Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 4 октября 2004 г. N Ф04-7055/2004(5109-А67-34) Право налогоплательщика (экспортера) на возмещение из бюджета суммы налога на добавленную стоимость, уплаченной поставщику товаров (работ, услуг) при экспортной операции, возникает в случае фактической уплаты налогоплательщиком этой суммы поставщику и реально произведенного экспорта приобретенных товаров (работ, услуг) (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 4 октября 2004 г. N Ф04-7055/2004(5109-А67-34)
(извлечение)

Открытое акционерное общество "Томэкскавация" (далее - ОАО "Томэкскавация") обратилось в Арбитражный суд Томской области к Управлению Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Томской области (далее - УМНС РФ по Томской области) с заявлением об оспаривании ненормативного правового акта - решения от 12. 09. 2003 N 239 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Заявленные требования ОАО "Томэкскавация" мотивировало тем, что в налоговый орган были представлены все документы, предусмотренные п. 22 Инструкции ГНС РФ от 11. 10. 1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость", подтверждающие поступление экспортной выручки от иностранного покупателя; действующее законодательство не содержит запрета осуществлять расчеты по внешнеторговым сделкам в одних и тех же банках, в один и тот же операционный день; также были приведены другие доводы, на основании которых заявитель считает оспариваемое решение недействительным.

Решением от 19.02.2004 ОАО "Томэкскавация" в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 29.04.2004 решение от 19.02.2004 оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

В кассационной жалобе ОАО "Томэкскавация" просит отменить судебные акты, направить дело на новое рассмотрение по тем основаниям, что при вынесении оспариваемых решения и постановления судом нарушены нормы материального права. По мнению заявителя, им были представлены в полном объеме документы, предусмотренные пунктом 22 Инструкции Госналогслужбы РФ от 11.01 95 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость", подтверждающие право на зачет (возмещение) налога на добавленную стоимость, заявленного по налоговым декларациям за апрель, сентябрь и декабрь 2000 по экспортным поставкам товаров и все предусмотренные законом доказательства поступления экспортной выручки от покупателя и нет законных оснований не принимать к возмещению из бюджета заявленные сумм налога на добавленную стоимость за апрель 2000 в размере 4 970 000руб., за сентябрь 2000 - 4 980 000 руб., за декабрь 2000 -1 006 702 руб. по экспортным операциям. Также считает, что суд разрешил вопрос о правах и обязанностях лиц - участников сделок, не привлеченных к участию в деле.

УМНС РФ по Томской области в нарушение статьи 279 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отзыв на кассационную жалобу не представило.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Как следует из материалов дела, по внешнеторговым сделкам заявителем были представлены в ИМНС РФ по г Томску налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость, в которых к возмещению из бюджета были заявлены следующие суммы: за апрель 2000г. - 4 970 000 руб., за сентябрь 2000г. - 4 980 000 руб.; за декабрь 2000г. - 1 006 702 руб.

Правомерность заявленных сумм к возмещению из бюджета была установлена камеральными и выездной налоговыми проверками, проведенными ИМНС РФ по г. Томску. В период с 08.04.2003г. по 04.06.2003г. вышестоящим налоговым органом была проведена повторная выездная налоговая проверка заявителя в порядке ст. 87 Налогового кодекса Российской Федерации по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость. Результаты проверки отражены в Акте повторной выездной налоговой проверки от 30.07.2003 N 141.

По результатам указанной проверки было вынесено решение от 12.09.2003 N 239, которым ОАО "Томскэкскавация" привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполнуюуплату сумм налога на добавленную стоимость в результате занижения налоговой базы, неправильного исчисления налога в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога - 2 191 340 руб., также предложено уплатить неуплаченную сумму налога на добавленную стоимость в размере 10 956 702 руб., пени в размере 9 343 448 руб.

По мнению налогового органа основанием для привлечения к налоговой ответственности явилось нарушение ОАО "Томэкскавация" действующего законодательства, которое выразилось в том, что не представлены доказательства права на зачет (возмещение) налога на добавленную стоимость по экспортным поставкам в размере 10 956 702 руб., заявленного по налоговым декларациям в 2000, чем нарушены пункты 21, 22 Инструкции ГНС Российской Федерации от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость".

