Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 12 января 2009 г. N А56-19675/2008 Поскольку доводы Инспекции о мнимости заключенного Обществом договора комиссии, сокрытии выручки от реализации товара на внутреннем рынке и направленности его действий на получение необоснованной налоговой выгоды на основании всесторонней оценки всех имеющихся доказательств отклонены как несостоятельные, оспариваемые ненормативные акты налогового органа о привлечении Общества к налоговой ответственности признаны недействительными

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 12 января 2009 г. N А56-19675/2008

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Эльт Л.Т., судей Морозовой Н.А., Пастуховой М.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Инкомерц" Николаевой Н.П. (доверенность от 01.07.208 б/н), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Санкт-Петербургу Крыловой Л.А. (доверенность от 30.07.2008 N 15/13992), Козлокова В.В. (доверенность от 11.01.2009 N 15/00032),

рассмотрев 12.01.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 14.08.2008 (судья Пасько О.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.09.2008 (судьи Савицкая И.Г., Зотеева Л.В., Семенова А.Б.) по делу N А56-19675/2008,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Инкомерц" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция) от 07.09.2007 N 20/38, от 26.05.2008 N 10/105, от 26.05.2008 N 20/106 (за исключением отказа в привлечении к налоговой ответственности), от 29.10.2007 N 20/62/465, от 09.11.2007 N 20/66, от 11.12.2007 N 20/81/128, от 16.01.2008 N 20/5/28 и от 29.02.2008 N 20/36/370 о привлечении Общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения; от 13.12.2007 N 3693 и N 3694, от 12.02.2008 N 392, от 21.04.2008 N 1396, от 08.05.2008 N 1555 о взыскании налогов, сборов, пеней и штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках; от 13.12.2007 N 2217, N 2218 и N 2219, от 12.02.2008 N 893, N 894 и N 895, от 21.04.2008 N 1608, N 1609 и N 1610, от 08.05.2008 N 1678, N 1679 и N 1689 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке; от 15.05.2008 N 227 и от 24.04.2008 N 197 (в в части 708 647 руб. налога и 141 729 руб. штрафа) о взыскании налогов, сборов, пеней и штрафов за счет имущества налогоплательщика, требований об уплате налога, сбора, пени и штрафа от 27.11.2007 N 1230, от 21.01.2008 N 114, от 08.04.2008 N 799 и от 21.04.2008 N 1006, а также об обязании Инспекции возместить Обществу путем возврата из федерального бюджета 17 348 280 руб. 47 коп. налога на добавленную стоимость и путем зачета 366 704 руб. 53 коп. налога на добавленную стоимость в счет уплаты этого налога за февраль и ноябрь 2007 года.

Решением суда от 14.08.2008 заявление Общества удовлетворено.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.09.2008 решение суда первой инстанции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба Инспекции - без удовлетворения. Производство по апелляционной жалобе Общества прекращено в связи с отказом от нее подателя жалобы.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судебными инстанциями норм материального права, просит отменить решение и постановление судов первой и апелляционной инстанций и принять по делу новый судебный акт.

По мнению подателя жалобы, целью деятельности Общества является получение необоснованной налоговой выгоды, заключенные заявителем сделки по передаче товаров на комиссию являются мнимыми и совершены для вида без намерения создать соответствующие им правовые последствия. Налоговый орган считает, что импортированный Обществом товар реализован конечным покупателям, о чем свидетельствует вывоз товара со склада временного хранения по поручению и за счет сторонних организаций. В жалобе налоговый орган ссылается на результаты контрольных мероприятий контрагентов Общества.

В отзыве на жалобу Общество просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы жалобы, а представитель Общества их отклонила.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведены камеральные налоговые проверки представленных Обществом деклараций по налогу на добавленную стоимость за март, апрель, май, июнь, июль, август, сентябрь и октябрь 2007 года, согласно которым заявлены суммы налога к вычету и возмещению из бюджета. По результатам камеральных проверок приняты решения от 07.09.2007 N 20/38, от 29.10.2007 N 20/62/465, от 09.11.2007 N 20/66, от 11.12.2007 N 20/81/128, от 16.01.2008 N 20/5/28, от 29.02.2008 N 20/36/370 о привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и от 26.05.2008 N 20/105 и N 20/106 об отказе в привлечении Общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанными решениями налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за март-август 2007 года, уменьшить предъявленные к возмещению суммы налога на добавленную стоимость за март-октябрь 2007 года.

