Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 1 декабря 2008 г. N А42-9395/2005 Заявление Предпринимателя о признании недействительным решения ИФНС о привлечении к налоговой ответственности, доначислении НДС и пеней частично не удовлетворено, поскольку, в частности, Предпринимателем неправомерно предъявлены к вычету суммы НДС по счетам-фактурам, выставленным ООО и оформленным с нарушением НК РФ

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 1 декабря 2008 г. N А42-9395/2005

ГАРАНТ:

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 11 февраля 2008 г.

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 09 января 2008 г.

См. также предыдущее рассмотрение дела: постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 03 марта 2008 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Ломакина С.А., судей Боглачевой Е.В., Журавлевой О.Р.,

при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску Нидзиевой С.П. (доверенность от 24.11.2008 N 01-14-27/188400) и Акопян Е.В. (доверенность от 07.05.2008 N 01-14-27/76667),

рассмотрев 01.12.2008 в открытом судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Ибышева Игоря Вадимовича на решение Арбитражного суда Мурманской области от 24.06.2008 (судья Галко Е.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2008 (судьи Горбачева О.В., Загараева Л.П., Семиглазов В.А.) по делу N А42-9395/2005,

установил:

Индивидуальный предприниматель Ибышев Игорь Вадимович обратился в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску (далее - Инспекция) от 20.05.2005 N 02.5-28/118.

Определением суда от 06.09.2005 на основании части 3 статьи 130 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) выделено в отдельное производство заявление о признании недействительным решения инспекции от 20.05.2005 N 02.5-28/118 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих пеней и штрафа по эпизодам исключения из налоговых вычетов 4 787 993,3 руб. за 2002 год и 202 358 руб. за 2003 год по расходам на капитальное строительство (ООО "Арком проект", ИП Беляев О.В., прочие организации) и основные средства (ООО "Арком проект") с присвоением N А42-9395/2005.

Решением суда от 29.05.2007 признано недействительным решение инспекции от 20.05.2005 N 02.5-28/118 в части доначисления НДС, соответствующих пеней и штрафа по эпизоду исключения из налоговых вычетов 301 204,4 руб. НДС за 2002 год. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 09.10.2007 решение суда оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 03.03.2008 судебные акты отменены в части отказа в удовлетворении требований предпринимателя. В отмененной части дело направлено на новое рассмотрение в первую инстанцию арбитражного суда. В остальной части судебные акты оставлены без изменения. При новом рассмотрении суду предложено установить какие из объектов незавершенного строительства по договору купли-продажи от 29.12.1998 N 22 (общая площадь переданного объекта незавершенного строительства составила 1 078,08 кв. м) вошли в первую очередь ЛОК "Фитнесс-центр Мурманск" площадью 1 401,4 кв. м, переданного предпринимателю по договору от 10.10.2002 N 22/1, проверить размер вычетов по НДС в сумме 4 689 146,9 руб., заявленных предпринимателем и не принятых налоговым органом по строительным работам с ООО "Арком проект", с индивидуальным предпринимателем Беляевым О.В. и иными организациями, дать оценку доводам инспекции. С учетом установленных обстоятельств принять соответствующее решение.

Решением суда от 24.06.2008 решение Инспекции от 20.05.2005 N 02.5-28/118 признано недействительным в части доначисления НДС, соответствующих сумм пени и налоговых санкций, связанных с исключением из налоговых вычетов: НДС за 2002 год в сумме 127 683, 45 руб. по основным средствам, в сумме 1 073 637, 73 руб. по капитальному строительству; НДС за 2003 год в сумме 180 182, 59 руб. В удовлетворении остальной части требований заявителю отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 08.09.2008 решение суда от 24.06.2008 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе предприниматель просит отменить судебные акты в части отказа в удовлетворении требований по эпизоду доначисления НДС, начисления соответствующих пеней и штрафа связанному с исключением из налоговых вычетов НДС по расходам на капитальное строительство по объекту ЛОК "Фитнесс-центр", поскольку выводы суда по этому эпизоду необоснованны. По эпизоду применения налоговых вычетов по НДС в сумме 3 083 147 руб. по счетам-фактурам, выставленным ООО "Арком проект", судом неправильно применена статья 169 НК РФ. По мнению подателя жалобы, нарушение статьи 169 НК РФ (отсутствие адреса грузоотправителя и номера платежно-расчетного документа) не являются существенными и не могут служить безусловным основанием для отказа в возмещении НДС.

