Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 2 ноября 2009 г. N А64-6047/08-13 Учитывая, что суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет, исчислены Инспекцией на основании первичных учетных документов налогоплательщика без учета сумм расходов, понесенных в предшествующие налоговые периоды, суд апелляционной инстанции правомерно признал незаконным оспариваемое решение Инспекции о доначислении заявителю НДС, ЕСН, НДФЛ, пени и штрафа (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 2 ноября 2009 г. N А64-6047/08-13
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от налогоплательщика - не явились, о месте и времени слушания дела извещены надлежащим образом, от налогового органа - не явились, о месте и времени слушания дела извещены надлежащим образом, от третьего лица - не явились, о месте и времени слушания дела извещены надлежащим образом;

рассмотрев кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову на постановление от 27.07.2009 Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда по делу N А64-6047/08-13, установил:

Индивидуальный предприниматель К.А.Ю. (далее - Предприниматель, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения от 25.07.2008 N 134 дсп (с учетом уточнений).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено ООО "Р".

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 15.04.2009 признано недействительным решение Инспекции в части доначисления НДФЛ в сумме 2765 руб., пени по НДФЛ в размере 378 руб., ЕСН в сумме 2126,70 руб., пени - 283 руб., НДС в размере 7169,49 руб., пени - 746 руб., а также привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в виде взыскания штрафа в размере 553 руб., за неуплату ЕСН - 425 руб., за неуплату НДС - 1434 руб.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.07.2009 решение арбитражного суда отменено в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения налогового органа от 25.07.2008 N 134 о доначислении НДФЛ в сумме 26078руб., пени по НДФЛ в размере 5817 руб., ЕСН в сумме 20 547, 11 руб., пени - 4266, 21 руб., НДС в размере 67549,24 руб., пени - 20890 руб., а также привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в виде взыскания штрафа в размере 5216 руб., за неуплату ЕСН - 4109 руб., за неуплату НДС - 13510 руб. В указанной части ненормативный акт налогового органа признан недействительным.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить постановление суда, полагая, что судом нарушены нормы материального и процессуального права, а выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

В силу ч. 1 ст. 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе.

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы кассационной жалобы и отзыва, кассационная инстанция не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Предпринимателя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах.

По результатам проверки составлен акт от 01.07.2008 N 128 и принято решение от 25.07.2008 N 134 дсп, согласно которому налогоплательщику предложено уплатить НДС, ЕСН и НДФЛ в общей сумме 145351,81 руб., пени за несвоевременную уплату налогов в размере 32380,21 руб., а также Предприниматель привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122, п. 1 ст. 126 НК РФ в виде взыскания штрафов в общей сумме 26188 руб.

Полагая, что ненормативный акт Инспекции не соответствует требованиям законодательства о налогах и сборах, Предприниматель обратился с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

В соответствии со ст. 209 НК РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации объектом налогообложения признается доход, полученный от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно п. 3 ст. 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 настоящего Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст.ст. 218-221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой "Налог на доходы физических лиц".

Статьей 227 НК РФ установлены особенности исчисления сумм налога для физических лиц, зарегистрированных в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

Пунктом 1 ст. 221 НК РФ определено, что при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 2 ст. 210 настоящего Кодекса указанные налогоплательщики имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Согласно п.п. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ плательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе индивидуальные предприниматели.

Пунктом 3 ст. 237 НК РФ установлено, что налоговая база для данной категории налогоплательщиков определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со ст. 9 Федерального Закона "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В соответствии с п. 3, 5 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, и представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу на основе Ров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Согласно п. 2 ст. 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином Российской Федерации.

В соответствии с п. 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утв. Приказом Минфина и МНС РФ от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, учет расходов индивидуальными предпринимателями ведется с учетом, в частности, следующих особенностей:

- стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг;

- расходы по материальным ресурсам, приобретенным впрок, либо использованным на изготовление товаров (выполнение работ, оказание услуг), не реализованных в налоговом периоде, а также неиспользованным полностью в отчетном налоговом периоде, учитываются при получении доходов от реализации товаров (работ, услуг) в последующих налоговых периодах;

- в случае, когда деятельность носит сезонный характер, т.е. затраты зависят от времени года и природно-климатических условий (например, сельскохозяйственная деятельность), а также в других случаях, когда затраты произведены в отчетном налоговом периоде, но связаны с получением доходов в следующих налоговых периодах, такие затраты следует отражать в учете как расходы будущих периодов и включать в состав расходов того налогового периода, в котором будут получены доходы (раздел VI Книги учета).

Отказывая в удовлетворении требований предпринимателя в части доначисления НДФЛ в размере 26 078 руб., ЕСН в общей сумме 20 547, 11 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов, суд первой инстанции исходил из нарушения налогоплательщиком установленного порядка ведения учета доходов и расходов.

