Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 2 февраля 2010 г. по делу N А54-2971/2009 Дело о признании недействительными оспариваемых решения и требования Инспекции о доначислении Обществу НДС, пени и штрафа передано на новое рассмотрение, поскольку суд при принятии решения не учел тот факт, что в решении налогового органа в части привлечения Общества к налоговой ответственности вопрос о наличии вины налогоплательщика не рассмотрен (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 2 февраля 2010 г. по делу N А54-2971/2009
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 19 августа 2011 г. N Ф10-6156/09 по делу N А54-2971/2009

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от заявителя - Я.А.В. - представителя (дов. от 28.12.2009 N 10, пост.), К.А.Н. - представителя (дов. от 21.04.2009 N 7, пост.), от налогового органа - Д.С.Н. - представителя (дов. от 15.09.2009 N б/н, пост.),

рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "С" на решение Арбитражного суда Рязанской области от 17.08.2009 г. и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.09.2009 г. по делу N А54-2971/2009, установил:

Общество с ограниченной ответственностью "С" (далее - Общество) обратилось с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной ИФНС России N 3 по Рязанской области (далее - Инспекция) от 23.04.2009 г. N 13-10/19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требования N 1538 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 08.06.2009.

Решением суда Рязанской области от 17.08.2009 г. в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.09.2009 г. решение Арбитражного суда Рязанской области от 17.08.2009 г. оставлено без изменения.

Заявитель кассационной жалобы просит отменить названные судебные акты, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права и направить дело на новое рассмотрение.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанция приходит к выводу, что принятые судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 3 по Рязанской области по результатам выездной налоговой проверки ООО "С", оформленной актом от 27.03.2009 г. N 13-10/15 ДСП, принято решение от 23.04.2009 г. N 13-10/19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 1733832,21 руб., уплате недоимки по НДС в сумме 12199183 руб., пени за его несвоевременную уплату в сумме 4594884,55 руб. и направлено требование N 1538 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 08.06.2009 г., с чем не согласился налогоплательщик и обратился в арбитражный суд.

Основанием для доначисления НДС послужил вывод налогового органа о том, что Обществом в состав вычетов по НДС в нарушение п. 6 ст. 169 НК РФ включена сумма налога в размере 13036978,62 руб. по счетам-фактурам, выставленным продавцами ООО "А", ООО "С", ООО "Т", ООО "В", ООО "С", ООО "Д". Данный вывод базируется на том, что в счетах-фактурах, представленных налогоплательщиком, недействительны подписи должностных лиц поставщиков, так как на момент подписания счетов-фактур ООО "В" Г.С.В. фактически не являлся руководителем в связи со смертью, а в счетах-фактурах остальных организаций в связи с тем, что указанные лица фактически не являлись руководителями организаций и не подписывали счета-фактуры и другие документы от имени указанных организаций, что подтверждается их показаниями, а также результатами экспертизы, в соответствии с которой, по мнению налогового органа, эксперты не дали утвердительного ответа, что подписи на счетах-фактурах и других документах выполнены лицами, значащимися директорами. Кроме того, налоговый орган сослался на выявленные в ходе проведения мероприятий налогового контроля обстоятельства, позволяющие сделать вывод об отсутствии у поставщиков физической возможности, связанной с осуществлением поставок химических продуктов (организации не располагают трудовыми или иными ресурсами для осуществления хозяйственной деятельности). Помимо этого, указано, что организации по адресу регистрации не располагаются, относятся к категории налогоплательщиков, представляющих "нулевую" отчетность, кроме ООО "Д", которое представило последнюю декларацию по НДС за сентябрь 2006 г. ("не нулевую").

Управлением ФНС России по Рязанской области апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Суды двух инстанций, отказывая обществу в удовлетворении заявленных требований по налогу на добавленную стоимость по эпизодам, связанным с осуществлением хозяйственных операций с ООО "А", ООО "С", ООО "Т", ООО "В", ООО "С", ООО "Д", согласились с выводами инспекции о том, что счета-фактуры контрагентов (ООО "А", ООО "С", ООО "Т", ООО "С", ООО "Д"), представленные обществом в подтверждение правомерности предъявления к вычету налога на добавленную стоимость, содержат недостоверные сведения, так как в соответствии с объяснениями лиц, значащихся руководителями данных организаций, последние отрицали свое отношение к деятельности этих организации, в связи с чем пришли к выводу о том что счета-фактуры, выставленные указанными организациями, составлены с нарушением п. 6 ст. 169 НК РФ и в силу прямого указания данной статьи не могут являться основанием для принятия НДС к вычету. В отношении счетов-фактур ООО "В" суды указали на недействительность подписи должностных лиц поставщика, так как Г.С.В. на момент их подписания фактически не являлся в спорном периоде руководителем в связи со смертью.

