Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 6 августа 2009 г. N А64-5202/08-13 Поскольку спорные затраты документально не подтверждены, так как документы исходят от несуществующих юридических лиц: ИНН, адрес и наименование гостиниц являются недостоверными, постановление апелляционной инстанции отменено, в силе оставлено решение суда первой инстанции о признании законным решения ИФНС в части доначисления налога на прибыль организации, пени и штрафа (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 6 августа 2009 г. N А64-5202/08-13
(извлечение)

ГАРАНТ:

Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 21 сентября 2009 г. N 12162/09 в передаче настоящего дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора отказано

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от ОАО "Тамбовский завод "К" - К.Ю.А. - нач. юр. отдела (дов. N 13/ОФМЭБ-136 от 30.12.2008, пост.), Б.Е.Л. - гл. бух (дов. N 15/5-772 от 30.01.2009, пост.), Г.Р.И. - нач. отдела фин. мониторинга (дов. N 13/ОФМЭБ-135 от 30.12.2008, пост.), от Инспекции ФНС России по г. Тамбову - К.О.А. - гл. спец.-эксперта юр. отдела (дов. N 05-24/02 от 11.01.2009),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции ФНС России по г. Тамбову на постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.04.2009 по делу N А64-5202/08-13, установил:

Открытое акционерное общество "Тамбовский завод "К" (далее - Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тамбову (далее - Инспекция) N 129 от 30.06.2008 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: доначисления 3028865 руб. налога на прибыль, 264591 руб. пени и 597209 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату; обязания удержать и перечислить налог на доходы физических лиц в сумме 434814 руб., уплатить 58583,11 руб. пени и 86962,80 руб. штрафа по п. 1 ст. 123 НК РФ за его неперечисление.

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 24.11.2008 в удовлетворении заявленных Обществом требований отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.04.2009 решение суда первой инстанции отменено, требования Общества удовлетворены.

В связи с отказом Обществом от заявленных требований о признании незаконным решения Инспекции N 129 от 30.06.2008 в части начисления 172,76 руб. пени по налогу на доходы физических лиц производство по делу прекращено.

Инспекция обратилась с кассационной жалобой на постановление суда апелляционной инстанции, в которой, ссылаясь на неправильное применение норм материального права, а также на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам спора, просит его отменить.

В силу ч. 1 ст. 286 АПК РФ предметом оценки суда кассационной инстанции являются судебные акты исходя из доводов, изложенных в жалобе.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, кассационная коллегия находит, что обжалуемое постановление подлежит частичной отмене.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления), в том числе налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2007 по 01.04.2008, налога на прибыль за период с 01.01.2006 по 31.12.2007, по результатам которой составлен акт N 117 от 04.06.2008 и принято решение N 129 от 30.06.2008 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Решением Обществу доначислено и предложено уплатить: 193737 руб. налога на добавленную стоимость, 8367 руб. пени и 22222 руб. штрафа по ст. 123 НК РФ за его неперечисление; 3028865 руб. налога на прибыль, 264591 руб. пени и 597209 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату; 12050 руб. налога на доходы иностранных организаций, 815 руб. пени и 2410 руб. штрафа по ст. 123 НК РФ за его неперечисление; 2622 руб. транспортного налога и 2 руб. пени за его неуплату; 50 руб. штрафа по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление налоговому органу документов в количестве 1 шт.

Также Обществу предложено удержать непосредственно из доходов налогоплательщика при очередной выплате дохода доначисленную сумму налога на доходы физических лиц в размере 436101 руб. и перечислить ее в бюджет, уплатить 135349,98 руб. пени и 88392,40 руб. штрафа по п. 1 ст. 123 НК РФ.

Основанием для доначисления налога на прибыль в указанном размере послужил вывод Инспекции о занижении налоговой базы вследствие неправомерного (в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ) включения в состав расходов сумм затрат на командировки (наем жилого помещения), а также затрат на компенсацию подрядчикам - физическим лицам стоимости проживания в связи с исполнением работ по договорам подряда.

При этом налоговый орган исходил из того, что сведения о гостиницах, указанные в представленных налогоплательщиком документах (авансовых отчетах и счетов гостиниц), в которых проживали работники Общества, а также лица, выполняющие работы для Общества в рамках заключенных договоров подряда, в Едином государственном реестре юридических лиц отсутствуют, идентификационные номера налогоплательщика у данных организаций неверные.

С учетом этих же обстоятельств, Инспекцией сделан вывод и о том, что суммы, выданные работникам, являются их доходом, на основании чего Общество как налоговый агент должно было исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц.