В судебном заседании представители Инспекции просили оставить судебные акты без изменения.

Предприниматель о времени и месте слушания дела извещен надлежащим образом, однако в судебное заседание не явился и своего представителя не направил, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения предпринимателем законодательства о налогах и сборах, полноты и своевременности уплаты в бюджет НДС за период с 01.01.2002 по 31.12.2003, о чем составлен акт от 11.03.2005 N 02.5/28-63.

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика налоговый орган вынес решение от 20.05.2005 N 02.5-28/118 о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в размере 1 299 770 руб. 40 коп.; пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов, необходимых для осуществления налогового контроля, в виде штрафа в размере 1 700 руб. Названным решением заявителю также доначислен НДС за 2002 год в сумме 3 031 930 руб., за 2003 год в сумме 3 466 922 руб., как налоговому агенту 46 руб. за 2002 год, начислено 1 593 748 руб. 94 коп. пеней за 2002 год и 805 606 руб. 27 коп. пеней за 2003 год.

Налогоплательщик не согласился с решением налогового органа и оспорил его в арбитражный суд.

При проверке инспекция установила, что предприниматель неправомерно в 2002 и 2003 году применил налоговые вычеты в сумме 4 689 146,9 руб. НДС, уплаченного им подрядным организациям при проведении капитального строительства ЛОК "Фитнесс-центр Мурманск".

Одним из оснований неправомерного применения в 2002 году вычетов по НДС, уплаченных ООО "Арком проект", послужило, по мнению Инспекции, включение налогоплательщиком в стоимость работ по капитальному строительству первой очереди ЛОК "Фитнесс-Центр" стоимости работ, выполненных при строительстве других объектов (бассейн, гостиница), введенных в эксплуатацию в 2004 году.

Судебные инстанции отказали заявителю в удовлетворении требований по этому эпизоду.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены судебных актов в этой части.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении на территории Российской Федерации в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно абзацу первому пункта 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику: подрядными организациями (заказчиками - застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств; по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ; при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

В силу пункта 5 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в абзаце первом пункта 6 статьи 171 НК РФ, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 НК РФ (с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию) или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Из положений статей 171 и 172 НК РФ следует, что на налогоплательщика возложена обязанность подтвердить правомерность применения налоговых вычетов первичной документацией, поскольку он является субъектом, применяющим налоговый вычет при исчислении итоговой суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет.

Названная позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.10.2007 N 8686/07.

Из содержания пункта 6 статьи 171 и пункта 5 статьи 172 НК РФ следует, что момент возникновения права на применение налогового вычета по объекту капитального строительства связан с моментом введения объекта в эксплуатацию. Аналогичная позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2007 по делу N 829/07.

С учетом названных норм после постановки на учет первой очереди ЛОК "Фитнесс-центр" (в ноябре 2002 года) подлежат вычетам суммы налога, уплаченные подрядным организациям при проведении капитального строительства только данного объекта основных средств, завершенного капитальным строительством и поставленного на учет.

Как установлено судами на основании материалов дела, первая очередь ЛОК "Фитнесс-центр" площадью 1 401, 4 кв. м., приобретенная заявителем по договору от 10.10.2002 N 22/1, является одним из объектов, переданных заявителю для завершения строительства по договору от 29.12.1998 N 22 общей площадью 1 078, 08 кв. м.

Трехкомнатная квартира на первом этаже общей площадью 121,5 кв. м, в т.ч. жилой площадью 62,1 кв. м (N 11 строительный), переданная для завершения строительства по договору от 29.12.1998 N 22, в состав введенного в эксплуатацию и приобретенного по договору от 10.10.2002 N 22/1 объекта ЛОК "Фитнесс-центр" не включена.

