Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 13 октября 2008 г. N А56-1218/2007 Дело по заявлению Предприятия о признании недействительным решение ИФНС о привлечении к налоговой ответственности за неуплату НДС направлено на новое рассмотрение, поскольку суду следует проверить выводы заявителя о несоблюдении налоговым органом порядка привлечения к налоговой ответственности, предусмотренного НК РФ

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 13 октября 2008 г. N А56-1218/2007

ГАРАНТ:

См. также решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20 марта 2008 г.

См. также предыдущее рассмотрение дела:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 10 апреля 2007 г.

постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 11 января 2008 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Эльт Л.Т., судей Блиновой Л.В., Боглачевой Е.В., при участии от открытого акционерного общества "Российская самолетостроительная корпорация "МиГ" Сомской ТА (доверенность от 19.03.2008 N 18), Орловой Е.Н. (доверенность от 19.03.2008 N 20), от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 Шершневой А.Г. (доверенность от 14.04.2008 N 05-13/06033),

рассмотрев 08.10.2008 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20.03.2008 (судья Баталова Л.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.07.2008 (судьи Протас Н.И., Згурская М.Л., Третьякова H.OJ по делу N А56-1218/2007,

установил:

Федеральное государственное унитарное предприятие "Российская самолетостроительная компания "МиГ" (далее - Предприятие) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 (далее - Инспекция) от 20.09.2006 N 38 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и об обязании Инспекции возвратить излишне уплаченные налоговые санкции в размере 3 153 338 руб. путем зачета.

Решением суда от 10.04.2007 заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Инспекции от 20.09.2006 N 38 в части доначисления 13 717 567 руб. налога на добавленную стоимость, начисления 3 153 338 руб. штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), и пени за период с 20.04.2005 по 20.10.2005 и с 27.04.2006 по 20.09.2006. Заявителю отказано в удовлетворении требований о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части начисления 13 717 567 руб. пени по налогу на добавленную стоимость с 20.10.2005 по 27.04.2006.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.09.2007 решение суда первой инстанции частично отменено и заявителю отказано в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции от 20 09.2006 N 38 и об обязании возвратить 3 153 338 руб. уплаченной суммы штрафа.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановлением от 11.01.2008 отменил судебные акты судов первой и апелляционной инстанций и направил дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области. При новом рассмотрении дела суду предложено установить все фактические обстоятельства, касающиеся именно спорной декларации по налогу на добавленную стоимость по внутреннему рынку за март 2005 года и решения Инспекции от 20.09.2006 N 38; проверить соответствие указанного решения законодательству о налогах и сборах, в том числе статьям 32, 88 и 101 НК РФ; дать правильную и надлежащую правовую оценку доводам заявителя относительно нарушения его прав и законных интересов при производстве по делу о налоговом правонарушении.

При новом рассмотрении дела суд первой инстанции решением от 20.03.2008 признал недействительным решение Инспекции от 20.09.2006 N 38 и обязал налоговый орган восстановить нарушенные права заявителя и зачесть 3 153 338 руб. штрафа, уплаченного по оспариваемому решению, в счет предстоящих платежей. С Инспекции взысканы в пользу заявителя 27 266 руб. 70 коп. расходов по государственной пошлине.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в порядке, предусмотренном статьей 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, произвел замену Предприятия на его правопреемника - открытое акционерное общество "Российская самолетостроительная компания "МиГ" в связи с преобразованием.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.07.2008 решение суда от 20.03.2008 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение норм материального права, просит отменить судебные акты и отказать в удовлетворении заявленных требований. По мнению подателя жалобы, Предприятие в нарушение требований пункта 9 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) занизило налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость за март 2005 года и не исчислило и не уплатило налог в бюджет по истечении 180 дней с даты отгрузки товара на экспорт. Инспекция полагает, что у налогоплательщика на момент представления уточненных деклараций по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов за апрель 2006 года и декларации по внутреннему рынку за март 2005 года имелась обязанность по уплате указанного налога. Кроме того, налоговый орган обращает внимание на то, что судебные инстанции не проанализировали и не дали оценку характеру допущенных налоговым органом нарушений при принятии оспариваемого решения.

