Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 13 августа 2008 г. N А05-10584/2007 Заявление Предпринимателя о признании недействительными решения ИФНС в части доначисления НДФЛ, НДС, ЕСН, а также пеней по указанным налогам и привлечении к налоговой ответственности, кроме того, требования об уплате вышеуказанных сумм налогов, пеней и штрафов частично удовлетворено, поскольку, в частности, за указанный период у Предпринимателя отсутствовали основания для включения полученных от гражданина денежных средств в налогооблагаемую базу по НДС в качестве авансовых платежей, следовательно, ИФНС необоснованно доначислила Предпринимателю НДС, пени и штраф

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 13 августа 2008 г. N А05-10584/2007

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Ломакина С.А., судей Блиновой Л.В., Никитушкиной Л.Л., при участии от предпринимателя Кашликова Дмитрия Николаевича Роговской Г.П. (доверенность от 11.08.2008)

рассмотрев 13.08.2008 в открытом судебном заседании кассационные жалобы предпринимателя Кашликова Дмитрия Николаевича и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на постановление Черытнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2008 по делу N А05-10584/2007 (судьи Осокина Н.Н., Мурахина Н.В., Потеева А.В.),

установил:

Предприниматель Кашликов Дмитрий Николаевич обратился с заявлением в Арбитражный суд Архангельской области о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - инспекция) от 25.07.2007 N 12-05/2971 дсп в части доначисления 400 139 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), 1 613 172 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 505 834,6 руб. единого социального налога (далее - ЕСН), зачисляемого в федеральный бюджет, 45 858,69 руб. пеней по НДФЛ, 311 317,94 руб. пеней по НДС, 4 728,62 руб. пеней по ЕСН в федеральный бюджет, а также в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафов по НДФЛ в сумме 80 027,8 руб., по НДС в сумме 337 576,8 руб., по ЕСН в сумме 10166,92 руб., и требования от 12.10.2007 N 17285 об уплате вышеуказанных сумм налогов, пеней и штрафов.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 24.01.2008 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 06.05.2008 решение суда от 24.01.2008 отменено в части отказа предпринимателю в признании недействительным решения инспекции от 25.07.2007 N 12-05/2971дсп и требования от 12.10.2007 N 17285 в части доначисления 1 602 357 НДС, соответствующих пеней и штрафа, начисленных за неуплату налога по авансовым платежам без учета их предъявления к вычету в последующие периоды.

Решение и требование инспекции в отмененной части признаны недействительными.

В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе предприниматель просит отменить постановление апелляционной инстанции в части отказа в удовлетворении требований о доначислении 105 551 руб. НДФЛ, 21 110,2 руб. штрафа по НДФЛ, доначислении 2 198,88 руб. ЕСН и 439,78 руб. штрафа по ЕСН и принять новое решение в указанной части. В обоснование жалобы предприниматель указывает на неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела, на недоказанность обстоятельств, имеющих значение для дела, которые суд посчитал установленными. Инспекция не представила расчеты материальных расходов предпринимателя за 2004 год. Налоговый орган не доказал конкретный размер налоговой базы для исчисления НДФЛ за 2004 год и соответственно неверно определена недоимка по НДФЛ и ЕСН за 2004 и 2005 годы.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить постановление апелляционной инстанции в части удовлетворения требований предпринимателя и оставить в силе решение суда первой инстанции. Инспекция указывает на нарушение судом норм материального права подпункта 1 пункта1 статьи 162 НК РФ.

В судебном заседании представитель предпринимателя поддержал доводы своей жалобы.

Инспекция о времени и месте слушания дела извещена надлежащим образом, однако представитель в суд не явился, в связи с чем жалобы рассмотрены в его отсутствие.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверка соблюдения предпринимателем налогового законодательства, о чем составлен акт от 28.06.2007 N 12-05/2772дсп.

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений предпринимателя на акт проверки налоговый орган вынес решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.07.2007 N 12-05/2971дсп от 25.07.2007 о доначислении налоговой, начислении пеней и штрафов.

