Кассационное определение СК по административным делам Четвертого кассационного суда общей юрисдикции от 15 февраля 2024 г. по делу N 8а-40719/2023[88а-3618/2024-(88а-45531/2023)]

Судебная коллегия по административным делам Четвертого кассационного суда общей юрисдикции в составе:

председательствующего Аняновой О.П, судей Шелудько В.В. и Мальмановой Э.К, рассмотрела в открытом судебном заседании кассационную жалобу МИФНС России N 12 по Ростовской области на апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Ростовского областного суда от 11 октября 2023 г. по административному делу по административному исковому заявлению ФИО8 к МИФНС России N 12 по Ростовской области, УФНС России по Ростовской области о признании незаконным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Заслушав доклад судьи Аняновой О.П, объяснение представителя МИФНС России N 12 по Ростовской области - ФИО3, поддержавшей доводы кассационной жалобы, представителя ФИО8 - ФИО9, возражавшего против удовлетворения кассационной жалобы, судебная коллегия по административным делам Четвертого кассационного суда общей юрисдикции

УСТАНОВИЛА:

ФИО8 обратилась в суд с вышеуказанным административным иском об оспаривании решения МИФНС России N 12 по Ростовской области (далее - МИФНС N 12) от 23 января 2023 г. N 253 о привлечении ее к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение N 253) и решения УФНС России по Ростовской области (далее - УФНС по РО) от 24 марта 2023 г. N, которым отказано в удовлетворении ее апелляционной жалобы (далее - решение N).

Решением Шахтинского городского суда Ростовской области от 10 июля 2023 г. в удовлетворении административных исковых требований отказано.

Апелляционным определением судебной коллегии по административным делам Ростовского областного суда от 11 октября 2023 г. вышеуказанное решение городского суда отменено, принято новое решение, которым решение N 253 и решение N признаны незаконными.

В кассационной жалобе МИФНС N 12 приводит анализ обстоятельствам дела и нормам законодательства, которыми регулируются спорные отношения, просит отменить апелляционное определение и оставить в силе решение суда первой инстанции, ссылается на несоответствие выводов суда апелляционной инстанции обстоятельствам дела и неправильное применение норм материального права.

В судебном заседании суда кассационной инстанции представитель административного ответчика МИФНС N 12 - ФИО3 просила кассационную жалобу удовлетворить.

Представитель административного истца ФИО8 - ФИО9 просил оставить апелляционное определение без изменения.

Иные лица, участвующие в рассмотрении дела, извещенные о дате, времени и месте рассмотрения дела в кассационном порядке, в судебное заседание суда кассационной инстанции не явились. На основании части 2 статьи 326 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации (далее - КАС РФ) судебная коллегия находит возможным рассмотрение дела в отсутствие неявившихся лиц, участвующих в деле.

В соответствии с частью 2 статьи 329 КАС РФ при рассмотрении административного дела в кассационном порядке суд проверяет правильность применения и толкования норм материального права и норм процессуального права судами, рассматривавшими административное дело, в пределах доводов кассационных жалобы, представления. При этом суд кассационной инстанции не вправе проверять законность судебных актов в той части, в которой они не обжалуются, а также законность судебных актов, которые не обжалуются.

Согласно части 2 статьи 328 КАС РФ, основаниями для отмены или изменения судебных актов в кассационном порядке кассационным судом общей юрисдикции являются несоответствие выводов, изложенных в обжалованном судебном акте, обстоятельствам административного дела, неправильное применение норм материального права, нарушение или неправильное применение норм процессуального права, если оно привело или могло привести к принятию неправильного судебного акта.

Проверив материалы административного дела, обсудив доводы кассационной жалобы, судебная коллегия по административным делам Четвертого кассационного суда общей юрисдикции приходит к выводу, что судом апелляционной инстанции при рассмотрении настоящего дела такого рода нарушения допущены.

Статьей 13 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлены виды федеральных налогов и сборов, подлежащих уплате на территории Российской Федерации, среди которых значится НДФЛ.

Плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации (пункт 1 статьи 207 НК РФ).