Основанием для принятия указанных решений послужили выводы налогового органа о недостоверности сведений о проводимых хозяйственных операциях, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах. Инспекция предположила, что товар, ввезенный Обществом на территорию Российской Федерации, реализован на внутреннем рынке в полном объеме, но выручка от его реализации налогоплательщиком в целях налогообложения не отражена. Инспекцией выявлено, что импортированный Обществом товар отгружен со склада временного хранения "по конкретным адресам" и "не представляется возможным" установить реальное местонахождение этого товара.

В обоснование принятых решений налоговый орган указал на то, что деятельность Общества направлена на получение необоснованной налоговой выгоды, о чем свидетельствует ряд обстоятельств. Так, у Общества имеется дебиторская и кредиторская задолженность; отсутствуют складские помещения, в том числе основные средства, необходимые для ведения предпринимательской деятельности; денежные средства от комиссионера в оплату реализованного товара поступают Обществу в размере, необходимом для уплаты таможенных платежей; отсутствует оплата иностранному поставщику. Согласно объяснениям руководителей Общества и комиссионера они "в полном объеме не владеют информацией о финансово-хозяйственной деятельности" организаций. По данным бухгалтерского баланса комиссионера у него отсутствуют товары, принятые на комиссию. Согласно сведениям налогового органа расчеты субкомиссионера, покупателя и комиссионера за оказанные услуги комиссии и за приобретенный товар отсутствуют, уставный капитал данных организаций составляет 10 000 руб., численность работников один человек, налоговые поступления минимальны. Кроме того, Инспекция сослалась на то, что в "цепочке" расчетов за реализованный товар участвовали организации, отсутствующие по адресам регистрации, а на учредителей этих организаций зарегистрированы десятки других юридических лиц.

На основании решений от 29.10.2007 N 20/62/465, от 09.11.2007 N 20/66, от 11.12.2007 N 20/81/128, от 16.01.2008 N 20/5/28 и от 29.02.2008 N 20/36/370 налогоплательщику направлены требования об уплате налога и штрафа от 27.11.2007 N 1230, от 27.11.2007 N 1229, от 21.01.2008 N 114, от 08.04.2008 N 799 и от 21.04.2008 N 1006.

В связи с неисполнением Обществом указанных требований Инспекцией приняты решения от 13.12.2007 N 3694 и N 3694, от 12.02.2008 N 392, от 21.04.2008 N 1396, от 08.05.2008 N 1555 о взыскании налога и штрафа за счет денежных средств налогоплательщика на счетах в банках, от 13.12.2007 N 2217, N 2218 и N 2219, от 12.02.2008 N 893, N 894 и N 895, от 21.04.2008 N 1608, N 1609 и N 1610, от 08.05.2008 N 1678, N 1679 и N 1680 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банках, от 24.04.2008 N 197 и от 15.05.2008 N 227 о взыскании налога и штрафа за счет имущества налогоплательщика.

Общество не согласилось с решениями и требованиями налогового органа и обжаловало их в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, исходил из того, что материалами дела подтверждается выполнение Обществом всех условий, необходимых для принятия сумм налога на добавленную стоимость к вычету и к возмещению из бюджета. При этом суд признал правильным исчисление налогоплательщиком налоговой базы по налогу на добавленную стоимость при реализации импортированного товара на внутреннем рынке. Суд признал несостоятельными доводы Инспекции о направленности деятельности Общества на получение необоснованной налоговой выгоды и отклонил ссылки налогового органа на притворность договора комиссии, заключенного налогоплательщиком с комиссионером.

Суд апелляционной инстанции поддержал выводы суда первой инстанции.

Суд кассационной инстанции считает, что судебные инстанции правомерно руководствовались следующим.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 146 НК РФ операции по ввозу товаров на таможенную территорию Российской Федерации признаются объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 названного Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенном режиме выпуска для внутреннего потребления, в отношении товаров, приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 1 статьи 173 НК РФ установлено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 названного Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями статьи 176 НК РФ.

Как установлено судебными инстанциями и не отрицается налоговым органом, Общество в соответствии с контрактом от 29.01.2007 N 2007-01, заключенным с иностранной организацией "Corinthal Investments Limited", Кипр, ввезло на территорию Российской Федерации различные товары для их дальнейшей реализации на внутреннем рынке. При ввозе товара Общество уплатило в составе таможенных платежей сумму налога на добавленную стоимость. Приобретенные товары приняты заявителем к учету. Данные обстоятельства подтверждаются имеющимися в материалах дела счетами-фактурами, грузовыми таможенными декларациями, платежными поручениями, журналами-ордерами, карточками бухгалтерского учета, книгой покупок.