На основании указанного решения инспекция направила предпринимателю требование от 12.10.2007 N 17285 об уплате вышеуказанных сумм налогов, пеней и штрафов.

Предприниматель не согласился с решением инспекции и оспорил его в части в арбитражный суд.

Первая инстанция отказала предпринимателю в удовлетворении требований, апелляционная инстанция удовлетворила требования заявителя частично.

При проверке инспекция установила, что предприниматель в проверяемом периоде занимался торгово-закупочной деятельностью, связанной с приобретением и реализацией пива.

Согласно декларации по НДФЛ за 2005 год доход от предпринимательской деятельности составил 37 440 718,69 руб., расходы - 36 916 093,71 руб.

Инспекция признала заявленные предпринимателем расходы.

Однако налоговый орган установил, что доход, полученный от осуществления предпринимательской деятельности, за 2005 год составил 40 518 708,78 руб., и таким образом предпринимателем занижены налоговая база по НДФЛ за 2005 год на 3 077 989 руб. и налог на 400 139 руб.

Инспекция документально подтвердила установленную при проверке сумму дохода предпринимателя от деятельности, облагаемой по общей системе налогообложения.

Предприниматель признал установленный налоговым органом размер дохода за 2005 год и не оспаривает его размер.

Предприниматель указывает на то, что инспекция не учла при исчислении налогооблагаемой базы по налогу за 2005 год расходы, связанные с отгрузкой товаров покупателю за 2004 год, оплата которых произведена в 2005 году.

Суд первой инстанции отказал заявителю в удовлетворении требований по этому эпизоду и апелляционная инстанция согласилась с решением суда в этой части.

Кассационная инстанция считает судебные акты правильными.

В соответствии со статьей 221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 2 статьи 210 НК РФ налогоплательщики - индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом указанные расходы принимаются к вычету в составе затрат, принимаемых к вычету при исчислении налога на доходы организаций, в соответствии с соответствующими статьями главы "Налог на доходы организаций" Кодекса.

Согласно пункту 2 статьи 236 НК РФ объектом обложения ЕСН для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Пунктом 3 статьи 237 НК РФ установлено, что налоговая база определяется индивидуальными предпринимателями как сумма доходов, полученных ими за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Во исполнение пункта 2 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации Приказом Министерства финансов Российской Федерации N 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N БГ-3-04/430 утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (далее - Порядок).

Согласно пункту 4 Порядка учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом. В Книге учета отражаются имущественное положение индивидуального предпринимателя, а также результаты предпринимательской деятельности за налоговый период.

Пунктом 9 предусмотрено, что выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации. Документы форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты, обеспечивающие возможность проверки достоверности сведений, указанных в первичных документах: наименование документа, в частности дату составления документа; фамилию, имя отчество, номер и дату выдачи документа о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя, ИНН, содержание хозяйственной операции с измерителями в натуральном и денежном выражении- личные подписи указанных лиц и их расшифровки, включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники.

При оформлении любой хозяйственной операции по приобретению товара к накладной на отпуск товара или другому документу, в котором фиксируется отпуск товаров, как-то: товарному чеку, счету-фактуре, договору, торгово-закупочному акту - должен прилагаться документ, подтверждающий факт оплаты товара, а именно- кассовый чек или квитанция к приходному кассовому ордеру, или платежное поручение с отметкой банка об исполнении, или документ строгой отчетности свидетельствующий о фактически произведенных расходах. В соответствии с пунктом 15 Порядка под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности.

Стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы, от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг. Расходы по материальным ресурсам, приобретенным впрок либо использованным на изготовление товаров (выполнение работ, оказание услуг), не реализованных в налоговом периоде, а также не использованным полностью в отчетном налоговом периоде, учитываются при получении доходов от реализации товаров (работ, услуг) в последующих налоговых периодах.

