Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 21 мая 2008 г. N А56-13315/2007 Заявление ООО о признании недействительным решения МИФНС об отказе в возмещении НДС по операциям на внутреннем рынке удовлетворено, поскольку, в частности, Общество подало уточненную налоговую декларацию до истечения трехмесячного срока проведения камеральной проверки первоначально представленной декларации и до вынесения налоговым органом решения по результатам ее проверки, следовательно, у налогового органа отсутствовали основания учитывать прежние сведения при проверке правильности исчисления и уплаты налога Заявителем за соответствующий налоговый период, признанные им самим ошибочными

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 21 мая 2008 г. N А56-13315/2007

ГАРАНТ:

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 10 апреля 2008 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Корпусовой О.А., Кузнецовой Н.Г.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Санкт-Петербургу Корнеева С.Д. (доверенность от 02.04.2008 N 18/6721), Колесника Г.Н. (доверенность от 11.12.2007 N 18/22456), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Санкт-Петербургу Лапиной Е.Е. (доверенность от 03.09.2007 N 03-01-01/18716), от общества с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Британия" Григорьевой С.А. (доверенность от 29.06.2007 б/н),

рассмотрев 21.05.2008 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 09.10.2007 (судья Галкина Т.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.01.2008 (судьи Згурская М.Л., Горбачева О.В., Третьякова Н.О.) по делу N А56-13315/2007,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Британия" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция N 8) от 22.01.2007 N 4 об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за сентябрь 2006 года по операциям на внутреннем рынке.

Позднее Общество уточнило свои требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) и просило суд:

- признать недействительным решение Инспекции N 8 от 22.01.2007 N 4 об отказе в возмещении сумм НДС за сентябрь 2006 года;

- признать незаконными действия Инспекции N 8, выразившиеся в неправомерном зачете доначисленного по решению от 22.01.2007 N 4 НДС в размере 2 219 369 руб. в счет имеющейся переплаты;

- обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 23 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция N 23) устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества путем восстановления в карточке "Расчет с бюджетом" переплаты в размере 2 219 369 руб.

Определением суда первой инстанции от 03.07.2007 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований, привлечена Инспекция N 23, а 02.10.2007 - в качестве второго ответчика.

Решением суда от 09.10.2007, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 23.01.2008, заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

В кассационной жалобе Инспекция N 23 просит отменить вынесенные судебные акты и принять новое решение об отказе в удовлетворении требований Общества, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права. В обоснование жалобы налоговый орган указывает на следующие обстоятельства:

- направление налогоплательщику требования заказным письмом по его юридическому адресу, независимо от его получения адресатом, свидетельствует о соблюдении налоговым органом досудебной процедуры урегулирования спора. Поскольку Общество не обеспечило должным образом получение корреспонденции по своему юридическому адресу и не представило доказательств непоступления почтового отправления по его надлежащему адресу по вине отделения связи, оно фактически уклонилось от получения требования налогового органа. Следовательно, отрицательные последствия ненадлежащего исполнения налогоплательщиком своей обязанности не могут быть возложены на налоговый орган;

- по мнению Инспекции N 23, Общество, представив в судебное заседание пакет документов, подтверждающий право на налоговые вычеты и возмещение НДС, минуя налоговый орган, тем самым нарушило административную (досудебную) процедуру возмещения НДС. Следовательно, учитывая позицию Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 18.12.2007 N 65, суд должен был отказать в удовлетворении требований Общества. При этом налогоплательщик вправе повторно обратиться в налоговый орган, выполнив надлежащим образом требования главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ);

- довод Общества о том, что суд первой инстанции обязан был проверить представленные им в судебное заседание документы, свидетельствующие о правомерности заявленной к вычету спорной суммы налога, является, по мнению Инспекции N 23, необоснованным. В рамках судебного контроля за законностью ненормативного акта налогового органа не представляется возможным осуществить проверку тех обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает право налогоплательщика на возмещение НДС и проверка которых может быть осуществлена только путем проведения мероприятий налогового контроля. Правом на проведение таких мероприятий судебные органы не располагают, а следовательно, формальное соответствие требованиям законодательства документов, представленных Обществом в суд первой инстанции, не может свидетельствовать о реальном осуществлении хозяйственных операций и о характере взаимоотношений с контрагентами;

налоговый орган в силу статей 88 и 93 НК РФ вправе отказать налогоплательщику в возмещении НДС, если сумма налогового вычета не подтверждена надлежащими документами либо выявлены иные обстоятельства, свидетельствующие о необоснованном получении им налоговой выгоды.