Приобретенные товары Общество передало комиссионеру - обществу с ограниченной ответственностью "ТехноПлюс" (далее - ООО "ТехноПлюс") согласно договору комиссии от 30.01.2007 N 2007К/1. Обществом представлены товарные накладные о передаче товара комиссионеру для дальнейшей реализации, отчеты комиссионера, счета-фактуры, выставленные покупателю товара, товарные накладные о передаче товара субкомиссионеру - обществу с ограниченной ответственностью "Лентекс" (далее - ООО "Лентекс").

Общество исчислило налог на добавленную стоимость с операций по реализации товара через комиссионера на основании отчетов комиссионера о продаже товара покупателю.

Судами обеих инстанций правомерно признаны несостоятельными приводимые налоговым органом ссылки на исчисление Обществом налога на добавленную стоимость не со стоимости отгруженного комиссионеру товара, а со стоимости товара, реализованного комиссионером покупателям.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Дата реализации товаров (работ, услуг) для целей исчисления налога на добавленную стоимость определяется статьей 167 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 167 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверенный период) моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 статьи 167 НК РФ, является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В силу пункта 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных названным Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Исходя их положений статей 39, 146 и 167 НК РФ передача Обществом товара комиссионеру не может быть признана реализацией по смыслу пункта 1 статьи 39 НК РФ и не является объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

В соответствии с условиями договора комиссии от 30.01.2007 N 2007К/1 и в силу статьи 996 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) собственником товара, переданного комиссионеру от комитента для последующей реализации, является комитент (Общество), поэтому заявитель правомерно учитывал в целях обложения налогом на добавленную стоимость сумму выручки от реализации товара на внутреннем рынке на основании сведений, полученных от комиссионера, о передаче товара покупателю.

Суды обоснованно признали предположительными выводы Инспекции о полной реализации Обществом на внутреннем рынке товара, ввезенного на территорию Российской Федерации. Вывоз товара со склада временного хранения не свидетельствует о его реализации покупателям. Налоговый орган не отрицает, что в ходе мероприятий налогового контроля не удалось установить конкретных покупателей остальной части товара, которая согласно отчетности Общества и комиссионера еще не реализована. Ссылаясь на организацию вывоза импортированного Обществом товара со склада по поручению общества с ограниченной ответственностью "Веста", налоговый орган, как обоснованно указали судебные инстанции, не провел мероприятий налогового контроля в отношении этой организации и не представил документов, свидетельствующих о приобретении ею спорных товаров.

Не могут быть приняты и доводы налогового органа об отсутствии в бухгалтерском балансе комиссионера сведений об остатках товара, принятого на комиссию. Налогоплательщиком в материалы дела представлена копия бухгалтерского баланса ООО "ТехноПлюс" по состоянию на 21.12.2007, согласно которому на забалансовом счете 004 учтены остатки товара, принятого на комиссию.

Отклонены судебными инстанциями и доводы налогового органа о мнимости договора комиссии, заключенного Обществом с ООО "ТехноПлюс".

В силу пункта 1 статьи 170 ГК РФ мнимая сделка, то есть сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, ничтожна.

В пункте 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.04.2008 N 22 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации" разъяснено, что налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика.

При этом, поскольку ничтожные сделки являются недействительными независимо от признания их таковыми судом (пункт 1 статьи 166 ГК РФ), суд решает вопрос об обоснованности указанной переквалификации в рамках рассмотрения налогового спора и в том случае, когда изменение налоговым органом юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика основано на оценке сделок в качестве мнимых или притворных (статья 170 ГК РФ).

Исходя из сложившейся практики разрешения налоговых споров, суд, придя к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, вправе определить объем прав и обязанностей такого налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания спорной хозяйственной операции.

В данном случае налоговый орган, заявляя о мнимости заключенного Обществом договора комиссии, посчитал, что стороны этого договора не имели намерения создать соответствующие ему правовые последствия.

Вместе с тем в налоговый орган и в материалы дела налогоплательщик представил копии договора комиссии от 30.01.2007 N 2007К/1, товарных накладных, счетов-фактур, отчетов комиссионера, карточек учета товаров и расчетов по договору комиссии КОМИС-6. Данные документы оценены судами первой и апелляционной инстанций и сделан вывод о подтверждении заявителем факта выполнения Обществом и ООО "ТехноПлюс" обязательств в соответствии с условиями договора комиссии. Доказательств, свидетельствующих о направленности действий Общества и его контрагента на иные правовые последствия, кроме тех, которые определены в содержании договора комиссии, налоговым органом не представлено.