Не согласившись с указанными выводами Инспекции, положенными в основу произведенных доначислений, Общество обратилось в Управление ФНС России по Тамбовской области с апелляционной жалобой, по результатам рассмотрения которой было принято решение N 22-26/58 от 15.08.2008 о внесении в решение N 129 от 30.06.2008 изменений, в части исключения доначислений по налогу на доходы иностранных организаций, пени и штрафа по ст. 123 НК РФ за его неперечисление, а также штрафа по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление налоговому органу документа.

В остальной части решение Инспекции утверждено.

Полагая, что решение N 129 от 30.06.2008 частично не соответствует законодательству о налогах и сборах, нарушает его права и законные интересы, ОАО "Тамбовский завод "К" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в части предложения Обществу удержать и перечислить налог на доходы физических лиц, суд первой инстанции исходил из того, что полученные работником в подотчет денежные средства, а также полученные подрядчиками суммы на компенсационные расходы в качестве предоплаты являются доходом указанных лиц, поскольку последние не представили доказательств реального их расходования на оплату найма жилых помещений.

Отменяя решение суда в данной части, апелляционный суд полно и всесторонне исследовал доказательства, представленные сторонами, и, правильно применив нормы материального права, правомерно руководствовался следующим.

В соответствии со ст. 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно ст. 209 НК РФ объектом налогообложения для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

По правилам ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Как следует из ст. 41 НК РФ, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" и гл. 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса.

При выплате такого дохода налогоплательщику у налогового агента в силу требований ст. 24 НК РФ возникает обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.

Между тем, Инспекцией, в нарушение п. 6 ст. 108 НК РФ, ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ, не представлено доказательств того, что денежные средства, предназначенные для оплаты найма жилья, фактически остались у работников в свободном распоряжении и были ими израсходованы на личные нужды.

При таких обстоятельствах, оснований считать данные выплаты доходом в смысле и значении, установленном ст. 41 НК РФ, у суда не имеется, что соответствует правовой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении N 11714/08 от 03.02.2009.

В силу ч. 2 ст. 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Учитывая изложенное, у апелляционного суда было достаточно оснований для удовлетворения заявленных Обществом требований в рассматриваемой части.

Разрешая спор по существу заявленных требований в части обоснованности начисления налога на прибыль, суд первой инстанции исходил из того, что спорные затраты документально не подтверждены, поскольку документы исходят от несуществующих юридических лиц: ИНН, адрес и наименование гостиниц являются недостоверными.

В отношении произведенных и компенсированных Обществом расходов, понесенных подрядчиками на оплату проживания в гостиницах, суд также пришел к выводу об отсутствии достоверных доказательств реальности хозяйственных операций в отношении произведенных и компенсированных Обществом расходов, понесенных подрядчиками на оплату проживания в гостиницах.

Отменяя решение суда первой инстанции в данной части, суд апелляционной инстанции, исходя из представленных налогоплательщиком авансовых отчетов, командировочных удостоверений работников с отметками о нахождении в местах пребывания, счетов по форме 3Г, утвержденной Приказом Минфина РФ N 121 от 13.12.1993, и других документов по оплате гостиничных услуг, пришел к выводу о документальном подтверждении Обществом спорных затрат.

При этом апелляционным судом указано, что проезд к месту командировки и обратно налоговым органом не оспаривается. Направляя работника в служебную командировку, Общество не могло располагать сведениями о том, к услугам какой именно гостиницы обратится соответствующий работник, тем самым заранее проверить правоспособность, постановку на налоговый учет лиц, оказывающих гостиничные услуги. Такая возможность также отсутствовала и у работника, направленного в служебную командировку.

Кроме того, по мнению суда апелляционной инстанции, оценка гражданско-правовых отношений и характера заключенных работниками организации сделок по найму жилых помещений в гостиницах, по мнению суда апелляционной инстанции, не входит в предмет доказывания по настоящему делу, поскольку в целях налогообложения прибыли имеет значение фактическое несение налогоплательщиком расходов, связанных с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода.

Кассационная коллегия указанные выводы суда, считает ошибочными в виду следующего.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации является прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством.

При этом, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, гл. 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, в соответствии с действующим налоговым законодательством предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

В тоже время, поскольку уплата сумм налога на прибыль налогоплательщиком - организацией является налоговой обязанностью, то документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Право налогоплательщика на уменьшение полученного им дохода на сумму произведенных расходов является разновидностью налогового вычета, предоставляемого добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат, связанных с получением дохода, в связи с чем обусловлено необходимостью подтверждения надлежащими документами факта несения таких расходов.

Учитывая изложенное, затраты налогоплательщика уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, должны быть реально понесенными и документально подтвержденными, а сведения содержащиеся в этих документах - достоверными.

Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" определено, что под налоговой выгодой для целей настоящего постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает относимость, допустимость и достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждено материалами встречных проверок, гостиницы "Бизнес-Отель "К" ИНН 7824085201, ОАО "В" ИНН 3446010755, ОАО "Гостиница "Е" ИНН 2621890027, ООО "Кемпинг "О" ИНН 2633040917, ЗАО "Л" ИНН 7897321070, ООО "П" ИНН 1623150102 (г. Казань), "С" ИНН 2320003851, ОАО "Гостиница "Ю" ИНН 7790011608, "В" ИНН 6381300168, "В"" ИНН 7733250891, ООО "Р" ИНН 2214035147 (г. Бийск), ОАО "А" ИНН 6300117141 (г. Тольятти), "К" ИНН 2634025127, ОАО гостиница "А" ИНН 7715058187, "А" ИНН 7715000981, "М" ИНН 7717001315, гостиница "Т" ИНН 5212596328; кемпинг "И" ИНН 2306120811; Гостиничные комплексы "Т" ИНН 7753456781, "Б" ИНН 7803002913 в Едином государственном реестре налогоплательщиков, в базах федерального и регионального уровней с данными ИНН отсутствуют. Также структура формирования ИНН не соответствует установленному порядку.

Кроме того, гостиницы, расположенные по адресам, указанным в представленных к проверке счетах и квитанциях, имеют иные ИНН и не подтверждают факт проживания в них сотрудников Общества, представивших документ о проживании в гостиницах.

При этом доказательств, свидетельствующих об обратном, налогоплательщиком представлено не было, равно как и судом апелляционной инстанции не указано мотивов, по которым данные обстоятельства не принимаются во внимание.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о недостоверности сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах, в подтверждение реальности понесенных затрат.

Также кассационная коллегия принимает во внимание, что п. 7 ст. 84 НК РФ предусмотрено, что каждому налогоплательщику присваивается единый по всем видам налогов и сборов и на всей территории Российской Федерации идентификационный номер налогоплательщика.

Каждый налогоплательщик указывает свой идентификационный номер в подаваемых в налоговый орган декларации, отчете, заявлении или ином документе, а также в иных случаях, предусмотренных законодательством.

Присвоенный налогоплательщику ИНН не подлежит изменению и не может быть повторно присвоен другой организации или другому физическому лицу.

В силу ст. 11 НК РФ организациями признаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно ст. 48 ГК РФ юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.

Правоспособность юридического лица в соответствии со ст. 49 ГК РФ возникает в момент его создания и прекращается в момент завершения его ликвидации. Юридическое лицо считается созданным со дня внесения записи в Единый государственный реестр юридических лиц (ст. 51 ГК РФ).

Статьей 1 Федерального закона N 129-ФЗ от 08.08.2001 "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" определено, что под государственной регистрацией юридических лиц понимается акты уполномоченного федерального органа исполнительной власти, осуществляемые посредством внесения в государственные реестры сведений о создании, реорганизации и ликвидации юридических лиц.

Следовательно, отсутствие сведений об организации в ЕГРЮЛ, свидетельствует о том, что она не является юридическим лицом в гражданско-правовом смысле.

Таким образом, документы, составленные от имени несуществующих лиц, не могут быть приняты в качестве доказательств по делу, а значит, не могут подтверждать реальность понесенных налогоплательщиком расходов.

Поскольку указанные выше обстоятельства в силу прямого указания абз. 3 п. 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 основанием для получения налогоплательщиком налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль не являются, суд первой инстанции правомерно отказал Обществу в признании незаконным оспариваемого им ненормативного правового акта.

Согласно ч. 3 ст. 15 АПК РФ, принимаемые арбитражным судом судебные акты должны быть законными, обоснованными и мотивированными.

Решение является законным, если оно вынесено в соответствии с подлежащими применению по делу нормами материального права и при точном соблюдении норм процессуального права.

В связи с этим постановление от 28.04.2009 в части, касающейся признания незаконными доначислений налога на прибыль, пени и штрафа за его неуплату, кассационная коллегия считает необходимым отменить, оставив в силе решения суда первой инстанции в этой части.

Руководствуясь п. 2 ч. 1 ст. 287, ст. 288, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, постановил:

Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.04.2009 по делу N А64-5202/08-13 в части признании недействительным решения N 129 от 30.06.2008 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления 3028865 руб. налога на прибыль, 264591 руб. пени и 597209 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату отменить, оставив в силе решение Арбитражного суда Тамбовской области от 24.11.2008 в данной части.

В остальном постановление суда апелляционной инстанции оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.