Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 7 июля 2008 г. N А56-3992/2008 Заявление ООО о признании недействительным решение ИФНС в части взыскания штрафов по налогам, а также в части отказа в уплате недоимки по налогу на прибыль частично удовлетворено, так как, в частности, ИФНС не доказала нецелевое использование обществом денежных средств, полученных от дольщиков на строительство жилого дома

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 7 июля 2008 г. N А56-3992/2008

ГАРАНТ:

См. также решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 13 марта 2008 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Ломакина С.А., судей Боглачевой Е.В., Журавлевой О.Р., при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Санкт-Петербургу Гоголадзе М.З. (доверенность от 25.06.2008 N 03-40/15), от общества с ограниченной ответственностью "Строительная компания "Дальпитерстрой" Серкутьева И.В. (доверенность от 02.12.2005), рассмотрев 07.07.2008 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 13.03.2008 по делу N А56-3992/2008 (судья Спецакова Т.Е.),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Строительная компания "Дальпитерстрой" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Санкт-Петербургу (далее - инспекция) от 31.08.2007 N 13/09425 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, измененным решением Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу от 15.10.2007 N 16-13/28440, в части подпункта 3 пункта 1 в виде взыскания 235 000 руб. штрафа по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС); подпунктов 1, 2 пункта 1 в виде 198 714 руб. штрафа по налогу на прибыль; подпунктов 1, 2, 3, 4 пункта 3.1 об уплате недоимки по налогу на прибыль за 2004-2005 годы в сумме 668 571 руб.

Решением суда от 13.03.2008 заявление удовлетворено.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе инспекция, ссылаясь на неполное выяснение судом первой инстанции обстоятельств, имеющих значение для дела, и неправильное применение норм материального права, просит отменить принятое решение и отказать обществу в удовлетворении заявленных требований. По мнению подателя жалобы, общество в нарушение пункта 14 статьи 250 и подпункта 9 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) не включило в состав внереализационных доходов средства дольщиков, полученные в качестве заказчика-застройщика при осуществлении жилищного строительства по заключенным с инвесторами договорам, использованные не по целевому назначению. Кроме того, инспекция считает, что общество правомерно привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, поскольку на момент подачи уточненных деклараций по НДС за январь 2006 года и налогу на прибыль за 2005 год заявителем не уплачены суммы соответствующих пеней, в связи с чем им не выполнено условие освобождения от ответственности, предусмотренное в пункте 4 статьи 81 НК РФ.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы жалобы, а представитель общества просил оставить ее без удовлетворения.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения обществом налогового законодательства, в том числе правильности исчисления и уплаты налога на прибыль организаций и НДС по внутренним оборотам на товары (работы, услуги), реализуемые на территории Российской Федерации, за периоде 01.01.2004 по 31.12.2006, о чем составила акт от 27.07.2007 N 15-13/26/21 и с учетом представленных налогоплательщиком возражений приняла решение от 31.08.2007 N 13/09425 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, доначислении налогов и начислении пеней.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы заявителя Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу изменило принятое решение инспекции от 31.08.2007 N 13/09425, уменьшив в соответствии со статьями 112 и 114 НК РФ подлежащие взысканию суммы штрафов, начисленных обществу по эпизоду, связанному с неисполнением требований статьи 81 НК РФ, по НДС - до 235 000 руб. и по налогу на прибыль - до 65 000 руб. В остальной части решение инспекции утверждено без изменений.

Общество оспорило частично решение налогового органа в арбитражный суд.

Суд первой инстанции удовлетворил заявленные требования о признании недействительным решения инспекции от 31.08.2007 N 13/09425 в части пункта 6 мотивировочной части решения по эпизоду доначисления 668 571 руб. налога на прибыль и начисления 133 714 руб. штрафа.

Кассационная инстанция считает, что решение суда в этой части отмене не подлежит ввиду следующего.

Налоговый орган в ходе проведенной проверки установил, что в спорный период общество выполняло функции заказчика-застройщика при осуществлении жилищного строительства по договорам, заключенным с инвесторами. Взносы дольщиков по договорам долевого участия на строительство объектов жилищного строительства учитывались на счете 86 "Целевое финансирование".

Суд первой инстанции установил, что по договору от 15.10.2003 N 200 заявитель (Заимодавец) предоставил ООО "Петросвязь" (Заемщик) заем на сумму 5 000 000 руб. Согласно дополнительному соглашению к этому договору от 16.10.2003 заем имеет целевой характер и предоставляется заемщику для осуществления проектирования и строительства телефонной сети в пос. Шушары Пушкинского района г. Санкт-Петербурга с установкой оборудования в строящихся жилых домах.