Выводы судов первой и апелляционной инстанций о том, что счета-фактуры ООО "В", представленные обществом, не могут являться основанием для признания права на налоговые вычеты, соответствуют фактическим обстоятельствам дела, требованиям статей 169, 171, 172 НК РФ, а также положениям постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговый выгоды". В этой связи у суда кассационной инстанции не имеется оснований для признания их неправомерными.

В остальной части спора суды неполно исследовали фактические обстоятельства дела, не дали всесторонней оценки всем доводам сторон, не привели подробных мотивов в обоснование судебных актов.

В соответствии с положениями ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ бремя доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственным органом решения, возлагается на данный государственный орган. Поскольку в оспариваемом решении налоговый орган пришел к выводу о том, что лица, указанные в счетах-фактурах и иных документах, не подписывали счета-фактуры и другие документы от имени указанных организаций, так как не являлись руководителями организаций, то на нем лежит обязанность доказывания данного факта.

При рассмотрении данного дела суды учли письменные объяснения лиц, значащихся учредителями и руководителями организаций-поставщиков и отрицавших отношение к деятельности организаций, не дав оценки каждому из этих объяснений с учетом их содержания и всех имеющихся в материалах дела доказательств и доводов сторон.

Допрошенный в ходе налоговой проверки Б.А.П., согласно учредительным документам являющийся руководителем ООО "Т", дал показания о непричастности к госрегистрации и хозяйственной деятельности ООО "Т", утере паспорта. Однако, как указывает ООО "С" подлинность подписи руководителя ООО "Т" Б.А.П., сделанная Б.А.П. на банковской карточке в присутствии нотариуса, засвидетельствована нотариусом. Тем не менее, судами не дана оценка противоречивости его показаний иным доказательствам по делу и данное противоречие судом не устранено.

Такие же доводы приведены обществом в отношении доказательственной базы, касающейся ООО "С", ООО "С".

Из протокола допроса N 293 от 05.11.2008 руководителя ООО "А" Г.Д.И видно, что он за денежное вознаграждение зарегистрировал несколько фирм, в том числе ООО "А", но к деятельности ООО "А" не имеет никакого отношения.

Из протокола допроса N 1553 - от 12.11.2008 учредителя, руководителя и главного бухгалтера ООО "Д" Д.Л.Н. также следует, что в 2002-2003 г.г. в семье возникли финансовые проблемы и супруг Д.В.Н. предложил зарегистрировать на Д.Л.Н. несколько предприятий с последующей их продажей, но к дятельности ООО "Д" Д.Л.Н. не имеет никакого отношения.

Таким образом, данные лица, отрицая свое участие в управлении и руководстве данных обществ, тем не менее, подтверждают, что организации зарегистрированы на их имя, при их непосредственном участии.

Однако, названные физические лица не пояснили, каким образом их паспорт, который не был потерян или похищен, мог быть использован без непосредственного их участия при открытии банковских счетов ООО "А", ООО "Д".

Эти обстоятельства остались без судебной оценки, как и данные почерковедческой экспертизы.

При этом суд констатировал, что согласно заключению экспертизы N 549, проведенной на основании постановления N 19 от 15.12.2008, подписи от имени директора ООО "С" Я.Д.А., изображения которых имеются на копиях счетов-фактур, товарных накладных, договоре "купли-продажи N СМ 16/06-05 от 16.06.2005, вероятно, выполнены не самим Я.Д.А., а другим лицом (лицами). Согласно заключению экспертизы N 549, проведенной на основании постановления от 15.12.2008, подписи от имени директора ООО "А" Г.Д.И., изображения которых имеется на копиях счетов-фактур, товарных накладных, договоре купли-продажи N 43 от 01.10.2005, вероятно, выполнены не самим Г.Д.И., а другим лицом (лицами). Согласно заключению экспертизы N 1240 подписи от имени директора ООО "Т" Б.А.П., вероятно, выполнены не Б.А.П., а другим лицом. Согласно заключению экспертизы N 1240 ответить вопрос, об исполнителе подписей на копии счета-фактуры и товарной накладной ООО "Д", не представилось возможным. Согласно заключению экспертизы N 549 решить вопрос, не выполнены ли подписи и записи от имени директора ООО "С" самим Р.В.А. или другим лицом, не представилось возможным.

Представленные инспекцией данные почерковедческих экспертиз о выполнении подписи на договорах, счетах-фактурах и иных документах не являются доказательством недостоверности представленных Обществом первичных документов.

Кассационная инстанция считает, что судебные инстанции, ограничившись по существу перечислением выявленных инспекцией в ходе проверки обстоятельств, послуживших основанием для отказа в праве на налоговые вычеты, не дали полную и всестороннюю оценку всем представленным доказательствам сторон, не опровергли доводы и доказательства налогоплательщика о реальности совершенных сделок по купле -продаже продукции и дальнейшей ее реализации.