В отзыве Общество просило обжалуемые судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции N 23 - без удовлетворения.

В судебном заседании представители налоговых органов поддержали доводы кассационной жалобы, а представитель Общества - доводы отзыва на нее.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в соответствии со статьей 286 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, Инспекция N 8 провела камеральную налоговую проверку представленной Обществом декларации по НДС за сентябрь 2006 года, по результатам которой приняла решение от 22.01.2007 N 4.

Судами установлено, что направленная Обществом в Инспекцию N 8 декларация по НДС за сентябрь 2006 года поступила в указанный налоговый орган 10.11.2006 (т. 1, л.д. 23). Согласно указанной декларации исчислен НДС с оборотов по реализации товаров (работ, услуг) в размере 2 219 369 руб.; НДС, подлежащий вычету, составил 3 352 538 руб., налог, заявленный к возмещению -1 133 169 руб.

Позднее, 20.11.2006, то есть до окончания трехмесячного срока на проведение камеральной налоговой проверки первоначальной декларации по НДС, Общество направило в Инспекцию N 8 уточненную налоговую декларацию по НДС за указанный период, которая получена налоговым органом 19.12.2006, что подтверждается уведомлением о вручении (т. 1, л.д. 30).

По уточненной налоговой декларации исчисленный с оборотов по реализации товаров (работ, услуг) НДС составил 2 247 364 руб., а НДС, подлежащий вычету, - 3 398 236 руб.; налог, заявленный к возмещению -1 150 872 руб.

Уточнения, внесенные Обществом в налоговую декларацию по НДС за сентябрь 2006 года, обусловлены обнаружением заявителем ошибок, связанных с определением налоговой базы за соответствующий налоговый период и налоговых вычетов, заявленных в ранее поданной декларации.

Оспариваемое решение от 22.01.2007 N 4 вынесено Инспекцией по результатам камеральной проверки по ранее поданной налоговой декларации. Данным актом она отказала Обществу в применении налогового вычета по НДС за сентябрь 2006 года в размере 3 352 538 руб., а также в возмещении 1 133 169 руб. налога. Заявителю доначислено 2 219 369 руб. НДС и предложено внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.

Основанием для вынесения такого решения послужило непредставление Обществом истребованных налоговым органом документов, что лишило Инспекцию N 8 возможности проверить законность и обоснованность заявленных налоговых вычетов.

Общество не согласилось с вынесенным Инспекцией N 8 решением от 22.01.2007 N 4 и обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным (с учетом уточнений в порядке статьи 49 АПК РФ).

Судебные инстанции, удовлетворяя требования заявителя в полном объеме, исходили из того, что подача Обществом уточненной налоговой декларации влечет аннулирование данных первоначальной декларации. Если уточненная декларация представлена в налоговый орган до истечения трехмесячного срока проведения камеральной проверки первоначально представленной декларации и до вынесения налоговым органом решения по результатам ее проверки, то у налогового органа отсутствуют основания учитывать прежние сведения при проверке правильности исчисления и уплаты налогоплательщиком налога за соответствующий налоговый период, признанные им самим ошибочными. Поэтому, по мнению судов, Инспекция N 8 не вправе была выносить решение без учета сведений, указанных в полученной 19.12.2006 уточненной налоговой декларации по НДС за сентябрь 2006 года. Кроме того, требование о представлении документов по уточненной налоговой декларации Инспекцией N 8 в адрес налогоплательщика не направлялось. В ходе рассмотрения дела Обществом в суд первой инстанции представлены договоры с поставщиками, копии счетов-фактур, книга покупок за сентябрь 2006 года, товарные накладные, акты сдачи-приемки выполненных работ, доказательства оприходования товаров (работ, услуг), которые оформлены надлежащим образом и подтверждают правомерность отраженных в уточненной декларации сумм.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и считает, что суды при разрешении спора правомерно руководствовались следующим.

