Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 25 мая 2009 г. N Ф10-1842/2009 по делу N А48-3866/08-17 Вывод суда о том, что непредставление налогоплательщику права на предварительное ознакомление с материалами налоговой проверки является существенным нарушением, влекущим признание недействительным решения налогового органа, является неверным, поскольку положениями Налогового кодекса РФ ни такого права, ни обязанность налоговых органов по его предоставлению не предусмотрено. Дело о признании недействительным решения Инспекции о доначислении Предпринимателю ЕНВД, пени и штрафа направлено на новое рассмотрение (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 25 мая 2009 г. N Ф10-1842/2009 по делу N А48-3866/08-17
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 7 апреля 2011 г. N Ф10-1842/09 по делу N А48-3866/08-17

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от налогоплательщика - И.А.А. - представителя (дов. от 01.10.2008 б/н), от налогового органа - К.Н.И. - спец. 1 разр. (дов. от 05.03.2009 N 04-30/05786),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Орла на решение от 24.11.2008 Арбитражного суда Орловской области и постановление от 16.02.2009 Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда по делу N А48-3866/08-17, установил:

Индивидуальный предприниматель М.В.В. (далее - налогоплательщик, Предприниматель) обратился в арбитражный суд Орловской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Орла (далее налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения от 16.06.2008 N 19.

Решением Арбитражного суда Орловской области от 24.11.2008 заявленные требования Предпринимателя удовлетворены в полном объеме.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2009 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить решение и постановление суда в связи с нарушением норм материального права.

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав объяснения представителей сторон, кассационная инстанция считает, что судебные акты по делу подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Предпринимателя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 16.05.2008 N 15 и вынесено решение от 16.06.2008 N 19, согласно которому Предпринимателю предложено уплатить недоимку по ЕНВД за 3 квартал 2006 - 4 квартал 2007 года в сумме 444652,85 руб., пени в сумме 54455,85 руб., а также налогоплательщик привлечен к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 88930,58 руб., по п. 1 ст. 126 - 100 руб.

Основанием для доначисления ЕНВД, пени и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ послужили выводы Инспекции о занижении Предпринимателем физического показателя - площади стоянки, используемой в качестве места для оказания платных услуг по хранению транспортных средств; необоснованное применение Предпринимателем корректирующего коэффициента базовой доходности К2, равного 0,5. Привлечение к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ произведено в связи непредставлением в установленный срок в Инспекцию двух договоров аренды земельных участков.

Не согласившись с решением Инспекции, предприниматель обратился с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Выводы суда о недоказанности налоговым органом факта занижения площади стоянки, используемой в качестве места для оказания платных услуг по хранению транспортных средств, кассационная коллегия считает законными и обоснованными.

В соответствии с п. 1 ст. 346.26 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается Налоговым кодексом РФ, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

На территории Орловской области система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности была введена с 01.01.06 постановлением Орловского городского Совета народных депутатов от 17.11.2005 N 77/812-ГС "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности".

Согласно п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении такого вида деятельности, как оказание услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках.

В соответствии со статьей 346.29 НК РФ объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика.

В силу п. 2 ст. 346.29 НК РФ налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

Для исчисления суммы единого налога в зависимости от вида предпринимательской деятельности используются определенные Налоговым кодексом РФ физические показатели, характеризующие вид предпринимательской деятельности, и базовая доходность в месяц.

Согласно п. 3 ст. 346.29 НК РФ для вида деятельности - оказание услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках, физическим показателем является "площадь стоянки (в квадратных метрах)", базовая доходность в месяц составляет 50 руб.

Статьей 346.27 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) определено, что платные стоянки - площади (в том числе открытые и крытые площадки), используемые в качестве мест для оказания платных услуг по хранению транспортных средств.

Таким образом, физический показатель для указанного вида деятельности определяется на основании имеющихся у налогоплательщика документов, содержащих необходимую информацию о правовых основаниях использования земельных участков под платные стоянки и их площади.

Как установлено судом, в проверяемом периоде Предпринимателем (арендатор) с ООО "Р" (арендодатель) был заключен ряд договоров аренды земельных участков для автостоянки.

По договору N 5 от 01.07.2006 сроком действия до 31.12.2006 арендодатель обязуется передать арендатору во временное пользование земельный участок площадью 200 кв. м под автостоянку, находящийся по адресу: г. Орел, ул. Л., 29а.

