Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 25 декабря 2009 г. N А48-1913/08-15 Признавая недействительным решение Инспекции о привлечении Предпринимателя к налоговой ответственности за неуплату НДФЛ, ЕСН и непредставление в установленный срок документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки, суд апелляционной инстанции правомерно исходил из того, что налоговым органом нарушены права налогоплательщика на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки, фактически проводившейся заново иным должностным лицом (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 25 декабря 2009 г. N А48-1913/08-15
(извлечение)

ГАРАНТ:

Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 апреля 2010 г. N ВАС-4480/09 в передаче настоящего дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора отказано

См. также постановления Федерального арбитражного суда Центрального округа от 13 ноября 2008 г. N А48-1913/08-15 и от 18 декабря 2008 г. N А48-1913/08-15

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от предпринимателя - Л.Ю.Л. - представителя, дов. N 6-3586 от 05.09.2008, от налогового органа - К.Н.И. - специалиста 1 разряда, дов. N 04-30/05786 от 05.03.2009,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу ИФНС России по Советскому району г. Орла на решение арбитражного суда Орловской области от 29.05.2009 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.09.2009 по делу N А48-1913/08-15, установил:

Индивидуальный предприниматель Щ.А.А. (далее - Предприниматель, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России по Советскому району г. Орла (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 18.02.2008 N 6.

Решением арбитражного суда Орловской области от 30.06.2008 заявление налогоплательщика удовлетворено в полном объёме.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.09.2008 решение суда первой инстанции оставлено без изменений.

Постановлением Федерального арбитражного суда Центрального округа от 18.12.2008 судебные акты от 30.06.2008 и 15.09.2008 оставлены без изменения.

Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.04.2009 отказано в передаче дела N А48-1913/08-15 в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора решения от 30.06.2008, постановления суда апелляционной инстанции от 15.09.2008 и постановления суда кассационной инстанции от 18.12.2008. Вместе с тем, в определении ВАС РФ указано, что заявитель не лишен возможности обратиться в установленном порядке с заявлением о пересмотре оспариваемых судебных актов по вновь открывшимся обстоятельствам, поскольку, признавая полностью недействительным решение Инспекции, суды исходили из нарушения существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, выразившегося в вынесении оспариваемого решения без извещения Предпринимателя после дня рассмотрения материалов проверки с участием налогоплательщика, тогда как Постановлением Президиума ВАС РФ от 17.03.2009 N ВАС-14645/08 была определена правовая позиция относительно процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения применительно к аналогичным обстоятельствам.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Номер Постановления Президиума ВАС РФ следует читать как "N 14645/08"

Инспекция 22.05.2009 обратилась в Арбитражный суд Орловской области с заявлением о пересмотре по вновь открывшимся обстоятельствам решения Арбитражного суда Орловской области от 30.06.2008.

Решением Арбитражного суда Орловской области от 29.05.2009 указанное заявление налогового органа удовлетворено, решение Арбитражного суда Орловской области от 30.06.2008 по делу N А48-1913/08-15 отменено по вновь открывшимся обстоятельствам.

По итогам повторного рассмотрения дела Арбитражным судом Орловской области принято решение от 29.05.2009, которым (с учетом определения суда об исправлении опечатки от 29.05.2009) требования налогоплательщика удовлетворены частично. Суд признал недействительным оспариваемое решение налогового органа в части:

-п.п. 1 п. 1, п.п. 2 п. 1, п.п. 3 п. 1- в полном объеме;

- п.п. 1 п. 2 -в сумме 174832,3 руб.; п.п. 2 п. 2- в сумме 26914 руб.; п.п. 3 п. 2 - в сумме 7059,68 руб.; п.п. 4 п. 2 - в сумме 66,31 руб.; п.п. 5 п. 2 - в сумме 1615,39 руб.;

- п.п. 2 п. 3.1 п. 3 - в сумме 152379,99 руб.; п.п. 3 п. 3.1 п. 3- в сумме 41583,8 руб.; п.п. 4 п. 3.1 п. 3 - в сумме 76092,34 руб.; п.п. 5 п. 3.1 п.3- в сумме 78873,9 руб.; п.п. 6 п. 3.1 п. 3 - в сумме 23363,34 руб.; п.п. 7 п. 3.1 п. 3 - в сумме 216 руб.; п.п. 8 п. 3.1 п. 3- в сумме 5346 руб.;

- пункты 3.2 и 3.3 решения - в соответствующей части.