Отказывая налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований, суд руководствовался следующими нормами.

В соответствии с подпунктом "а" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", действующего в проверяемый период, от налога на добавленную стоимость освобождаются экспортируемые товары как собственного производств, так и приобретенные.

Согласно статье 7 названного Закона право налогоплательщика (экспортера) на возмещение из бюджета суммы налога на добавленную стоимость, уплаченной поставщику товаров (работ, услуг) при экспортной операции, возникает в случае фактической уплаты налогоплательщиком этой суммы поставщику и реально произведенного экспорта приобретенных товаров (работ, услуг).

Согласно абзацам второму и третьему пункта 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам.

В соответствии с пунктом 3 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", в случае превышения сумм налога по товарно - материальным ценностям, стоимость которых фактически отнесена (списана) на издержки производства и обращения, а также по основным средствам и нематериальным активам, над сумами налога, исчисленными по реализации товаров (работ, услуг), возникающая разница засчитывается в счет предстоящих платежей или возмещается за счет общих платежей налогов в десятидневный срок со дня получения расчета за соответствующий отчетный период.

Аналогичный порядок зачета или возмещения сумм налога, уплаченного поставщикам, применяется и при реализации товаров (работ, услуг), освобожденных от уплаты налога в соответствии с подпунктами "а" - "д" части 1 статьи 5 названного Закона.

В соответствии с пунктом 22 Инструкции ГНС Российской Федерации от 11. 10. 1995г. N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость", для обоснования льгот по налогообложению экспортируемых за пределы государств - участников СНГ товаров, в налоговый орган представляются следующие документы: выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации товаров иностранному лицу на счет российского налогоплательщика в российском банке; контракт (копия контракта) российского юридического лица - налогоплательщика с иностранным лицом на поставку экспортируемых товаров; грузовая таможенная декларация или ее копия с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товара в режиме экспорта, и российского таможенного орган, в регионе деятельности которого находится пограничный таможенный орган, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации.

Отказывая в удовлетворении требований, суд исходил из того, что ОАО "Томэкскавация" не понесло реальных затрат по уплате поставщикам сумм налога на добавленную стоимость. Во всех случаях оплата за товар поставщикам производилась ОАО "Томэкскавация" за счет поступления денежных средств от иностранных банков и третьих лиц по договорам купли-продажи векселей. Дальнейшее движение денежных средств осуществлялось в этот же день, путем различных операций, и денежные средства возвращались в этот же банк через счета организаций-поставщиков и других лиц (по "замкнутому кругу"). При данных обстоятельствах, фактическое поступление выручки по экспортной сделке от иностранного покупателя на счет ОАО "Томэкскавация" отсутствовали.

Следовательно, отсутствовали и факты реальной оплаты товара (включая налог на добавленную стоимость) поставщику.

Кассационная инстанция соглашается с выводами суда.

Судом правильно указано, что право на применение льготы и на возмещение из бюджета суммы налога на добавленную стоимость возникает у налогоплательщика в случае реально понесенных затрат по уплате налога, произведенного экспорта и реальной оплаты иностранным покупателем экспортного товара, указанные обстоятельства должны быть подтверждены документально. Документы, представляемые налогоплательщиком, должны содержать достоверную информацию.

Декларация по налогу на добавленную стоимость за апрель 2000.

Как следует из материалов дела, 17.04.2000 между ООО "Интерпромфинанс" (поставщик) поставщиком и ОАО "Томэкскавация" (покупатель) был заключен контракт N 17/04/001 на поставку продукции общей стоимостью 29 820 000 руб., в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 4 970 000 руб.

20. 04. 2000г. между ОАО "Томэкскавация" (поставщик) и "Western bussines consultanik limited liabiliti company" (покупатель) был заключен контракт N 200400 на поставку продукции общей стоимостью 25 030 000 руб.

26.04.2000 между ОАО "Томэкскавация" (поставщик) и "Western bussines consultanik limited liabiliti company" (покупатель) заключено дополнительное соглашение, в соответствии с которым оплата товара может быть осуществлена "Аvаntе ехрrеss Ьаnк соrр.", ША или по поручению покупателя иным третьим лицом, или в ином порядке, согласованном сторонами.