Денежные средства в рамках данного договора займа передавались по письмам заемщика непосредственно на счета контрагентов для осуществления контроля за расходованием денежных средств для целей обустройства строящихся домов дольщиков. Данное обстоятельство инспекцией не оспаривается.

Налоговый орган пришел к выводу, что общество в нарушение подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ допустило нецелевое использование денежных средств, полученных от дольщиков при реализации инвестиционного проекта на строительство жилых домов, поскольку эти средства были предоставлены по договору займа иному юридическому лицу - ООО "Петросвязь", на строительство жилого дома не потрачены, а следовательно, должны учитываться в составе внереализационных доходов и облагаться налогом на прибыль в соответствии с пунктом 14 статьи 250 НК РФ, в связи с чем доначислил заявителю налог на прибыль в сумме 668 571 руб. и штраф по пункту 1 статьи 122 НК за неуплату указанного налога в размере 133 714 руб.

Между тем в соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения. К средствам бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемым бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, но не использованным по целевому назначению в течение налогового периода либо использованным не по целевому назначению, применяются нормы бюджетного законодательства Российской Федерации.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в том числе в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.

Суд первой инстанции, оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, представленные в материалы дела доказательства, пришел к выводу, что указанный способ использования денежных средств дольщиков свидетельствует об их использовании по назначению и не противоречит положениям Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений", и заключенным договорам об инвестировании проектирования и строительства жилого дома.

Этими договорами предусмотрено инвестирование проектирования и строительства жилого дома по адресу: г. Санкт-Петербург, пос. Шушары, квартал ЗЖ. В пункте 2.1 договора об инвестировании предусмотрено, что общество обязуется использовать денежные средства, полученные от инвестора, по целевому назначению - на инвестирование проектирования и строительства. Договор не содержит оговорок в отношении ограничения телефонизации объекта в ходе строительства за счет средств дольщиков - инвесторов. Кроме того, суд указал на то, что согласно пункту 10 Акта приемки законченного строительством объекта государственной приемочной комиссией от 06.12.2004 технологические и архитектурно-строительные решения по объекту характеризуются среди перечисленных данных, в том числе и телефонизацией, телевидением, радиовещанием и лифтами.

Таким образом, кассационная инстанция считает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что инспекция не доказала нецелевое использование обществом денежных средств, полученных от дольщиков на строительство жилого дома.

Вместе с тем суд кассационной инстанции считает, что решение суда в части признания недействительным решения налогового органа от 31.08.2007 N 13/09425 по эпизоду привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде начисления 65 000 руб. штрафа по налогу на прибыль и 235 000 руб. штрафа по НДС, в связи с невыполнением условий, установленных пунктом 4 статьи 81 НК РФ, подлежит отмене как принятое с нарушением норм материального права.

Из материалов дела следует, что общество 20.02.2006 представило в инспекцию декларацию по НДС за январь 2006 года, согласно которой исчислено - 1 696 136 руб. налога; общая сумма НДС, подлежащая вычету - 5 310 396 руб.; общая сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет - 0; сумма налога к уменьшению (за вычетом 4 082 руб. налога, подлежащего перечислению налоговым агентом) составила 3 610 178 руб.

Общество 18.08.2006 представило уточненную налоговую декларацию по НДС за январь 2006 года, согласно которой исчислено - 5 982 398 руб. налога; общая сумма НДС, подлежащая вычету - 3 024 183 руб.; общая сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет составила 2 962 297 руб. налога (с учетом 4 082 руб. налога, подлежащего перечислению налоговым агентом); сумма налога к уменьшению - 0.

В решении налогового органа указано, что по сроку уплаты НДС за январь 2006 года у общества переплаты по этому налогу нет.

Общество 29.03.2006 представило в инспекцию декларацию по налогу на прибыль за 2005 год, согласно которой сумма налога к уменьшению составила 18 672 руб. (в том числе федеральный бюджет - 5 057 руб., бюджет субъекта РФ - 13 615 руб.); к доплате - 0.

Налогоплательщиком 18.07.2006 представлена уточненная декларация по налогу на прибыль за 2005 год, согласно которой сумма налога к уменьшению - 0; сумма налога к доплате составила 1 051 463 руб. (в том числе в федеральный бюджет -284 772 руб., бюджет субъекта РФ - 766 691 руб.).