В отзыве на жалобу Предприятие просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержала доводы жалобы, а представители Предприятия их отклонили.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной Предприятием 20.06.2006 уточненной декларации по налогу на добавленную стоимость за март 2005 года, по результатам которой принято решение от 20.09.2006 N 38 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, доначислении 13 717 567 руб. налога на добавленную стоимость, начислении 2 045 462 руб. пеней. Предприятию предложено внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.

Основанием для вынесения решения от 20.09.2006 N 38 послужили выводы налогового органа о нарушении Предприятием требований пункта 9 статьи 165 НК РФ и занижении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость в связи с неотражением суммы налога к уплате в бюджет по товарам, применение налоговой ставки 0 процентов по которым не подтверждено до истечения 180-дневного срока, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта. Инспекция указала на то, что по отгрузкам товара на основании грузовых таможенных деклараций N 10118020/140305/0001839, N 10126030/ 110305/0000866, N 01026030/110305/0000865, N 10126030/110305/0000865 налоговым органом заявителю отказано в применении налоговой ставки 0 процентов.

На основании указанного решения Обществу направлено требование об уплате налоговой санкции от 25.09.2006 N 109. Налогоплательщик по платежному поручению от 07.11.2006 N 167 уплатил 3 153 338 руб. штрафа.

Считая решение Инспекции от 20.09.2006 N 38 незаконным, Предприятие обжаловало его в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, исходил из нарушения налоговым органом требований, предъявляемых к порядку принятия решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Суд апелляционной инстанции поддержал выводы суда первой инстанции о нарушении налоговым органом положений статьи 101 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101 НК РФ (в редакции, действовавшей в период проведения налоговой проверки) материалы проверки рассматриваются руководителем (заместителем руководителя) налогового органа. В случае представления налогоплательщиком письменных объяснений или возражений по акту налоговой проверки рассматриваются в присутствии должностных лиц организации-налогоплательщика либо индивидуального предпринимателя или их представителей. О времени и месте рассмотрения материалов проверки налоговый орган извещает налогоплательщика заблаговременно. Если налогоплательщик, несмотря на извещение, не явился, то материалы проверки, включая представленные налогоплательщиком возражения, объяснения, другие документы и материалы, рассматриваются в его отсутствие.

В соответствии с указанной нормой налогоплательщик должен быть уведомлен о времени и месте рассмотрения материалов проверки, чтобы представить свои возражения и другие материалы о причинах неисполнения им требований законодательства о налогах и сборах, после чего руководитель налогового органа принимает решение о привлечении к налоговой ответственности с учетом объяснений налогоплательщика по существу правонарушения.

В силу пункта 6 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований указанной статьи может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим органом или судом.

Вместе с тем, как указано в пункте 30 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" нарушение должностным лицом налогового органа требований статьи 101 НК РФ не влечет безусловного признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным. Суд оценивает характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения. При оценке судом соблюдения налоговым органом требований к содержанию решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренных в пункте 3 статьи 101 НК РФ, необходимо иметь в виду, что в таком решении непременно должен быть обозначен его предмет, то есть существо и признаки налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику, со ссылками на соответствующую статью главы 16 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд кассационной инстанции, направляя дело на новое рассмотрение, предложил суду первой инстанции дать правильную и надлежащую правовую оценку доводам заявителя о нарушении его прав и законных интересов при производстве по делу о налоговом правонарушении.

