обложения НДС. В связи с данным нарушением обществу начислено 54 587 руб. пеней и 30 535 руб. штрафа. Налогоплательщик не оспаривает факт нарушения, но не согласен с размером пеней и штрафа, так как имело переплату по налогу в размере 166 266 руб.

Налоговая инспекция, также выявила факт неправомерного пользования обществом льготой по подпункту 16 пункта 3 статьи 149 НК РФ. А именно, общество на основании договора от 03.11.97 N 643р/1886, заключенного с Фондом содействия развитию малых форм предприятий в научно-технической сфере (далее - Фонд содействия), выполняло научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы (далее - НИОКР) по созданию и выпуску для реализации пиролитического нитрида бора повышенной конкурентоспособности. Для выполнения работ Фонд содействия выделил обществу 1 520 000 руб. бюджетных средств на условиях возврата с начислением 10% годовых.

Заявитель реализовал результат работы обществу с ограниченной ответственностью "Вириал" (далее - ООО "Вириал") на основании договора от 05.06.2003 N 1/643р/1886. В порядке расчетов за выполненную работу стороны произвели зачет кредиторской задолженности продавца покупателю на сумму 669 691 руб. и ООО "Вириал" обязалось оплатить оставшуюся сумму Фонду содействия, в том числе, и проценты за пользование бюджетными средствами.

Налоговая инспекция полагает, что поскольку НИОКР, числящиеся на балансе ООО "Ромбонит" на счете 08 "Капитальные вложения", не являются амортизируемым имуществом, признаки которого определены в статье 256 НК РФ, стоимость реализованных НИОКР включается в налогооблагаемую базу по НДС.

Суд первой инстанции признал незаконным начисление штрафа и пеней за первый квартал 2002 года, поскольку на 01.01.2002 у общества имелась переплата по НДС в размере 39 074 руб. Поскольку задолженности перед бюджетом не имелось, основания для начисления пеней и штрафа отсутствовали. Кроме того, в нарушение статьи 101 НК РФ в решении налогового органа отсутствует указание на то, что предъявление к возмещению 152 676 руб. НДС повлекло неуплату налога.

Признавая недействительным решение налогового органа по эпизоду начисления НДС в сумме 304 000 руб. за 2 квартал 2003 года, суд указал, что общество правомерно не исчислило НДС при реализации НИОКР ООО "Вириал", поскольку в силу статьи 154 (пункт 3) НК РФ в данном случае имела место реализация имущества, а поскольку не возникло положительной разницы между ценой реализуемого имущества и его остаточной стоимостью, то не возникло и объекта налогообложения.

Суд кассационной инстанции проверил правильность применения судом норм материального и процессуального права.

В соответствии со статьей 101 НК РФ в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответственности.

В данном случае решение налогового органа содержит обстоятельства правонарушения, возражения налогоплательщика и результаты их рассмотрения, указание на статью 122 НК РФ и размер штрафа. Из мотивировочной части решения следует, что ответственность применена только по эпизодам начисления 152 676 руб. НДС и 304 000 руб. НДС. В материалах дела имеется расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет в связи с неправомерным предъявлением к возмещению 152 676 руб. НДС. Поэтому, суд сделал неправильный вывод о нарушении налоговым органом статьи 101 НК РФ.

В постановлении кассационной инстанции от 14.04.2005 указывалось на это обстоятельство. При новом рассмотрении дела суду первой инстанции были даны указания о необходимости исследовать обоснованность расчета суммы штрафа и пеней.

При новом рассмотрении дела суд первой инстанции сделал вывод о наличии у общества на 01.01.2002 переплаты по НДС в размере 39 074 руб. Однако, суд не дал оценки доводу налоговой инспекции о том, что переплата возникла в связи с ошибочным отражении в декларации за 1 квартал 2002 года к возмещению 136 126 руб. НДС. Из акта сверки расчетов (л.д.153, том 2) следует, что сумма 136 126 руб. полностью возмещена обществу. Таким образом, вывод суда об отсутствии оснований для начисления пеней и штрафа по этому эпизоду недостаточно обоснован.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно статье 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции по выполнению научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ за счет средств бюджетов, а также средств Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития и образуемых для этих целей в соответствии с законодательством Российской Федерации внебюджетных фондов министерств, ведомств, ассоциаций; выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ учреждениями образования и науки на основе хозяйственных договоров.

В данном случае налогоплательщик правомерно не включил в налогооблагаемую базу денежные средства, полученные от Фонда содействия для выполнения НИОКР, что налоговым органом не оспаривается. Согласно статье 769 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору на выполнение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а по договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ - разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него или новую технологию, а заказчик обязуется принять работу и оплатить ее.

В силу статьи 772 ГК РФ исполнитель вправе использовать полученные им результаты работ для собственных нужд.

Статья 38 НК РФ устанавливает, что объектом налогообложения является реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

Под имуществом в Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

Товаром для целей Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

Таким образом, в данном случае результат выполненных обществом работ является товаром, а не имуществом, на что также указывалось в постановлении кассационной инстанции от 14.04.2005.

Статьей 153 НК РФ определено, что налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии со статьей 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Общество реализовало результат НИОКР ООО "Вириал", то есть совершило операцию, подлежащую обложению НДС.

Суд первой инстанции сделал неправильный вывод, что в рассматриваемом деле необходимо применять пункт 3 статьи 154 НК РФ.

Согласно пункту 3 статьи 154 НК РФ при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога, налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений статьи 40 настоящего Кодекса, с учетом налога, акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок).

То есть в данной норме речь идет о реализации имущества, в то время как общество реализовало результат своей работы. Поэтому пункт 3 статьи 154 НК РФ при совершении указанной операции применению не подлежит.

В соответствии со статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

При новом рассмотрении настоящего дела суд первой инстанции не выполнил указаний, изложенных в постановлении Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 14.04.2005, в связи с чем решение суда подлежит отмене с направлением дела на новое рассмотрение в ином составе судей.

При новом рассмотрении суду следует проверить правильность расчета суммы штрафа и пеней по НДС за 1 квартал 2002 года, расчет сумм НДС, начисленного по операции реализации НИОКР и с учетом этого принять законное и обоснованное решение.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20.10.2006 по делу N А56-15611/04 отменить.

Дело передать на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области в ином составе судей.

Председательствующий Судьи

И.Д. Абакумова А.В. Асмыкович

Т.В. Клирикова