По сроку уплаты налога на прибыль за 2005 год у заявителя числилась переплата в размере 238 349 руб. (в том числе в федеральный бюджет - 173 753 руб., бюджет субъекта РФ - 64 596 руб.).

Инспекция указала, что неполная уплата сумм НДС и налога на прибыль произошла соответственно в результате занижения налоговых баз в первичных расчетах по сравнению с уточненными расчетами.

Поскольку общество на дату представления уточненной декларации по НДС за январь 2006 года и уточненной декларации по налогу на прибыль за 2005 год не выполнило условие, установленное в пункте 4 статьи 81 НК РФ, налоговый орган привлек его к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Суд первой инстанции удовлетворил заявление общества, посчитав, что у налогового органа не имелось оснований для привлечения заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, так как ответственность, предусмотренная указанной статьей наступает в случае неуплаты или неполной уплаты сумм налога в результате занижения налоговой базы, а не за неуплату или неполную уплату пеней.

Кассационная инстанция считает данный вывод суда ошибочным.

В соответствии с пунктом 42 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 при применении статьи 122 НК РФ судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 статьи 81 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Согласно пункту 4 статьи 81 НК РФ если соответствующее заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление налогоплательщик сделал до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 этой статьи, либо о назначении выездной налоговой проверки. Налогоплательщик освобождается от ответственности в соответствии с указанным пунктом при условии, что до подачи такого заявления налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Из приведенных норм следует, что Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрена возможность освобождения от ответственности налогоплательщика, допустившего налоговое правонарушение в виде неуплаты (неполной уплаты) налога, если он самостоятельно выявит допущенное нарушение; произведет перерасчет суммы налога, подлежащей уплате за конкретный налоговый (отчетный) период; исчислит пени за просрочку уплаты доначисленной в результате выявленной ошибки суммы налога и до представления в налоговый орган уточненной налоговой декларации уплатит сумму недоимки и соответствующую сумму пеней.

Только при выполнении всех перечисленных условий в совокупности налогоплательщик может быть освобожден от ответственности за неуплату или неполную уплату налога за соответствующий налоговый период. Невыполнение одного из условий является основанием для привлечения его к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ и взыскания штрафа в размере 20% от суммы налога, неуплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Таким образом, значение имеет переплата не на день представления уточненной декларации, а на период, когда должен был быть уплачен налог.

Если такой переплаты не имелось, то согласно пункту 4 статьи 81 НК РФ налогоплательщик освобождается от ответственности, если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации сделано до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 этой статьи, либо о назначении выездной налоговой проверки. Налогоплательщик освобождается от ответственности в соответствии с названным пунктом при условии, что до подачи такого заявления он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Ввиду изложенного в случае если такое условие освобождения от ответственности, как уплата до момента подачи уточненной декларации суммы пеней не выполнено, то оснований для освобождения налогоплательщика от ответственности нет.

Из материалов дела видно, что на установленный срок уплаты НДС за январь 2006 года и налога на прибыль за 2005 год общество за предыдущие налоговые периоды не имело переплаты по налогам в суммах, достаточных для покрытия недоимок. Следовательно, налогоплательщик мог быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, только при соблюдении условий, установленных в пункте 4 статьи 81 НК РФ. На момент подачи уточненных налоговых деклараций общество не уплатило соответствующие пени, то есть не выполнило условия, предусмотренные этой нормой.

При таких обстоятельствах решение суда от 13.03.2008 по эпизоду, изложенному в пункте 7 мотивировочной части оспариваемого решения налогового органа о начислении обществу налоговой санкции, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 65 000 руб. штрафа по налогу на прибыль и 235 000 руб. по НДС подлежит отмене, как принятое с нарушением статьи 81 НК РФ.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286 и пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 13.03.2008 по делу N А56-3992/2008 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Санкт-Петербургу от 31.08.2007 N 13/09425 о привлечении общества с ограниченной ответственностью "Строительная компания "Дальпитерстрой" к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания 65 000 руб. штрафа по налогу на прибыль и 235 000 руб. по налогу на добавленную стоимость.

В удовлетворении заявленных требований обществу с ограниченной ответственностью "Строительная компания "Дальпитерстрой" в этой части отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 13.03.2008 оставить без изменения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Строительная компания "Дальпитерстрой" в пользу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Санкт-Петербургу 1 000 руб. государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой и кассационной инстанций.

Председательствующий

С.А. Ломакин

Судьи

Е.В. Боглачева

О.Р. Журавлева