В силу статьи 320 НК РФ (в редакции на 01.01.2005 года) стоимость приобретения товаров, отгруженных, но не реализованных на конец месяца, не включается налогоплательщиком в состав расходов, связанных с производством и реализацией, до момента их реализации.

Налоговый орган принял заявленные предпринимателем расходы за 2005 год в полном объеме.

Суд правомерно указал, что названными норами не предусмотрено включение в расходы определенного налогового периода остатка неоплаченных товаров за предыдущий период. Заявитель с учетом положении статьи 252 НК РФ обязан документально подтвердить, что расходы 2004 года на приобретение товаров на сумму 1 366 275 руб. связаны с реализацией товара и соответственно с получением дохода в 2005 году.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Суды оценив представленные сторонами доказательства пришли к выводу, что предприниматель документально не подтвердил указанную сумму расходов и не доказал, что данные расходы связаны с получением дохода в 2005 году. Предприниматель не представил какие-либо доказательства, свидетельствующие о том, что расходы 2004 года на приобретение товаров на сумму 1 366 275 руб. связаны с реализацией товара и, соответственно, с получением дохода в 2005 году.

Заявитель также не представил в соответствии с положениями статьи 81 НК РФ уточненную налоговую декларацию.

С учетом изложенного суды обоснованно отказали заявителю в удовлетворении требований по этому эпизоду.

В ходе проверки инспекция выявила, что предприниматель в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ в налоговых декларациях за февраль-апрель, июнь-сентябрь, декабрь 2005 год при определении налогооблагаемой базы по НДС не включил платежи в сумме 10 504 351 руб., полученные в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, услуг), поступившие на расчетный счет и в кассу, и, соответственно, не уплатил 1 602 357 руб. НДС.

Суд первой инстанции отказал заявителю в удовлетворении требований по этому эпизоду.

Апелляционная инстанция обоснованно отменила решение суда и удовлетворила требования предпринимателя.

Согласно пункту 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения, если иное не предусмотрено пунктами 6, 11 статьи 167 Кодекса, является для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов, - день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг).

В соответствии со статьей 162 НК РФ налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153-158 Кодекса, увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

С учетом положений пункта 8 статьи 171 и пункта, 6 статьи 172 НК РФ суммы налога, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), подлежат вычетам после даты реализации соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 30.09.2004 N 318-0 указал, что для увеличения налоговой базы НДС на сумму авансовых платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров необходимо, чтобы дата получения налогоплательщиком платежей от покупателей в оплату товаров (выполнения работ, оказания услуг) предшествовала моменту фактической отгрузки налогоплательщиком товаров (выполнения работ, оказания услуг) этим покупателям. В противном случае, а именно когда дата поступления платежей следует за моментом фактической отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), такие платежи не могут рассматриваться в качестве авансовых и не должны увеличивать налоговую базу налога на добавленную стоимость в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ.

С учетом положений части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ инспекция обязана доказать факт получения и размер вмененного налогоплательщику дохода.

Вместе с тем в оспариваемом решении инспекция не указала на какие-либо первичные документы, на основании которых она пришла к выводу о получении предпринимателем авансовых платежей и в какой сумме.

В обосновании невключения предпринимателем в налогооблагаемую базу авансовых платежей в сумме 10 504 351 руб. в решении имеется только ссылка на выписку движения денежных средств по расчетному счету предпринимателя, открытого в Котласском филиале ОАО КБ "Севергазбанк" и журнал кассира-операциониста.

Из представленного инспекцией расчета сумм налога за период с 01.01.2005 по 31.12.2005 и пояснений представителя инспекции следует, что речь идет о суммах, полученных заявителем за указанный период от Жужгина С.А.