В удовлетворении остальной части заявленных требований налогоплательщику отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.09.2009 решение суда первой инстанции отменено в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Инспекции N 6 от 18.02.2008 в части начисления пени по состоянию на 18.02.2008 по НДС в сумме 94901,91 руб. (п.п. 1 п. 2), по НДФЛ в сумме 33388,40 руб. (п.п. 2 п. 2), по ЕСН в сумме 10259,36 (п.п. 3-5 п. 2), в части предложения уплатить недоимку по НДС в сумме 199987,87 руб. (п. 3.1 п. 3), по НДФЛ в сумме 94126,10 руб. (п.п. 5 п. 3.1 п. 3), по ЕСН в сумме 24640,11 руб. (п.п. 6-8 п. 3.1 п. 3), а также п. 3.4. и п. 4. В указанной части требования налогоплательщика удовлетворены.

В остальной части решение Арбитражного суда Орловской области от 29.05.2009 оставлено без изменений.

Инспекция обратилась с кассационной жалобой на состоявшиеся по делу решение и постановление, в которой, ссылаясь на нарушение норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам спора, просит их отменить и отказать в удовлетворении заявленных ИП Щ.А.А. требований в полном объеме.

Проверив материалы дела, обсудив доводы жалобы, выслушав пояснения представителя налогоплательщика, кассационная коллегия не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Как усматривается из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ИП Щ.А.А. по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов (сборов) за период с 01.01.2003 по 31.12.2005, по результатам которой составлен акт от 20.11.2007 N 59 и вынесено решение от 18.02.2008 N 6 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в виде штрафа в размере 34600 руб., за неуплату ЕСН в виде штрафа в размере 10713,09 руб., а также по ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговый орган документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки в количестве 352 шт. в виде штрафа в размере 17600 руб. Одновременно указанным решением Предпринимателю предложено уплатить НДС за 2003 год в сумме 570044 руб., НДФЛ за 2004 год в сумме 173000 руб. и ЕСН за 2004 год в сумме 53565,45 руб., а также пени за неуплату в установленный срок названных налогов: по НДС в сумме 269734,21 руб., по НДФЛ в сумме 60302,4 руб. и по ЕСН в сумме 19000,74 руб.

Полагая, что решение Инспекции от 18.02.2008 N 6 противоречит требованиям законодательства РФ о налогах и сборах, нарушает его права и законные интересы, ИП Щ.А.А. обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Разрешая спор по существу, суды, обоснованно руководствуясь положениями норм ст.ст. 163, 169, 171, 172, 174 НК РФ, а также оценив имеющиеся в материалах дела доказательства по правилам ст. 71 АПК РФ, пришли к правильному выводу о том, что оспариваемый ненормативный акт Инспекции следует признать недействительным в части начисления НДС за сентябрь 2003 года в сумме 32099,23 руб., за октябрь 2003 года в сумме 39186,92 руб., за ноябрь 2003 года в сумме 1775 руб. по взаимоотношениям Предпринимателя с ООО "П"; за сентябрь 2003 года в сумме 12670,01 руб. за октябрь 2003 года в сумме 46464,65 руб., за ноябрь 2003 года в сумме 60686,31 руб. по сделке с ОАО "О"; в сумме 30104,49 руб. по счету-фактуре N 76 от 20.10.2003, выставленном ООО "Ж" на сумму 180626,93 руб.; в сумме 12505,2 руб. по счетам-фактурам от 03.10.2003 NN 703, 704 на сумму, соответственно, 49054,01 руб., в т.ч. НДС 8175,67 руб., и на сумму 25977,16 руб., в т.ч. НДС 4329,53 руб., выставленным ООО "О".