К доходам от источников в Российской Федерации относятся доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации (подпункт 5 пункта 1 статьи 208 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах.

Статьей 228 НК РФ предусмотрено, что физические лица, получившие доход от продажи имущества, принадлежащего им на праве собственности, самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет (пункт 2); обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию (пункт 3); обязаны уплатить общую сумму налога в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом (пункт 4).

Согласно пункту 1 статьи 229 НК РФ налоговая декларация представляется не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим. За невыполнение требований налогового законодательства и совершение налоговых правонарушений НК РФ предусмотрена ответственность.

В частности, пунктом 1 статьи 119 НК РФ предусмотрена ответственность за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации (расчета по страховым взносам) в налоговый орган по месту учета.

Пунктом 1 статьи 122 НК РФ установлена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 НК РФ.

Основанием для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах является установление факта совершения данного нарушения решением налогового органа, вступившим в силу (пункт 3 статьи 108 НК РФ).

Как следует из материалов дела и установлено судами, на основании Указа Президента Российской Федерации от 27 октября 1993 г. N 1767 Комитетом по земельной реформе и земельным ресурсам Октябрьского района Ростовской области 29 апреля 1994 г. ФИО8 выдано свидетельство на право собственности на землю серия "данные изъяты" на право долевой собственности на земельную долю 7, 9 га сельхозугодий 560, 15 б/га в кадастровом участке N Колхоза-племзавода "Россия".

14 марта 2008 г. ФИО8 выдано свидетельство о государственной регистрации права серия "адрес" на право долевой собственности на земельную долю 5/1939 в земельном участке кадастровый N (7, 9 га).

23 апреля 2010 г. ФИО8 в порядке выдела участка в счет доли выдано свидетельство о государственной регистрации права серия 61-АЕ N на право общей долевой собственности на земельную долю 1/3 в земельном участке кадастровый N.

16 марта 2017 г. между гражданами ФИО8, ФИО4 и ФИО5, являющимися общедолевыми собственниками на земельный участок с кадастровым номером "данные изъяты", заключено соглашение о выделе 1/3 доли земельного участка в натуре и прекращении общей долевой собственности.

Как следует из пояснений ФИО8, решение о выделе в натуре принято ею самостоятельно, каких-либо обстоятельств, которые могли повлиять на принятия данного решения принудительно, не имелось.

По результатам указанного соглашения 2 мая 2017 г. был поставлен на государственный кадастровый учет земельный участок с кадастровым номером "данные изъяты" площадью 15, 8 га (по 7, 9 га каждому).

3 мая 2017 г. на земельный участок кадастровый N площадью 15, 8 га зарегистрировано право общей долевой собственности ФИО8 и ФИО5 по 1/2 доле (по 7, 9 га).

7 июля 2021 г. на основании договора купли-продажи земельный участок с кадастровым номером "данные изъяты" ФИО8 и ФИО5 продан за 2 000 000, 00 руб.

Налоговая декларация в отношении доходов, полученных от продажи земельного участка, административным истцом в налоговый орган не была представлена.

В связи с получением ФИО8 доходов налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка, которой установлено, что земельный участок находился в ее собственности менее 5 лет.

Решение МИФНС N 12 от 23 января 2023 г. N 253 ФИО8 привлечена к налоговой ответственности в виде начисления НДФЛ в размере 65 000, 00 руб. и пени в размере 4 062, 50 руб. в связи с тем, что земельный участок с кадастровым номером "данные изъяты" с момента его образования 3 мая 2017 г. и до момента его продажи 8 июля 2021 г. находился в собственности ФИО8 менее 5 лет, ввиду чего у нее возникла обязанность предоставления налоговой декларации по НДФЛ за 2021 г. и уплаты НДФЛ в срок не позднее 15 июля 2022 г.

24 марта 2023 г. решением УФНС по РО N отказано в удовлетворении апелляционной жалобы ФИО8 на решениеот 23 января 2023 г. N 253.