Отменяя решение суда и удовлетворяя заявление Предпринимателя в данной части, апелляционная инстанция обоснованно указала следующее.

Материалами дела подтверждено, что в связи с непредставлением к проверке Книги учета доходов и расходов за 2005 год налоговым органом восстановлен учет Предпринимателя по представленным им в ходе проверки бухгалтерским документам и составлена сводная таблица по товару, закупленному для реализации, и товару, фактически реализованному в 2005 году. При этом остатки товара, закупленного в 2004 году на начало 2005 года в Сводной таблице за 2005год не учтены.

При этом проверка проводилась сплошным методом на основании представленных самим Предпринимателем первичных бухгалтерских документов, подтверждающих полученный доход и произведенные расходы, а также деклараций о доходах за 2005 и 2006 годы. Показатели налоговой базы по НДФЛ за 2005 год определены - в отсутствие Книги учета за 2005 год - на основании полученных сведений о движении денежных средств по расчетному счету Предпринимателя и представленных им бухгалтерских документов.

Согласно пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ в случае отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

В Определении Конституционного Суда РФ от 05.07.2005 N 301-О указано, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика.

В рассматриваемом деле Инспекция не воспользовалась правом определить суммы налогов расчетным путем на основании данных об аналогичных налогоплательщиках, то есть занимающихся тем же видом деятельности в тех же условиях и имеющих примерно тот же размер доходов и расходов.

Как установлено судом, расчетный метод определения сумм расходов Предпринимателя как за 2005, так и за 2006 годы, систематизированный в приложении N 16 и N 19 к акту проверки, Инспекцией основан не на всей имеющейся в налоговом органе информации о доходах и расходах налогоплательщика.

Учитывая, что суммы налогов, подлежащие уплате в бюджет по итогам проверенных налоговых периодов, исчислены Инспекцией на основании первичных учетных документов налогоплательщика и сведений о движении денежных средств по его банковскому счету без учета сумм расходов, понесенных в предшествующие налоговые периоды (данных об остатках товара), то объем налоговых обязательств Предпринимателя налоговым органом достоверно не определен, в связи с чем кассационная коллегия признает обоснованным вывод о том, что правильность исчисления оспариваемых налоговых платежей налоговым органам не доказана.

Учитывая изложенное, апелляционная инстанция обоснованно удовлетворила заявления Общества в данной части.

В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость являются операции по реализации на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг).

По правилам п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2006) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации товаров, приобретаемых для осуществления производственной деятельности, перепродажи или иных операций, признаваемых объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2006) установлено, что вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Порядок оформления и выставления счетов-фактур изложен в ст.ст. 168 и 169 НК РФ.

Перечень сведений, которые должны быть указаны в счете-фактуре, приведен в п. 5 ст. 169 НК РФ.

В силу п.п. 3 п. 5 ст. 169 НК РФ, в счете-фактуре должны быть, в частности, указаны наименование, адрес и ИНН налогоплательщика и покупателя.

Правовые последствия несоблюдения требований п. 5 и п. 6 ст. 169 НК РФ установлены в п. 2 ст. 169 НК РФ: счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Основанием для доначисления Обществу НДС в суммах 31 238 руб. за 2005 год и 55 387 руб. за 2006 год послужил вывод Инспекции о необоснованном заявлении налоговых вычетов по счетам-фактурам, выставленным ИП П.К.Л. на приобретение продовольственных товаров.

Как указано налоговым органом, дальнейшей реализации товара ни в книге доходов, ни в книге продаж за 2005 год не отражено, в связи с чем Инспекция посчитала, что кондитерские изделия и продукты питания приобретались налогоплательщиком не с целью получения дохода от предпринимательской деятельности.

Удовлетворяя заявление налогоплательщика по данному эпизоду, суд апелляционной инстанции указал, что нормами гл. 21 Налогового кодекса РФ не установлена зависимость вычетов налога по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги).

Поскольку реализация товаров (работ, услуг) по конкретным операциям в том же налоговом периоде не является в силу закона условием применения налоговых вычетов, суд апелляционной инстанции считает неправомерным вывод налогового органа об отсутствии у Предпринимателя оснований для предъявления налога к вычету в периодах, в которых заявлен налоговый вычет, из-за отсутствия оборотов по реализации товаров.

Указанная правовая позиция отражена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.05.2006 N 14996/05 по делу N А06-2102у-4/04нр.

При таких обстоятельствах, выводы апелляционной инстанции о недействительности решения налогового органа являются законными и обоснованными, в связи с чем у суда имелось достаточно оснований для удовлетворения заявленных налогоплательщиком требований в оспариваемой Инспекцией в кассационном порядке части.

На основании изложенного, кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Нарушений процессуального закона, влекущих отмену обжалуемого постановления, также не установлено.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, постановил:

Постановление от 27.07.2009 Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда по делу N А64-6047/08-13 оставить без изменения, а кассационную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.