По договору N 3 от 01.01.2007 сроком до 31.12.2007 передается земельный участок площадью 300 кв. м по адресу: г. Орел, ул. Л., 16 и производственное помещение под автомойку площадью 131,7 кв. м.

По договору N 2 от 01.01.2007 сроком до 31.12.2007 под автостоянку передается земельный участок площадью 200 кв. м по адресу: г. Орел, ул. Л., 29а.

Впоследствии договоры NN 2,3 от 01.01.2007 были расторгнуты в связи с изменением арендной платы и увеличением земельных участков (площадей), сдаваемых в аренду.

Согласно договору N 4 от 01.04.2007 сроком до 31.12.2007 во временное пользование передается земельный участок площадью 500 кв. м по адресу: г. Орел, ул. Л., 16.

Согласно договору N 3 от 01.04.2007 сроком до 31.12.2007 во временное пользование передается земельный участок площадью 500 кв.м. по адресу: г. Орел, ул. Л., 29а.

Также в деле имеются договор N 5 от 01.07.2007 г., в соответствии с передается во временное пользование земельный участок площадью 1000 кв.м. по адресу: г. Орел, ул. Л., 29а, со сроком действия до 31.12.2007, договор N 5 от 01.07.2007, в соответствии с которым передается земельный участок площадью 1000 кв. м по адресу: г. Орел, ул. Л., 16 и производственное помещение под автомойку площадью 131,7 кв. м сроком действия до 31.12.2007.

Как следует из соглашения от 01.07.2007 г., договоры аренды N 5 от 01.07.2007 считают незаключенными по обоюдной договоренности в связи с изменением обстоятельств.

В проверяемом периоде Предприниматель определял размер физического показателя при расчете сумм ЕНВД на основании вышеуказанных договоров.

Вместе с тем, Инспекция в ходе проверки пришла к выводу о необходимости расчета сумм ЕНВД из площади автостоянки по адресу г. Орел, ул. Л., д. 16 в размере 2063,8 кв. м, по адресу г. Орел, ул. Л., д. 29а в размере 5226, 1 кв. м.

Признавая данные выводы несостоятельными, суды первой и апелляционной инстанций правомерно исходили из следующего.

Данный размер площадей автостоянок определен Инспекцией на основании планов земельных участков по данным адресам, полученным Инспекцией из ОГУ "Орловский центр "Н".

Как установлено судом, полученные Инспекцией протоколы допроса А.В.Н., У.А.В., Ш.Л.А. содержат сведения только в отношении стоянки по адресу: г. Орел, ул. Л., 29а.

Представленные Инспекцией объяснения, полученные сотрудниками УНП УВД по Орловской области от граждан А.В.Н. от 19.06.2007, У.А.В. от 19.06.2007, Г.В.И. от 19.06.2007, В.С.В. от 09.08.2007, П.В.В. от 27.06.2007 обоснованно отклонены судом как не подтверждающие использование Предпринимателем большей, нежели указано в договорах аренды, площади стоянки в течение всех спорных налоговых периодов.

Кроме того, допрошенные сотрудником органа внутренних дел лица не предупреждались об ответственности за дачу заведомо ложных показаний.

Судом также правомерно указано, что факт отсутствия закрепленных мест за автомобилями допрошенных лиц, и лиц, дававших объяснения сотруднику органа внутренних дел, а также отсутствие каких-либо ограждений либо разметок площади, используемой предпринимателем, сами по себе не свидетельствует об использовании Предпринимателем под автостоянку площади земельных участков, определенной Инспекцией на основании данных ОГУ "Орловский центр "Н".

В соответствии с п. 1 ст. 90 НК РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол.

Согласно п. 5 ст. 90 НК РФ установлено, что перед получением показаний должностное лицо налогового органа предупреждает свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, о чем делается отметка в протоколе, которая удостоверяется подписью свидетеля.

В силу п. 4 ст. 99 НК РФ протокол подписывается составившим его должностным лицом налогового органа, а также всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутствовавшими при его проведении.

Поскольку протокол допроса свидетеля М.В.В. N 16 от 17.03.2008 не содержит отметки о предупреждении свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, а также не подписан должностным лицом Инспекции, составившим его, суд обоснованно отклонил ссылку на него налогового органа.