В административном иске ФИО8 указала, что решения налогового органа являются незаконными, так как право собственности на земельный участок возникло 29 июля 1994 г. передачей доли из государственной собственности в частную, а прекратилось в моментпродажи - 7 июля 2021 г. Следовательно, срок владения земельным участком составляет 27 лет, что исключает для нее обязанность уплачивать НДФЛ от продажи земельного участка.

Разрешая дело и отказывая в удовлетворении административного искового заявления, суд первой инстанции согласился с указанными выше выводами налоговой инспекции, указав, что именно 2 мая 2017 г. был образован проданный в последующем ФИО8 земельный участок, которому впервые был присвоен кадастровый N и определены его границы, т.е, земельный участок получил индивидуальные характеристики.

Отменяя решение суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции, проанализировав положения Указа Президента Российской Федерации от 27 октября 1993г. N 1767 "О регулировании земельных отношений и развитии аграрной реформы в России", пункта 9 статьи 31 Закона N 137-ФЗ, подпункта 5 пункта 1 статьи 208 НК РФ (в редакции на момент возникновения спорных отношений), пункта 1 статьи 2, пункта 2 статьи 9 Федерального закона от 21 июля 1997г. N 122-ФЗ"О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", пунктов 1, 2 статьи 209, статьи 235 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), пришел к выводу, что право собственности на земельный участок у ФИО8 не прекратилось с выделением доли в натуре, то есть имущество находилось в ее собственности с 1994 г. При этом суд апелляционной инстанции исходил из того, что срок нахождения имущества в собственности в рамках налоговых правоотношений определяется как период его непрерывного нахождения в собственности налогоплательщика до момента реализации. Исходя из этого, суд апелляционной инстанции пришел к последующему производному выводу о том, что в соответствии с подпунктом 2 пункта 3 статьи 217.1 НК РФ земельный участок находился в собственности налогоплательщика более трех лет и на основании пункта 17.1 статьи 217 НК РФ доходы от его продажи не подлежат налогообложению.

Данные выводы суда апелляционной инстанции основаны на неправильном применении норм материального права и являются ошибочными.

Пунктом 1 статьи 228 НК РФ установлено, что исчисление и уплату НДФЛ в соответствии со статьей 228 НК РФ производят, в том числе физические лица - исходя из сумм, полученных от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности и имущественных прав, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 17.1 статьи 217 НК РФ, когда такие доходы не подлежат налогообложению.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 220 НК РФ имущественный налоговый вычет по НДФЛ предоставляется в размере доходов, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи земельных участков или доли (долей) в них, находившихся в собственности налогоплательщика менее минимального предельного срока владения объектом недвижимого имущества, установленного в соответствии со статьей 217.1 НК РФ, не превышающем в целом 1 000 000, 00 руб.

В соответствии с пунктом 17.1 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы, получаемые физическими лицами за соответствующий налоговый период, от продажи объектов недвижимого имущества, а также долей в указанном имуществе с учетом особенностей, установленных статьей 217.1 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 217.1 НК РФ, доходы, получаемые налогоплательщиком от продажи объекта недвижимого имущества, освобождаются от налогообложения при условии, что такой объект находился в собственности налогоплательщика в течение минимального предельного срока владения объектом недвижимого имущества и более.

Минимальный предельный срок владения объектом недвижимого имущества составляет пять лет, за исключением случаев, приведенных в пункте 3 статьи 217.1 НК РФ, при соблюдении хотя бы одного из которых указанный минимальный предельный срок владения составляет три года (пункт 4 статьи 217.1 НК РФ).

Из содержания пункта 2 статьи 8.1 ГК РФ следует, что права на имущество, подлежащие государственной регистрации, возникают, изменяются и прекращаются с момента внесения соответствующей записи в государственный реестр, если иное не установлено законом.

Согласно пункту 1 статьи 131 ГК РФ, право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней.

Государственный кадастровый учет и государственная регистрация прав на недвижимое имущество осуществляются в соответствии с Федеральным законом Российской Федерации от 13 июля 2015 г. N 218-Ф"О государственной регистрации недвижимости" (далее - Закон N 218-ФЗ).