Эта квартира приобретена предпринимателем по договору купли-продажи от 16.08.2002 N 22/2, в соответствии с которым заявителю передается в собственность трехкомнатная квартира N 10 в доме N 47 по улице Папанина общей площадью 103,9 кв. м. Право собственности на данную квартиру было зарегистрировано за ОАО "Трест Мурманскмосртрой" 26.09.2002, за Ибышевым И.В. 19.12.2002.

Кроме того, на основании договора купли-продажи от 8.09.2004 N 22/3 заявителем был приобретен бассейн (2-я очередь ЛОК "Фитнесс-центр") площадью 344,6 кв. м. Право собственности на данный объект было зарегистрировано за ОАО "Трест Мурманскстрой" 07.09.2004, за Ибышевым И.В. 29.09.2004.

Заявитель оплачивал подрядчикам стоимость выполненных работ по строительству данных объектов.

Из Актов выполненных работ за ноябрь и декабрь 2001 года усматривается, что в общую стоимость работ, выполненных ООО "Арком-проект", включена стоимость работ по строительству приобретенных по вышеназванным договорам квартиры (в акте названа гостиницей) и чаши бассейна (в том числе НДС).

Сумма НДС, уплаченная заявителем ООО "Арком проект" за данные работы, включена в счета-фактуры от 30.11.2001 N 000061, от 31.12.2001 N 000095 и в общую сумму налоговых вычетов по НДС за ноябрь 2002 года.

Из остальных документов не видно, в отношении работ на каком объекте строительства заявителю предъявлены к уплате суммы налога.

Следовательно, суммы налога, уплаченные подрядчикам при капитальном строительстве других объектов, не подлежат включению в сумму налоговых вычетов, уплаченных подрядчикам при капитальном строительстве первой очереди ЛОК "Фитнесс-центра", приобретенной заявителем по Договору N 22/1.

Предприниматель представил расшифровки стоимости ЛОК "Фитнесс-центра", которые содержат перечень всех счетов-фактур (сводный и по месяцам) и указанных в них сумм налога.

Стоимость работ по строительству бассейна (второй очереди), выполненных до июля 2002 года (разделения объекта на две очереди), в данных реестрах (расшифровках) отдельно не отражена, стоимость работ (материалов) по строительству бассейна включена в общую стоимость работ по всему объекту.

После разделения объекта на две очереди расходы по строительству второй очереди объекта (бассейна) учитывались отдельно.

Таким образом, распределение сумм налога, уплаченного при строительстве различных объектов (очередей), Предпринимателем не производилось. Вся сумма налога включена в налоговые вычеты по строительству первой очереди ЛОК "Фитнесс-центр", приобретенного по Договору N 22/1.

Суды обоснованно пришли к выводу, что не правомерно включение в состав налоговых вычетов сумм НДС по счетам - фактурам ООО "Арком проект" от 30.11.2001 N 000061, от 31.12.2001 N 000095, в которые включена стоимость работ по строительству квартиры (в акте названа гостиницей) и чаши бассейна, поскольку Предпринимателем не представлены доказательства, которые бы однозначно свидетельствовали о том какие из объектов незавершенного строительства по договору купли-продажи от 29.12.1998 N 22 (общая площадь переданного объекта незавершенного строительства составила 1 078,08 кв. м) вошли в первую очередь ЛОК "Фитнесс-центр" площадью 1 401,4 кв. м, переданного предпринимателю по договору от 10.10.2002 N 22/1.

Довод подателя жалобы, об отсутствии у него обязанности ведения раздельного учета затрат по капитальному строительству до разделения на две очереди (до июля 2002 года), обоснованно не принят во внимание судами, поскольку это не свидетельствует о наличии у налогоплательщика права предъявить к вычету НДС по строительству не относящемуся к первой очереди ЛОК "Фитнесс-центр". Коме того, необходимость формирования расходов связанных со строительством первой очереди ЛОК "Фитнесс-центр", с выделением стоимости работ, относящихся к строительству данного объекта, разделением общей стоимости по конкретным объектам, обусловлена обязанностью налогоплательщика подтверждать правомерность и обусловленность налоговых вычетов в соответствии со статьями 171, 172 НК РФ.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены судебных актов в этой части.