Принимая во внимание отсутствие доказательств заключения договора комиссии 30.01.2007 N 2007К/1 лишь для вида, без намерения участников в дальнейшем исполнять данную сделку, суды правильно признали ошибочными ссылки на ничтожность данного договора. Недоказанность Инспекцией факта полной реализации импортированного Обществом товара и сокрытия им выручки исключает правомерность доначисления Обществу сумм налога по этим операциям.

Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности действий налогоплательщика и предполагается, что совершенные им хозяйственные операции обусловлены экономическим смыслом, а документы, подтверждающие совершение этих операций содержат достоверную информацию.

В обоснование доначисления Обществу сумм налога на добавленную стоимость за спорный период и привлечения его к налоговой ответственности Инспекция сослалась на минимальный размер уставного капитала Общества, отсутствие складских помещений и транспортных средств, необходимых для ведения предпринимательской деятельности, "прогрессирующую дебиторскую и кредиторскую задолженность", несоразмерность уплаченных налогов суммам налога на добавленную стоимость, предъявляемых к возмещению из бюджета и др. Суды в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценили в совокупности и взаимосвязи приводимые налоговым органом доводы и представленные доказательства и признали недоказанными выводы о недобросовестности Общества как налогоплательщика.

В оспариваемых решениях налогового органа отражено, что в ходе камеральных проверок установлены экспедиторы и таможенный брокер, занимавшиеся транспортно-экспедиторским обслуживанием и таможенным оформлением товара Общества. В материалах дела имеются договоры с указанными лицами, которые опровергают выводы о невозможности осуществления налогоплательщиком реальной хозяйственной деятельности по купле-продаже товара.

Надлежащая правовая оценка дана судами первой и апелляционной инстанций о поступлении на расчетный счет комиссионера денежных средств от третьих лиц. Данное обстоятельство при отсутствии доказательств приобретения импортированного товара данными лицами не свидетельствует о ничтожности заключенного договора комиссии, не подтверждает реализацию импортированного товара в полном объеме на территории Российской Федерации и недостоверность представленных налогоплательщиком документов. Нормами гражданского законодательства допускается возможность оплаты товара третьими лицами.

Замечания налогового органа к деятельности субкомиссионера и покупателя товара обоснованно не приняты судебными инстанциями в качестве доказательства недобросовестности налогоплательщика, поскольку данные организации не являются контрагентами Общества. Налоговый орган не утверждает, что заявитель не проявил должной осмотрительности при выборе контрагентов или заведомо знал о допускаемых налоговых нарушениях контрагента и других участников, задействованных в реализации товара.

Приводимые налоговым органом ссылки на опросы руководителей Общества и ООО "ТехноПлюс" сами по себе не свидетельствуют о направленности действий заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды, поскольку данные лица не отрицают свое участие в деятельности этих организаций. Кроме того, как следует из содержания оспариваемых решений Инспекции, в ходе опроса представлены копии договоров комиссии, субкомиссии и поставки, заключенные соответственно Обществом, ООО "ТехноПлюс", ООО "Лентекс" (субкомиссионер) и ООО "Промрегион" (покупатель).

При таких обстоятельствах следует признать, что выводы судов первой и апелляционной инстанций о совершении Обществом операций с реальным товаром, имеющим действительную стоимость и фактически ввезенным на территорию Российской Федерации с целью перепродажи, соответствуют фактическим обстоятельствам и имеющимся доказательствам. Поскольку доводы Инспекции о мнимости заключенного Обществом договора комиссии, сокрытии выручки от реализации товара на внутреннем рынке и направленности его действий на получение необоснованной налоговой выгоды на основании всесторонней оценки всех имеющихся доказательств отклонены как несостоятельные, оспариваемые ненормативные акты налогового органа правильно признаны недействительными.

Суд кассационной инстанции считает обжалуемые судебные акты законными и не подлежащими отмене или изменению.

Определением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 15.12.2008 налоговому органу предоставлена отсрочка уплаты государственной пошлины за подачу кассационной жалобы до рассмотрения кассационной жалобы по существу. По результатам рассмотрения кассационной жалобы с Инспекции подлежит взысканию 1 000 руб. государственной пошлины в доход федерального бюджета на основании подпункта 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 14.08.2008 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.09.2008 по делу N А56-19675/2008 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Санкт-Петербургу - без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 21 по Санкт-Петербургу в доход федерального бюджета 1 000 руб. государственной пошлины за подачу кассационной жалобы.

Председательствующий

Л.Т. Эльт

Судьи

Н.А. Морозова

М.В. Пастухова