В соответствии со статьями 171, 172 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычеты по НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), а также документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

При этом налоговым законодательством не предусмотрена обязанность налогоплательщиков представлять перечисленные документы одновременно с налоговой декларацией, за исключением необходимости подтверждения права на возмещение налога по ставке 0%.

Право налогоплательщика на возмещение НДС из бюджета и порядок реализации этого права установлены статьей 176 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 176 НК РФ в случае если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику.

В силу пунктов 2, 3 статьи 176 НК РФ указанная сумма направляется в течение трех календарных месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом, на исполнение обязанностей налогоплательщика по уплате налогов или сборов, подлежащих зачислению в тот же бюджет. Налоговые органы производят зачет самостоятельно. По истечении трех календарных месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом, сумма, которая не была зачтена, подлежит возврату налогоплательщику по его письменному заявлению.

Статья 81 НК РФ предусматривает, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно иных ошибок налогоплательщик вправе внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию того налогового периода, к которому относятся операции и выплаты по ним.

Дополнения и изменения вносятся путем подачи уточненной декларации.

Подача уточненной декларации означает отказ налогоплательщика от сведений, указанных им в ранее направленной декларации, их замену на иные сведения.

Апелляционный суд правильно указал на то, что если уточненная декларация представлена в налоговый орган до истечения трехмесячного срока проведения проверки первоначально представленной декларации и до вынесения налоговым органом решения по результатам ее проверки, у налогового органа отсутствуют основания учитывать прежние сведения при проверке правильности исчисления и уплаты налогоплательщиком налога за соответствующий налоговый период, он не вправе выносить решение без учета сведений, указанных в полученной уточненной декларации. Подача Обществом уточненной декларации влечет аннулирование налогоплательщиком данных первоначально поданной декларации.

В данном случае судами установлено и материалами дела подтверждается, что первоначальная декларация по НДС за сентябрь 2006 года поступила в налоговый орган 10.11.2006. До окончания камеральной проверки этой декларации Общество представило в налоговый орган уточненную декларацию по НДС за тот же период, которая 19.12.2006 поступила в Инспекцию N 8.

Поскольку уточненная декларация содержит иные, чем в ранее представленной декларации сведения о размере выручки, трехмесячный срок проведения проверки начинает исчисляться заново с момента подачи этой уточненной декларации.

Следует отметить, что нормы главы 21 - Налогового кодекса Российской Федерации не содержат такого основания отказа налогоплательщику в применении налоговых вычетов по НДС и возмещении из бюджета налога, как подача уточненной декларации.

Как обоснованно отметил апелляционный суд, несмотря на отсутствие оснований для вынесения решения по первоначальной декларации ввиду получения налоговым органом 19.12.2006 уточненной декларации за тот же налоговый период (сентябрь 2006 года), Инспекция N 8 вынесла 22.01.2007 решение N 4 которым отказала Обществу в применении налогового вычета по НДС в размере 3 352 538 руб. и в возмещении 1 133 169 руб. налога, а также доначислила 2 219 369 руб. НДС.

Не предусматривает Налоговый кодекс Российской Федерации и вынесение налоговым органом решения по каждой декларации, включая первоначально поданную и уточненные декларации за тот же налоговый период в случае их поступления в налоговый орган до вынесения решения по результатам камеральной проверки ранее полученной декларации.

Довод Инспекции о получении первоначальной декларации 27.11.2006 и уточненной декларации 29.01.2007 правильно отклонен судебными инстанциями как документально неподтвержденный, поскольку в материалах дела имеются соответствующие уведомления с подписью работника Инспекции N 8 о том, что первоначальная декларация по НДС за сентябрь 2006 года поступила в налоговый орган 10.11.2006, а уточненная - 19.12.2006. Иных доказательств, опровергающих данные сведения, Инспекция N 23 в материалы дела не представила и такие не приложены ею к кассационной жалобе.