При проверке Инспекция установила, что Предпринимателем неправомерно предъявлены к вычету суммы НДС по счетам-фактурам, выставленным ООО "Артком проект" и оформленным с нарушением положений подпункта 4 пунктов 5 и 6 статьи 169 НК РФ.

Суды обоснованно отказали заявителю в удовлетворении требования по этому эпизоду.

Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового Кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Перечень сведений, которые должны быть указаны в счете-фактуре, приведен в пункте 5 статьи 169 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 5 статьи 169 НК РФ в случае получения авансовых платежей или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) в счете-фактуре должен быть указан номер платежно-расчетного документа.

При этом абзацем 2 пункта 1 статьи 172 НК РФ, в редакции, действовавшей в проверяемом периоде, установлено, что вычетам подлежат только суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктами 1, 2 и 4 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

При рассмотрении настоящего дела сторонами проведена сверка оспариваемых сумм налога, о чем составлен акт, из которого следует, что путем внесения авансовых платежей были оплачены счета - фактуры ООО "Арком проект" по капитальному строительству на общую сумму НДС 3 083 147 руб. Указанные счета-фактуры не содержат номер платежно-расчетного документа о внесении авансового платежа.

Оплата данных счетов-фактур путем внесения предоплаты не оспаривается заявителем.

Положения статьи 169 Налогового кодекса РФ, ни иные нормы главы 21 Налогового кодекса РФ не запрещают вносить изменения в неправильно оформленный счет-фактуру или заменить такой счет-фактуру на оформленный в установленном порядке.

Согласно пункту 29 Постановления Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" внесенные в счета-фактуры исправления должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

На момент принятия решения в спорных счетах-фактурах номера платежно-расчетных документов не указаны, что подтверждено материалами дела, исправленные счета - фактуры в Инспекцию и в суд не представлены.

При указанных обстоятельствах судебные инстанции правомерно отказали Предпринимателю в удовлетворении требования по этому эпизоду.

Довод подателя жалобы о том, что нарушения подпункта 4 пункта 5 статьи 169 НК РФ являются несущественными и не могут служить безусловным основанием для отказа в применении налоговых вычетов по НДС, не может быть принят во внимание.

Суд первой инстанции правильно указал, что представленные платежные документы не позволяют соотнести их с конкретной счет-фактурой, размеры сумм не совпадают. В платежных поручениях также отсутствует дата и номер счетов-фактур.

Требования статьи 169 НК РФ, устанавливающей порядок оформления счетов-фактур, имеют императивный характер, несоблюдение которых влечет за собой определенные последствия в виде отказа в принятии к налоговому вычету или возмещении сумм НДС, предъявленных продавцом.

Как правильно указали суды, из положений статей 171, 172, 169 НК РФ следует, что для получения права на вычеты по НДС необходимо: подтверждение фактической оплаты поставщику налога, включенного в стоимость товара (работы, услуги); оприходование данного товара (работы, услуги); приобретаемые товары (работы, услуги) должны предназначаться для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектом налогообложения; наличие счета-фактуры, выставленного в соответствии со статьей 169 НК РФ.

Документы в совокупности должны с достоверностью подтверждать реальность операций, с которыми Налоговый кодекс Российской Федерации связывает право налогоплательщика на получение возмещения налога из бюджета.

Поскольку возмещение налогоплательщику уплаченного им поставщику НДС производится в размере положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленного им по операциям, признаваемым объектом налогообложения, налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на сумму вычетов, не подтвержденных надлежащими документами.

Суды, оценив представленные сторонами доказательства и доводы, пришли к выводу об отсутствии надлежащего подтверждения факта оплаты именно того товара, работы, услуги, который приобретался по выставленным счетам-фактурам. Данное обстоятельство не позволяет достоверно установить уплату НДС в составе покупной цены.

У кассационной инстанции нет оснований для переоценки доказательств и изменения выводов судов в силу статьи 286 АПК РФ.

Нормы материального права применены судами правильно и нет оснований для отмены судебных актов.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 286 и 287 (пункт 1 части 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 24.06.2008 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2008 по делу N А42-9395/2005 оставить без изменения, а кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Ибышева Игоря Вадимовича - без удовлетворения.

Председательствующий

С.А. Ломакин

Судьи

Е.В. Боглачева

О.Р. Журавлева