Кроме того, судами обоснованно учтено, что из оспариваемого решения налогового органа не усматривается, какие обстоятельства явились основанием для доначисления налогоплательщику НДС в сумме 51768,26 руб. за сентябрь 2003 года и в сумме 31553,72 руб. за октябрь 2003 года, что свидетельствует о несоответствии решения Инспекции в данной части требованиям ст. 101 НК РФ.

Кассационная коллегия также соглашается с выводами судов о неправомерности доначисления Инспекцией Предпринимателю по итогам выездной налоговой проверки за 2004 год НДФЛ в сумме 173000 руб. и ЕСН в сумме 53565,45 руб., а также соответствующих сумм пеней и штрафов по п. 1 ст. 122 НК РФ по эпизоду заключения договора займа между ИП Щ.А.А. и ООО "Г", поскольку, в силу прямого указания ст.ст. 41, 208-210, 236 НК РФ, ст. 807 ГК РФ предоставленные денежные средства по договорам займа подлежат возврату заимодавцу, и не являются доходом в целях налогообложения.

Правомерным следует признать вывод судов о необоснованности привлечения Предпринимателя к ответственности по ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 17600 руб. за непредставление для выездной налоговой проверки 352 документов ввиду того, что налоговым органом не сформулирован конкретный перечень обязательных для предъявления документов и их количество. Установление размера штрафа исходя из предположительного наличия у налогоплательщика хотя бы одного из числа запрошенных видов документов недопустимо. Данный вывод согласуется с позицией ВАС РФ, изложенной в Постановлении Президиума от 08.04.2008 N 15333/07.

В части доначисления ИП Щ.А.А. НДС в сумме 27046 руб. за июнь 2003 года по сделке с ООО "С"; в сумме 48 600 руб. по счету-фактуре N 7 от 01.09.2003 и в сумме 68512,5 руб. по счету-фактуре N 9 от 20.09.2003, выставленным ИП Г.С.Б. суд обоснованно согласился с позицией Инспекции, ввиду ненадлежащего оформлении первичных документов, подтверждающих заявленные вычеты (п. 2 ст. 169 НК РФ).

Оценивая заявленные при пересмотре дела по вновь открывшимся обстоятельствам доводы ИП Щ.А.А. о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, выразившихся в не обеспечении ему либо его представителю возможности участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки 18.02.2008 г. и дать свои объяснения и.о. руководителя налогового органа Г.Н.Л. - должностному лицу, которое в данный день осуществило рассмотрение материалов проверки и приняло оспариваемое решение, суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии нарушения существенных условий, предусмотренных п. 14 ст. 101 НК РФ.

Признавая указанный вывод несостоятельным, апелляционная коллегия обоснованно руководствовалась следующим.

В соответствии с п. 1 ст. 101 НК РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

В силу п. 2 ст. 101 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Согласно п. 4 ст. 101 НК РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (п. 7 ст. 101 НК РФ).

Таким образом, акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, письменные возражения по акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего проверку, путем непосредственного исследования всех имеющихся доказательств с последующим принятием решения по результатам рассмотрения материалов проверки. При этом лицо, в отношении которого проводилась проверка, имеет возможность давать свои устные пояснения на стадии рассмотрения материалов проверки, независимо от наличия письменных возражений по акту проверки.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения на основании п. 8 ст. 101 НК РФ излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

Правильно истолковав положения вышеназванных норм ст. 101 НК РФ, суд апелляционной инстанции обоснованно указал, что реализация права налогоплательщика на участие в рассмотрении материалов проверки и представление своих пояснений осуществляется путем гарантии того, что доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту (в том числе устно), должны быть оценены и учтены должностным лицом, принимающим соответствующее решение по итогам рассмотрения материалов налоговой проверки. Указанное исключает возможность вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения лицом, которое не рассматривало материалы налоговой проверки. Вместе с тем, в случае наличия объективных причин невозможности вынесения такого решения лицом, рассмотревшим материалы проверки, иное уполномоченное должностное лицо также должно рассмотреть материалы проверки, обеспечив при этом гарантии прав налогоплательщика, предусмотренные ст. 101 НК РФ.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что 15.01.2008 Предпринимателю вручен акт выездной налоговой проверки N 59 от 20.11.2007 и, одновременно, письмом от 15.01.2008 исх. N 13-22/00366 сообщено, что рассмотрение материалов проверки по указанному акту состоится 08.02.2008 в 15-00 ч.