Как плательщик, ОАО "Томэкскавация" 26.04.2003, 04. 2003г. выписывает своему банку (КБ "Диалог-Оптим" (г.Москва) платежное поручение N 55 на перечисление на расчетный счет ООО "Интерпромфинанс" в этом же банке в качестве оплаты за товар по договору поставки N 17/04/001 от 17. 04. 2000г. суммы в размере 29 820 000 руб., в том числе налога на добавленную стоимость 4 970 000 руб., из выписки по лицевому счету налогоплательщика в КБ "Диалог - Оптим" (г. Москва), входящий остаток на начало дня 28.04. 2003 был равен нулю.

Затем, ООО "Вэд - Мастер" платежным поручением N 38 от 28. 04. 2003г., перечисляет со своего счета в КБ "Диалог - Оптим" на счет заявителя в этом же банке 4 900 000 руб. в качестве оплаты по договору купли - продажи веселей N 1/24/04 от 24. 04. 2000г. Как следует из отметки банка на данном платежном поручении, оплата была произведена 28.04.2000г.

Из мемориального ордера N 04 от 28.04.2000 следует, что "АуаШе ехргезз Ьапк согр.", 115А перечислило со своего счета в КБ "Диалог - Оптим" на счет ОАО "Томэкскавация" в этом же банке 25 030 000 руб. Отметка банка на данном мемориальном ордере свидетельствует о свершении операции 28.04.2000.

На начало дня 28.04.2000 на данном счете не имелось достаточных денежных средств для перечисления заявителю 25 030 000 руб. (остаток - 705, 53 руб.), что подтверждается выпиской из лицевого счета N 30111810200000000058 в КБ "Диалог-Оптим", принадлежащего "Ауаше ехргезз Ьапк согр.".

Обстоятельство перечисления денежных средств в суммах 4 900 000 руб. и 25 030 000 руб. на счет заявителя в КБ "Диалог - Оптим" 28.04.2000г. и отсутствие денежных средств на данном счете на начало дня 28.04.2000 подтверждается выпиской банка.

Из отметки банка на платежном поручении N 55 от 27. 04. 2000 ОАО "Томэкскавация" банку КБ "Диалог - Оптим" о перечислении на расчетный счет ООО "Интерпромфинанс" в этом же банке в качестве оплаты за товар по договору поставки N 17/04/001 от 17. 04. 2000г.

суммы в размере 29 820 000 руб., в томчисле налога на добавленную стоимость - 4 970 000 руб., следует, что оплата на основании этого поручения была произведена 28. 04. 2000.

Как следует из выписки по счету ООО "Интерпромфинанс" в КБ "Диалог - Оптим", остаток на начало дня 28.04.2000 был равен нулю. В этот же день - 28.04.2000 на счет ООО "Интерпромфинанс" со счета ОАО "Томэкскавация" поступило 29 820 000 руб. Затем, ООО "Интерпромфинанс" следующей операцией в этот же день - 28. 04. 2000 перечисляет на счет ООО "Рэйтэн Континент" в этом же банке 29 808 000 руб.

Как следует из выписки по счету ООО "Рэйтэн Континент" в КБ "Диалог - Оптим", остаток на начало дня 28.04.2000 был равен нулю. В этот же день на счет ООО "Рэйтэн Континент" со счета ООО "Интерпромфинанс" поступает 29 808 000 руб., затем, в этот же день - 28. 04. 2000, ООО "Рэйтэн Континент" перечисляет на счет N 40702810800000001490 денежные средства в сумме 29 803 643 руб.

Как следует из выписки из лицевого счета N 30111810200000000058, принадлежащего "АуапСе ехргезз Ьапк согр.", ША в КБ "Диалог - Оптим", 28.04.2000 со счета N 40702810800000001490 перечисляется сумма 27 279 311, 97 руб.

Комиссионные расходы ОАО "Томэкскавация" по оформлению паспорта сделки в КБ "Диалог-Оптим" составили 25 030 руб., (мемориальный ордер N 308 от 04. 05. 2000), расходы по оплате таможенных сборов составили 64 050 руб. (платежное поручение N 10 от 01.06.