Следовательно, суды пришли к правильному выводу о том, что Инспекция N 8 неправомерно вынесла оспариваемое решение по первоначальной декларации по НДС за сентябрь 2006 года без учета поданной Обществом и полученной 19.12.2006 Инспекцией N 8 уточненной налоговой декларации по НДС за тот же период, в которую внесены соответствующие изменения в связи с обнаружением ошибок в ранее поданной декларации.

Поэтому Инспекция N 8 должна была проверить уточненную налоговую декларацию по НДС за сентябрь 2006 года, в том числе, как правильно отметили судебные инстанции, путем истребования необходимых для проверки изложенных в декларации сведений документов, что налоговым органом в нарушение норм Налогового кодекса Российской Федерации не осуществлено.

Право налогового органа истребовать у проверяемого налогоплательщика документы, подтверждающие обоснованность применения налоговых вычетов по НДС, предусмотрено статьями 88 и 93 НК РФ.

Из материалов дела следует и судами установлено, что 11.12.2006 (до получения уточненной налоговой декларации) Инспекция N 8 направила в адрес Общества требование N 11-08-03/27957 о представлении документов по первичной налоговой декларации по НДС за сентябрь 2006 года.

Сведений о том, что требование о представлении соответствующих документов по уточненной налоговой декларации по НДС за сентябрь 2006 года -поступившей в налоговый орган 19.12.2006, направлялось в адрес налогоплательщика в установленном законом порядке, в материалах дела не имеется. На такие доказательства Инспекция N 23 не ссылается и в кассационной жалобе.

Следовательно, довод налогового органа о том, что он выполнил возложенные на него Налоговым кодексом Российской Федерации обязанности по истребованию у налогоплательщика документов, подтверждающих право на налоговые вычеты и возмещение НДС по уточненной декларации по НДС за сентябрь 2006 года, является необоснованным и подлежит отклонению.

Кроме того, судами установлено, что в ходе рассмотрения дела Обществом в суд первой инстанции представлены договоры с поставщиками, копии счетов-фактур, книга покупок за проверяемый период, товарные накладные, акты сдачи-приемки выполненных работ, доказательства оприходования товаров (работ услуг).

В соответствии с пунктом 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 12 07 2006 N 267-0 указал, что часть 4 статьи 200 АПК РФ предполагает, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы.

Таким образом, исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, суд обязан исследовать и оценить те документы, которые представлены налогоплательщиком в обоснование своих требований. Иное явилось бы нарушением прав налогоплательщика, предусмотренным как Налоговым кодексом Российской Федерации, так и Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.

Необходимо отметить и то, что в данном случае у налогоплательщика в силу главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации отсутствует обязанность по представлению соответствующих документов, подтверждающих право на налоговые вычеты по НДС, поскольку речь идет об операциях на внутреннем рынке. Наличие такой обязанности законодательство о налогах и сборах связывает исключительно с истребованием таких документов налоговым органом. В рассматриваемой ситуации соответствующие документы по уточненной налоговой декларации по НДС за сентябрь 2006 года Инспекцией N 8 не запрашивались. Данное обстоятельство установлено судами двух инстанций и не оспаривается Инспекцией N 23.

В связи с этим подлежит отклонению довод Инспекции N 23 о том, что Общество нарушило административную (досудебную) процедуру возмещения НДС, поскольку, минуя налоговый орган, представило в судебное заседание пакет документов, подтверждающий право на налоговые вычеты и возмещение НДС.

Следовательно, судебные инстанции, оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ в совокупности представленные Обществом доказательства, правильно посчитали, что указанные документы оформлены надлежащим образом и подтверждают правомерность отраженных в уточненной декларации сумм.

Более того, судом апелляционной инстанции лицам, участвующим в деле, предложено провести трехстороннюю сверку по представленным в суд и в адрес налоговых органов документов. Надлежащий акт сверки представлен Обществом в Инспекции N 8 и 23, которые от проведения данной сверки уклонились.

Между тем Инспекция N 8 представила в апелляционный суд письмо, подписанное начальником данного налогового ведомства, в котором сообщается, что по представленным документам произведена сверка счетов-фактур с книгой покупок. В книге покупок за сентябрь 2006 года отражены представленные счета-фактуры. Сведения в книге покупок соответствуют данным уточненной налоговой декларации по НДС за сентябрь 2006 года.