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки 08.02.2008 осуществлялось и.о. заместителя начальника Инспекции Т.С.В. в присутствии ИП Щ.А.А., а также должностных лиц Инспекции.

Из содержания протокола рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика от 08.02.2008 усматривается, что в ходе указанной процедуры рассмотрения были выслушаны доводы налогоплательщика, просмотрены представленные копии документов. При этом, налогоплательщику было предложено представить в Инспекцию в срок до 11.02.2008 до 13.00 часов указанные копии документов по реестру или описи, а также подлинные экземпляры документов для обозрения, а какого-либо решения по итогам рассмотрения материалов проверки 08.02.2008 принято не было (указания о том, что такое решение было объявлено протокол от 08.02.2008 не содержит).

Предпринимателем 11.02.2008 были представлены в письменной форме в налоговый орган возражения, приведенные им 08.02.2008 с перечнем представляемых документов.

И.о. начальника Инспекции Г.Н.Л.18.02.2008 вынесено решение N 6 о привлечении ИП Щ.А.А. к ответственности за совершение налогового правонарушения. При этом, из содержания вводной части данного решения следует, что и.о. начальника Инспекции Г.Н.Л. 18.02.2008 рассмотрела материалы проверки, в том числе акт выездной налоговой проверки от 20.11.2007 N 59, возражения ИП Щ.А.А. от 08.02.2008 б/н (представлены в письменном виде 11.02.2008), мотивированное экспертное заключение отдела налогового аудита по возражениям ИП Щ.А.А., выписки из лицевых счетов. При этом, в материалах дела отсутствуют доказательства, свидетельствующие об извещении налоговым органом Предпринимателя о назначении рассмотрения материалов проверки на 18.02.2008, а также о его участии при таком рассмотрении, по результатам которого был принят оспариваемый по настоящему делу ненормативный правовой акт.

С учетом изложенного, а также того обстоятельства, что оспариваемое решение Инспекции принято 18.02.2008 должностным лицом налогового органа, не участвовавшим в рассмотрении материалов налоговой проверки, проводимом 08.02.2008 с участием налогоплательщика и того, что после такого рассмотрения по предложению налогового органа налогоплательщиком 11.02.2008 были представлены письменные возражения и новые документы, в оспариваемом решении прямо указано на то, что материалы проверки рассматривались 18.02.2008, суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу о нарушении Инспекцией права налогоплательщика на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки, фактически проводившемся заново 18.02.2008 иным должностным лицом, а также права на представление своих пояснений, в т.ч. в устной форме, которые должны быть отражены и оценены в принимаемом должностным лицом налогового органа решении о привлечении либо об отказе в привлечении к налоговой ответственности.

Названное обстоятельство, в силу прямого указания п. 14 ст. 101 НК РФ, является безусловным основанием для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в полном объёме.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, являлись предметом проверки в ходе рассмотрения спора в суде апелляционной инстанции. Они не опровергают выводов суда, а, по существу, направлены на их переоценку, что, в силу ст. 286 и п. 2 ст. 287 АПК РФ, не допускается при рассмотрении жалобы в суде кассационной инстанции.

Принимая во внимание, что все обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора, были предметом рассмотрения судов, им дана надлежащая правовая оценка, кассационная инстанция не находит оснований для отмены или изменения оспариваемых судебных актов.

Нарушений требований процессуального законодательства не установлено.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 АПК РФ, постановил:

Решение арбитражного суда Орловской области от 29.05.2009 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.09.2009 по делу N А48-1913/08-15 оставить без изменения, а кассационную жалобу ИФНС России по Советскому району г. Орла - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.