Проверяя доводы налогоплательщика о нарушении Инспекцией положений статьи 101 НК РФ при вынесении оспариваемого решения, суды двух инстанций пришли к выводу о том, что в решении налогового органа нет указания на основания доначисления сумм недоимки, пени и штрафа. Вместе с тем, как поясняет налоговый орган, основанием для доначисления сумм налога на добавленную стоимость, начисления соответствующих пеней и штрафа послужило нарушение налогоплательщиком требований пункта 9 статьи 165 НК РФ. Данное обстоятельство отражено в решении налогового органа от 20.09.2006 N 38. Имеется в данном решении и указание на то, что заявитель, по мнению налогового органа, в нарушение пункта 9 статьи 165 НК РФ не отразил в уточненной декларации за март 2005 года сумму налога на добавленную стоимость по товарам, применение налоговой ставки 0 процентов по которым не подтверждено.

Обращая внимание на допущенные налоговым органом в оспариваемом решении ошибки, суды первой и апелляционной инстанции по предложению суда кассационной инстанции не исследовали и не оценили степень влияния допущенных ошибок (опечаток) на сущность принятого Инспекцией решения.

Проверяя доводы налогоплательщика о неизвещении его Инспекцией о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, суды первой и апелляционной инстанций не учли имеющийся в материалах дела договор обмена электронными документами в системе сдачи отчетности налогоплательщикам в электронном виде (том дела 3, лист 37). В частности, в приложении N 3 к указанному договору предусмотрена передача налоговым органом в электронном виде налогоплательщику квитанций и протоколов, свидетельствующих о приеме или отказе в приеме, преданных налогоплательщиком документов, а также информационных сообщений. Судебные инстанции не проверили доводы налогового органа о том, что все уведомления о проведенных камеральных проверках направлены в электронном виде налогоплательщику и прочитаны им (том дела 3, листы 38, 39). Неполучение от налогоплательщика, извещенного о времени и месте рассмотрения материалов проверки, возражений, доводов и документов, само по себе не может служить основанием для признания решения налогового орга.на недействительным.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не может признать, что выводы судебных инстанций о нарушении налоговым органом процедуры привлечения Предприятия к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 101 НК РФ, в полной мере соответствуют имеющимся в деле доказательствам и установленным по делу фактическим обстоятельствам.

Кроме того, в обжалуемых судебных актах отсутствует оценка судебных инстанций о характере допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения, не дана судами обеих инстанций и квалификация допущенных нарушений налоговым органом как существенных или несущественных. Судами не проверено, была ли обеспечена возможность налогоплательщика участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и представлять объяснения.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ обложение налогом на добавленную стоимость производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 165 НК РФ для подтверждения правомерности применения налоговой ставки 0 процентов налогоплательщик должен представить в налоговый орган в том числе грузовую таможенную декларацию с соответствующими отметками таможенных органов Российской Федерации.

При этом пунктом 9 статьи 165 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) установлено, что, если по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта, налогоплательщик не представил перечисленные в статье 165 НК РФ документы (их копии), указанные операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам соответственно 10 процентов или 18 процентов.

В силу пункта 9 статьи 167 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

В случае, если полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, не собран на 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг).

Из приведенных норм следует, что налогоплательщику предоставляется 130-дневный срок со дня отгрузки товара на экспорт для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов. В случае, если на 181-й календарный день, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта, полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, налогоплательщиком не собран, он обязан включить стоимость реализованных на экспорт товаров в налоговую базу, определив момент ее формирования с даты отгрузки товара, исчислить сумму налога на добавленную стоимость и уплатить ее.

Как утверждает налоговый орган, в данном случае Предприятие не подтвердило правомерность применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость по отгрузкам товара на экспорт в марте 2005 года по четырем грузовым таможенным декларациям - N 10118020/140305/0001839; N 10126030/110305/0000866, N 01026030/110305/0000865 и N 10126030/110305/ 0000865 и 180-дневный срок для подтверждения налоговой ставки 0 процентов у Предприятия истек.

Суды обеих инстанций правомерно признали, что обязанность Предприятия по исчислению налога на добавленную стоимость по иным, чем 0 процентов, ставкам, по отгрузкам товара на экспорт, осуществленным в марте 2005 года, возникла у Предприятия на 181-й день с момента отгрузки товара, то есть с сентября 2005 года.