Между тем, в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ подлежат исследованию и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ не только доказательства налогового органа, но и доказательства, представленные налогоплательщиком.

Суды первой и апелляционной инстанций, делая выводы о том, что "в связи с установленными обстоятельствами право на вычет не подтверждено", "счета-фактуры составлены с нарушением п. 6 ст. 169 НК РФ", и указывая, что "объяснений лиц, являющихся в соответствии с учредительными документами директорами вышеуказанных обществ, достаточно для подтверждения недостоверности счетов-фактур", не привели правовую аргументацию оснований недостоверности содержащихся в счетах-фактурах сведений, указанных в п. 6 ст. 169 НК РФ.

Согласно положениям главы 21 Кодекса право налогоплательщика на налоговый вычет непосредственно связано с уплатой налога на добавленную стоимость при приобретении им товаров (работ, услуг), то есть с наличием хозяйственной операции по реализации поставщиком товаров (работ, услуг) - объекта налогообложения.

Следовательно, для признания за налогоплательщиком права на вычет налога на добавленную стоимость требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров.

Инспекция в своем решении ссылается на отсутствие у поставщиков физической возможности, связанной с осуществлением поставок химических продуктов (организации не располагают трудовыми или иными ресурсами для осуществления хозяйственной деятельности), но не указывает на нереальность сделок и не оспаривает факт реальной оплаты Обществом приобретенной продукции с учетом НДС в безналичном порядке.

Суды оставили без внимания довод налогоплательщика о том, что к доказательствам приобретения обществом товара у его контрагентов при решении вопроса, связанного с налогообложением налогом на прибыль и налоговыми вычетами по НДС, инспекция применила различные правовые последствия, при этом противоречивость подхода заключается в том, что одни и те же документы, представленные обществом, приняты налоговым органом в подтверждение произведенных расходов по налогу на прибыль и не приняты в подтверждение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Между тем, суды, взяв за основу только на письменные объяснения лиц, значащихся учредителями и руководителями организаций-поставщиков и отрицавших отношение к деятельности организаций, не оценили доказательства реальности сделок.

По смыслу постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Таким образом, в предмет доказывания по делу при рассмотрении данной категории дел входит установление обстоятельств, связанных с реальностью совершенных хозяйственных операций.

Отказывая обществу в удовлетворении требований в части доначислений по налогу на добавленную стоимость, суды учли правовую позицию, изложенную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.11.2008 N 9299/08, но в судебных актах не привели оценочные выводы реальности сделок.

Однако, в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.11.2008 N 9299/08 признана обоснованной позиция судов о том, что налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и отнесения сумм, уплаченных за товар поставщику, на расходы при исчислении налога на прибыль правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

В пункте 10 Постановления Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговый выгоды" разъяснено, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

В данном случае такие обстоятельства инспекцией не доказывались и судом не устанавливались.

Общество считает, что проявило должную осмотрительность и осуществило все необходимые и возможные действия по проверке контрагентов, направленные на максимальное уменьшение рисков при осуществлении хозяйственной деятельности с данными контрагентами, том числе ссылается на то, что в материалы дела представлены свидетельства о госрегистрации ООО "А", ООО "С", ООО "Т", свидетельства о постановке их на учет в налоговых органах по месту нахождения, Уставы обществ с отметкой налогового органа, выписки из ЕГРЮЛ, то есть общество располагало сведениями о ф.и.о. руководителей, об их полномочиях при принятии решений по существу сделок, кроме того указывает, что счета - фактуры содержат все законодательно установленные реквизиты, поставленные товары приняты к учету и отражены в бухгалтерских документах, осуществлены реальные хозяйственные операции.

Доводы жалобы о проявлении обществом должной осмотрительности и осторожности при выборе поставщиков не учтены арбитражным судом при рассмотрении вопроса о наличии вины общества в совершении налогового правонарушения.

Арбитражным судом не учтено, что в решении налогового органа в части привлечения общества к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в нарушение статьи 101 НК РФ не нашел отражение вопрос о наличии вины общества в совершении налогового правонарушения.

На основании статьи 106 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность. Согласно пункту 1 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом. В соответствии со статьей 109 Налогового кодекса Российской Федерации лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств: отсутствие события налогового правонарушения; отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения.

Поскольку выводы обеих судебных инстанций сделаны по недостаточно полно исследованным материалам дела, принятые по делу судебные акты подлежат отмене, а дело - передаче на новое рассмотрение в суд первой инстанции, в ходе рассмотрения которого суду надлежит всесторонне исследовать фактические обстоятельства дела и учесть изложенное.

Руководствуясь п. 3 ч. 1 ст. 287, ч. 1-3 ст. 288, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

Решение Арбитражного суда Рязанской области от 17.08.2009 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.09.2009 по делу N А54-2971/2009 отменить и дело передать на новое рассмотрение в Арбитражный суд Рязанской области.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.