Согласно положениям п. 1, 3 ст. 92 НК РФ должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов. Осмотр производится в присутствии понятых. При проведении осмотра вправе участвовать лицо, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель, а также специалисты.

Поскольку при проведенном Инспекцией осмотре территории не присутствовали понятые, протоколы от 12.02.2008 NN 6,7,8 обоснованно не приняты судом в качестве доказательств.

Доводу кассационной жалобы о превышении отраженного в книгах учета количества автомобилей вместимости арендуемых Предпринимателем площадей дана надлежащая оценка судом.

Книги учета автомобилей на стоянках предпринимателя в материалы дела Инспекцией не представлены, а данные анализа книг учета автомобилей на стоянках не свидетельствуют о том, что отраженное в данном документе количество автомобилей находилось на стоянке одновременно.

Ссылка Инспекции на взаимозависимость Предпринимателя и ООО "Р" обоснованно отклонена судом, поскольку взаимозависимость указанных лиц не свидетельствуют о недобросовестности Предпринимателя либо о необоснованном получении им налоговой выгоды.

Согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Частью 5 ст. 200 АПК РФ предусмотрено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.

Во исполнение указанных норм иных, помимо исследованных судом первой и апелляционной инстанции, доказательств использования Предпринимателем в спорных периодах площади земельных участков в размере 2063, 8 кв. м по адресу г. Орел, ул. Л., д. 16, в размере 5226,1 кв. м по адресу г. Орел, ул. Л., д. 29а, налоговым органом не представлено.

Пунктом 4 ст. 346.29 НК РФ установлено, что базовая доходность корректируется (умножается) на коэффициенты К1 и К2, где К2 - корректирующий коэффициент базовой доходности, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности.

Постановлением Орловского городского совета народных депутатов от 17.11.2005 N 77/812-ГС "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" с 01.01.2006 на всей территории г. Орла вводится значение корректирующего коэффициента К2, равное 0,5.

Решением Орловского городского совета народных депутатов от 25.01.2007 N 11/196-ГС значение корректирующего коэффициента было изменено на 0,53.

Пунктом 2 Решения предусмотрено вступление его в силу с 01.01.2007, но не ранее, чем по истечении одного месяца со дня его опубликования.

Решение Орловского городского Совета народных депутатов от 25.01.2007 N 11/196-ГС было опубликовано в "Вестнике Орловского городского Совета народных депутатов", N 1 за 2007 год.

Признавая несостоятельными доводы Инспекции о необоснованном применении Предпринимателем корректирующего коэффициента К2, равного 0,5 вместо 0,53, начиная со второго квартала 2007 года, суд первой инстанции исходил из положений п. 7 ст. 346.29 НК РФ в редакции Федерального закона от 17.05.2007 N 85-ФЗ.

В силу п. 7 ст. 346.29 НК РФ в редакции указанного федерального закона значения корректирующего коэффициента К2 определяются для всех категорий налогоплательщиков на период не менее чем календарный год и могут быть установлены в пределах от 0,005 до 1 включительно. Если нормативный правовой акт о внесении изменений в действующие значения корректирующего коэффициента K2 не принят до начала следующего календарного года и (или) не вступил в силу в установленном настоящим Кодексом порядке с начала следующего календарного года, то в следующем календарном году продолжают действовать значения корректирующего коэффициента K2, действовавшие в предыдущем календарном году.

Суд апелляционной инстанции обоснованно указал, что пункт 7 ст. 346.29 НК РФ в редакции Федерального закона от 17.05.2007 N 85-ФЗ, действует с 01.01.2008, в то время как прежняя редакция п. 7 ст. 346.29 НК РФ не содержала указаний на возможность изменения коэффициента К2 только до начала соответствующего календарного года.

Согласно ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу.

Поскольку на основании ст. 346.30 НК РФ налоговым периодом по ЕНВД признается квартал, а Решение Орловского городского совета народных депутатов от 25.01.2007 N 11/196-ГС вступило в силу с 01.04.2007, то суд апелляционной инстанции признал правомерными доводы Инспекции о занижении Предпринимателем ЕНВД во 2-4 кварталах 2007 года в связи с применением корректирующего коэффициента К2 равного 0,5.