Как установила апелляционная инстанция, исходя из данного расчета инспекция включила в налогооблагаемую базу в качестве авансовых платежей денежные средства, поступившие от данного лица, не выяснив, предшествовала или нет дата получения налогоплательщиком платежей от покупателей в оплату товаров (выполнения работ, оказания услуг) моменту фактической отгрузки налогоплательщиком товаров ' (выполнения работ, оказания услуг) этим покупателям. Налоговый орган не установил дату реализации товара, в счет оплаты которой поступили денежные средства, и при доначислении налога ею не были применены положения пункта 8 статьи 171 и пункта 6 статьи 172 НК РФ, в соответствии с которыми суммы налога, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) подлежат вычетам после даты реализации соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Согласно представленной выписке банка, на счет предпринимателя от вышеназванного лица поступили денежные средства в качестве оплаты за товар, что также подтверждается платежными поручениями, представленными предпринимателем.

Из названных документов не следует, что денежные средства получены в качестве аванса в счет предстоящей отгрузки товаров.

Заявитель при рассмотрении дела в суде первой инстанции представил аналитический расчет по авансовым платежам за период с февраля 2004 года по февраль 2006 года, из которого следует, что в указанный период предприниматель постоянно отгружал Жижгину С.А. товар и получал денежные средства в качестве оплаты отгруженного товара.

Как установлено судом апелляционной инстанции, на 01.02.2005 Жижгин С.А. не оплатил ранее отгруженный заявителем товар на 905 988,92 руб., в этот период ему был отгружен товар на сумму 1 857 101,42 руб. и в качестве оплаты поступили денежные средства на сумму 2 763 090, 34 руб.

По состоянию на 01.03.2005 за Жижгиным С.А. числится недоимка по оплате отгруженного товара в сумму 824 057,26 руб. Аналогичная ситуация сложилась по оплате отгруженного товара Жижгину С.А. в марте-июне и ноябре 2005 года.

Приведенные обстоятельства подтверждены заявителем документально (акты сверки взаимных расчетов, платежные поручения, приходно кассовые ордера за 2004 и 2005 годы, оборотно-сальдовые ведомости).

Налоговый орган не оспорил названные обстоятельства.

С учетом изложенного правильным является вывод апелляционной инстанции о том, что за указанный период у предпринимателя отсутствовали основания для включения полученных от Жижгина С.А. денежных средств в налогооблагаемую базу по НДС в качестве авансовых платежей, а инспекция необоснованно доначислила предпринимателю за указанные периоды налог, пени и штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Как установил суд апелляционной инстанции, в соответствии с вышеназванными документами на 01.07.2007 за Жижгиным С.А. числится недоимка по оплате ранее отгруженного товара на сумму 352 301,28 руб., в данный период Жижгину С.А. отгружен товар на сумму 4 129 591 руб., в качестве оплаты поступили денежные средства в сумме 4 481 892,28 руб.

Поэтому на 31.07.2005 денежные средства в сумме 1 175 384,71 руб. являются авансовым платежом, что не оспорено заявителем.

Аналогичная ситуация сложилась за август, сентябрь и декабрь 2005 года.

Полученные предпринимателем от Жижгина С.А. авансовые платежи в июле-сентябре 2005 года и декабре 2005 года были засчитаны в счет оплаты товара, отгруженного в октябре 2005 года и январе 2006 года, что не оспорено инспекцией.

С учетом положений пункта 8 статьи 171 и пункта 6 статьи 172 НК РФ суммы налога, подлежащие уплате с сумм авансовых платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров за июль-сентябрь, декабрь 2005 года подлежат вычетам после даты реализации соответствующих товаров, а именно в октябре 2005 года и декабре 2006 года.

Правильным является вывод апелляционной инстанции, что инспекция необоснованно доначислила за данный период НДС, однако правомерно начислила обществу пени за неуплату налога, исчисленного с полученных авансовых платеже за указанный период и штрафные санкции за неуплату налога.

Нормы материального права применены судом правильно, в связи с чем нет оснований для отмены судебного акта.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 286 и 287 (пункт 1 части 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2008 по делу N А05-10584/2007 оставить без изменения, а кассационные жалобы предпринимателя Кашликова Дмитрия Николаевича и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.

Председательствующий

С.А. Ломакин

Судьи

Л.В. Блинова

Л.Л. Никитушкина