Поскольку материалами дела и Инспекцией N 8 подтвержден фаю-правомерности применения Обществом налоговых вычетов по НДС за спорный период, то проведение данным налоговым органом зачета суммы налога, доначисленной по незаконно вынесенному решению от 22.01.2007 N 4 в размере 2 219 369 руб. в счет имеющейся у Общества переплаты, является неправомерным. При этом факт осуществления указанного зачета подтвержден имеющимся в материалах дела письмом начальника Инспекции N 8 от 15.01.2008.

При таких обстоятельствах кассационная коллегия считает, что суды правильно признали решение Инспекции N 8 от 22.01.2007 N 4 в части отказа в возмещении спорной суммы НДС недействительным, а действия данного налогового органа, выразившиеся в неправомерном проведении зачета доначисленной по решению от 22.01.2007 N 4 суммы НДС в размере 2 219 369 руб. в счет имеющейся у Общества переплаты, незаконными.

Ссылку Инспекции N 23 на постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 65 нельзя признать правильной применительно к рассматриваемому спору, поскольку постановление N 65 регулирует вопросы, связанные с осуществлением экспортных операций и применением налоговой ставки по НДС 0%, в то время как в данном случае речь идет об операциях на внутреннем рынке.

В этом же постановлении указано на обязательное представление налогоплательщиком документов, подтверждающих обоснованность применения ставки 0% и налоговых вычетов по НДС в связи с осуществлением экспорта товаров, что прямо предусмотрено статьей 165 НК РФ.

При осуществлении операций на внутреннем рынке налоговое законодательство не обязывает налогоплательщика представлять таковые одновременно с декларацией, то есть представить документы - это его право, а не установленная законом обязанность.

Следовательно, в рассматриваемом случае суды правильно применили положения статей 171, 172, 176 НК РФ, предусматривающих обязательное представление налогоплательщиком документов только по требованию налогового органа. Поскольку судами установлено, что соответствующее требование по уточненной налоговой декларации по НДС за сентябрь 2006 года, подлежащей камеральной проверке, не направлялось в адрес Общества, то оснований признавать процедуру досудебного возмещения НДС не соблюденной заявителем в данном случае не имеется. Кроме того, выводы обжалуемых судебных актов не противоречат правовой позиции, изложенной в названном постановлении.

В отношении требования Общества об обязании Инспекции N 23 устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества путем восстановления в карточке "Расчет с бюджетом" переплаты в размере 2 219 369 руб. суды правомерно исходили из следующего.

Согласно части 5 статьи 201 АПК РФ по делам об обжаловании действий (бездействия) государственных органов также предусмотрено, что в решении должно содержаться указание на признание оспариваемых действий (бездействия) незаконными и обязанность соответствующих государственных органов совершить определенные действия, принять решения или иным образом устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Таким образом, суд при вынесении решения обязан указать способ его исполнения.

Поскольку данное требование Общества не носит самостоятельного характера, а направлено на восстановление порядка, существующего до принятия Инспекцией N 8 необоснованного решения, суд может обязать налоговый орган внести изменения в карточку лицевого счета налогоплательщика.

Следовательно, суды обоснованно удовлетворили требование заявителя в части обязания Инспекции N 23 (место налогового учета Общества) устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя путем восстановления имевшей место переплаты в размере 2 219 369 руб. в карточке "Расчеты с бюджетом".

Доводы кассационной жалобы в полной мере рассмотрены судами первой и апелляционной инстанций и сводятся к переоценке доказательств, что в соответствии со статьями 286 и 287 АПК РФ не входит в компетенцию суда кассационной инстанции. При этом в кассационной жалобе Инспекция не приводит иных доводов, которые не были бы надлежащим образом оценены судебными инстанциями.

Поскольку дело рассмотрено судами полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, оснований для отмены обжалуемых судебных актов не имеется.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 09.10.2007 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.01.2008 по делу N А56-13315/2007 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Санкт-Петербургу - без удовлетворения.

Председательствующий

НА Морозова

Судьи

О.А. Корпусова

Н.Г. Кузнецова