Статьей 41 Закона N 218-ФЗ установлено, что в случае образования двух и более объектов недвижимости в результате раздела объекта недвижимости, объединения объектов недвижимости, перепланировки помещений, изменения границ между смежными помещениями в результате перепланировки или изменения границ смежных машино-мест государственный кадастровый учет и государственная регистрация прав осуществляются одновременно в отношении всех образуемых объектов недвижимости (часть 1).

Снятие с государственного кадастрового учета и государственная регистрация прекращения прав на исходные объекты недвижимости осуществляются одновременно с государственным кадастровым учетом и государственной регистрацией прав на все объекты недвижимости, образованные из таких объектов недвижимости (часть 3).

Таким образом, при разделе земельного участка возникают новые объекты недвижимого имущества, срок нахождения которых в собственности налогоплательщика определяется на основании ГК РФ и Закона N 218-ФЗ.

Из содержания статьи 11.2 ЗК РФ следует, что земельные участки образуются при разделе, объединении, перераспределении земельных участков или выделе из земельных участков, а также из земель, находящихся в государственной или муниципальной собственности.

В силу положений статьи 11.5 ЗК РФ выдел земельного участка осуществляется в случае выдела доли или долей из земельного участка, находящегося в долевой собственности. При выделе земельного участка образуются один или несколько земельных участков. При этом земельный участок, из которого осуществлен выдел, сохраняется в измененных границах (измененный земельный участок). При выделе земельного участка у участника долевой собственности, по заявлению которого осуществляется выдел земельного участка, возникает право собственности на образуемый земельный участок и указанный участник долевой собственности утрачивает право долевой собственности на измененный земельный участок. Другие участники долевой собственности сохраняют право долевой собственности на измененный земельный участок с учетом изменившегося размера их долей в праве долевой собственности.

Из совокупного толкования данных положений закона следует, что в результате действий по выделению земельной доли из земельного участка сельскохозяйственного назначения образуется новый объект недвижимости, имеющий свои индивидуальные характеристики, в связи с чем у собственника выделенного земельного участка возникает право собственности на вновь образованный путем выделения земельный участок.

Аналогичное правило действует в отношении вновь образованных земельных участков путем раздела, перераспределения.

Минимальный предельный срок владения новым объектом, образованным как путем раздела, перераспределения, так и выдела доли следует исчислять с даты государственной регистрации на него права собственности в Едином государственном реестре недвижимости.

Вышеуказанная позиция отражена в кассационном определении Судебной коллегии по административным делам Верховного Суда Российской Федерации от 11 апреля 2018 N 48-КГ17-21.

По настоящему делу право собственности налогоплательщика на образованный земельный участок было зарегистрировано в 2017 г, доходы от их продажи получены налогоплательщиком в 2021 г, и указанный земельный участок находился в собственности налогоплательщика менее5 лет, что исключает освобождение полученных доходов от налогообложения, о чем верно указано судом первой инстанции.

С учетом изложенного, выводы суда апелляционной инстанции при установленных обстоятельствах являются неверными, основанными на ошибочном толковании норм материального права, регулирующих возникшие отношения.

При таких обстоятельствах, в соответствии с пунктом 4 части 1статьи 329 КАС РФ апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Ростовского областного суда от 11 октября 2023 г. подлежит отмене, с оставлением в силе решения суда первой инстанции.

На основании изложенного, руководствуясь положениями статей 328, 329, 330 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, судебная коллегия по административным делам Четвертого кассационного суда общей юрисдикции

определила:

апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Ростовского областного суда от 11 октября 2023 г. - отменить.

Решение Шахтинского городского суда Ростовской области от 10 июля 2023 г. оставить в силе.

Кассационное определение может быть обжаловано в Судебную коллегию по административным делам Верховного Суда Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьями 318, 319 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации.

Мотивированное кассационное определение изготовлено 22 февраля 2024 г.

Председательствующий

О.П. Анянова

Судьи

В.В. Шелудько

Э.К. Мальманова