В силу положений статьи 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

Рассматривая дело, суд апелляционной инстанции также указал на подтвержденность материалами дела факта совершения Предпринимателем правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 126 НК РФ, поскольку доказательств представления договоров за номером 5 от 01.07.2007 г. по требованию Инспекции N 2 Предпринимателем не представлено.

Вместе с тем, оставляя без изменения решение суда первой инстанции, апелляционная инстанция указала на нарушение Инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

При этом суд апелляционной инстанции исходил из следующего.

16.05.2008 предпринимателем получен акт выездной налоговой проверки N 15 от 16.05.2008, а также письмо Инспекции N 13-22/13115 согласно которому рассмотрение материалов проверки состоится 10.06.2008.

28.05.08 Инспекцией получено заявление предпринимателя с просьбой об ознакомлении с материалами выездной налоговой проверки для подготовки возражений и искового заявления в суд.

Письмом от 30.05.2008 N 13-22/15216 Инспекция отказала Предпринимателю в удовлетворении его заявления.

Письмом от 09.06.2008, врученным лично, Предприниматель был уведомлен о том что рассмотрение материалов проверки перенесено на 16.06.2008.

Оспариваемое решение N 19 принято налоговым органом 16.06.2008 в отсутствие Предпринимателя.

Руководствуясь положениями ст.ст. 100, 101 НК РФ, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что налогоплательщику гарантировано право на предварительное ознакомление с материалами налоговой проверки, а также возможность представления возражений на них.

В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

На основании изложенного, суд указал, что, в случае отказа налогоплательщику в предварительном ознакомлении с материалами налоговой проверки он лишается возможности надлежащим образом реализовать право на представление документально обоснованных возражений и объяснений по сути вменяемых налогоплательщику нарушений налогового законодательства.

Таким образом, суд счел права Предпринимателя и процедуру рассмотрения материалов налоговой проверки существенно нарушенными, а решение налогового органа в силу п. 14 ст. 101 НК РФ подлежащим признанию недействительным в полном объеме.

Кассационная коллегия не может согласиться с указанными выводами суда.

Согласно п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право, в том числе, представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок; присутствовать при проведении выездной налоговой проверки; получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов; на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки или иных актов налоговых органов в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом.

В свою очередь, на основании п. 1 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны направлять налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, а также в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, налоговое уведомление и (или) требование об уплате налога и сбора; по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента выдавать копии решений, принятых налоговым органом в отношении этого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента.

Таким образом, положениями НК РФ не предусмотрено ни право налогоплательщика на предварительное ознакомление с материалами налоговой проверки, ни обязанность налоговых органов по предоставлению такого права.

Исходя из положений ст. 101 НК РФ, право на ознакомление с материалами налоговой проверки предоставлено налогоплательщику при их рассмотрении.

Необходимо отметить то обстоятельство, что вышеуказанные пояснения отражены в письме Инспекции от 30.05.2008 N 13-22/15216, а иных нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки судом не установлено.

Учитывая изложенное, вывод суда о том, что непредставление Предпринимателю права на предварительное ознакомление с материалами налоговой проверки является существенным нарушением, влекущим признание недействительным решения налогового органа, кассационная коллегия считает основанным на неправильном толковании норм материального права.

Согласно ч. 3 ст. 286 АПК РФ при рассмотрении дела арбитражный суд кассационной инстанции проверяет, соответствуют ли выводы арбитражного суда первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Часть 3 ст. 15 АПК РФ устанавливает, что принимаемые арбитражным судом решения, постановления, определения должны быть законными, обоснованными и мотивированными.

Исходя из вышеизложенного, обжалуемые решение и постановление нельзя признать законными и обоснованными.

Поскольку судебные акты арбитражного суда приняты без учета и оценки всех фактических обстоятельств дела, имеющих значение для правильного разрешения спора, а также основан на неправильном толковании норм материального права, они подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении дела суду необходимо устранить отмеченные недостатки, и, правильно применив нормы действующего законодательства, вынести законное и обоснованное решение.

Руководствуясь п. 3 ч. 1 ст. 287, ст. 288, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, постановил:

Решение от 24.11.2008 Арбитражного суда Орловской области и постановление от 16.02.2009 Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда по делу N А48-3866/08-17 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Орловской области.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.