Суд кассационной инстанции поддерживает вывод о том, что до истечения 180 календарных дней с момента отгрузки товара на экспорт у налогоплательщика нет оснований для исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость по иной, чем 0 процентов, налоговой ставке. Однако, как следует из предписаний пункта 9 статьи 165 НК РФ, в случае непредставления необходимого пакета документов на 181-й день, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита, \ операции по экспортной реализации подлежат налогообложению по налоговым ' ставкам 10 и 18 процентов и возникает обязанность по уплате налога на добавленную стоимость.

Как установлено судами первой и апелляционной инстанций, отгрузка товара на экспорт по грузовой таможенной декларации N 10118020/140305/0001839 произошла 14.03.2005, а полный комплект документов, предусмотренный статьей 165 НК РФ, представлен налогоплательщиком в налоговый орган 01.07.2005, то есть до истечения 180-дневного срока после отгрузки. По остальным трем грузовым таможенным декларациям N 10126030/110305/0000866, N 01026030/ 110305/0000865 и N 10126030/110305/0000865 пакет документов, установленный статьей 165 НК РФ, представлен в Инспекцию 27.04.2006, то есть с нарушением 180-дневного срока после отгрузки товара на экспорт.

Делая вывод об отсутствии у Инспекции правовых оснований для доначисления налога и начисления штрафа по статье 122 НК РФ, суды первой и апелляционной инстанций не учли положения пункта 9 статьи 165 НК РФ в совокупности с правилами пункта 9 статьи 167 НК РФ, устанавливающими момент определения налогоплательщиками налоговой базы в случае непредставления ими на 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта, полного пакета документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

И в решении от 20.09.2006 N 38, и при рассмотрении дела в судах первой и апелляционной инстанций, и в кассационной жалобе налоговый орган ссылается на неподтверждение Предприятием правомерности применения налоговой ставки 0 процентов по отгрузкам товара в марте 2005 года на основании спорных четырех грузовых таможенных деклараций в 180-дневный срок, предусмотренный статьей 165 НК РФ. В нарушение требований статьи 71 АПК РФ судебные инстанции не проверили приведенные доводы Инспекции о несоблюдении налогоплательщиком 180-дневного срока представления пакета документов в подтверждение обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и не оценили с учетом положений пункта 9 статьи 167 НК РФ выводы налогового органа о неисчислении Предприятием налога за соответствующий налоговый период в нарушение требований пункта 9 статьи 165 НК РФ. Кроме того, как утверждает Инспекция, Предприятию решением налогового органа от 27.07.2006 N 59-19-12/78 отказано в применении налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость по операциям реализации товара по всем четырем спорным грузовым таможенным декларациям. В обжалуемых судебных актах нет оценки данному доводу налогового органа.

Учитывая изложенное, суд кассационной инстанции считает, что обжалуемые судебные акты вынесены при неправильном применении норм материального права, выводы судов обеих инстанций не соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, в связи с чем решение и постановление подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует проверить выводы заявителя о несоблюдении налоговым органом порядка привлечения к налоговой ответственности, предусмотренного статьей 101 НК РФ, дать правовую оценку вероятно допущенным Инспекцией нарушениям и проверить степень их влияния на законность и обоснованность вынесенного Инспекцией решения. Суду необходимо проверить доводы Инспекции о неподтверждении налогоплательщиком обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов по отгрузке товара на экспорт в марте 2005 года по спорным грузовым таможенным декларациям в установленный 180-дневный срок, предусмотренный пунктом 9 статьи 165 НК РФ, и с учетом этого обстоятельства установить момент определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость по этим отгрузкам товара, осуществленным в марте 2005 года, проверить правомерность доначисления налога к уплате в бюджет за март 2005. года и правильность исчисления пеней за его несвоевременную уплату.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20.03.2008 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.07.2008 по делу N А56-1218/2007 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области.

Председательствующий

Л.Т.Эльт

Судьи

Л.В.Блинова

Е.В.Боглачева