2000), за отправленный на экспорт товар по контракту налогоплательщик получил 25 030000 руб. (без налога на добавленную стоимость), однако расходы заявителя по сделке составили 29 909 080 руб.

Декларация по налогу на добавленную стоимость за сентябрь 2000.

10.08.2000 между ООО "Интерпромфинанс" (поставщик) и ОАО "Томэкскавация" был заключен контракт N 10/08/004 на поставку продукции общей стоимостью 29 880 000 руб., в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 4 980 000 руб., 12.08.2000 между налогоплательщиком (поставщик) и "Согзо Тга1сйп§ Ргоеисй", 113 А заключен контракт N 120800 на поставку продукции на условиях общей стоимостью 25 060 000 руб., а 15.09.2000 между ОАО "Томэкскавация" и "Согзо ТгакНп§ Ргоеисй", ША (покупатель) заключено дополнительное соглашение, в соответствии с которым оплата товара может быть осуществлена "Ауаше ехргезз Ьапк согр.", 115А или по поручению покупателя иным третьим лицом, или в ином порядке, согласованном сторонами.

23. 08. 2003 налогоплательщик выписывает своему банку - КБ "Диалог -Оптим" платежное поручение N 7 на перечисление на расчетный счет ООО "Интерпромфинанс" в этом же банке в качестве оплаты за товар по договору поставки N 10/08/004 от 10. 08. 2000 29 880 000 руб., в том числе налог на добавленную стоимость - 4 980 000 руб.

23. 08. 2000 ОАО "Томэкскавация" и ООО "Камория" заключают договор купли - продажи векселей N 23/08/00, по которому продавец передает покупателю векселя простые согласно акту приема - передачи, а покупатель обязуется уплатить за них продавцу 4 980 000 руб. Передача векселя по номинальной стоимостью 4 980 000 руб. состоялась 23.08.2003.

Со счета ООО "Камория" в КБ "Диалог - Оптим" на счет ОАО "Томэкскавация" 01.09.2000 перечислено 4 980 000 руб., что подтверждается выписками по лицевым счетам 000 "Камория" и ОАО "Томэкскавация".

Как следует из выписки из лицевого счета "Аvante ехргеss Ьаnк соrр.", 115А, ВЫПИСКИ ИЗ лицевого счета налогоплательщика в этом же банке, 01.09.2000 со счета "Аvante ехрrеss Ьаnк согр.", CША, на счет ОАО "Томэкскавация" перечислено 25 060 000 руб., на начало дня 01.09.2000 на счету заявителя не имелось денежных средств, достаточных для расчета с ООО "Интерпромфинанс".

Из отметки банка на платежном поручении N 7 от 23.08.2000 следует, что на расчетный счет ООО "Интерпромфинанс" в КБ "Диалог - Оптим", в качестве оплаты за товар по договору поставки N 10/08/004 от 10.08.2000 поступили суммы в размере 29 880 000 руб., в том числе налог на добавленную стоимость - 4 980 000 руб. Из выписки по счету ООО "Интерпромфинанс" в КБ "Диалог - Оптим" следует, что 01.09.2000 на счет ООО "Интерпромфинанс" со счета налогоплательщика перечислено 29 880 000 руб., затем, получив указанную сумму, ООО "Интерпромфинанс" следующей операцией в этот же день перечисляет на счет ООО "Рэйтэн Континент" в этом же банке 29 868 000 руб.

Как следует из выписки по счету ООО "Рэйтэн Континент" в КБ "Диалог - Оптим" 01.09.2000 на счет ООО "Рэйтэн Континент" со счета ООО "Интерпромфинанс" перечислено 29 868 000 руб., затем ООО "Рэйтэн Континент" следующей операцией в этот же день перечисляет на счет ООО "Сириусторгпроект" в этом же банке 29 863 500 руб.

01.09.2000 на счет ООО "Сириусторгпроект" со счета ООО "Рэйтэн Континент" в этом же банке перечислено 29 863 500 руб., в этот же день ООО "Сириусторгпроект" перечисляет на счет N 40702810200000001605 в этом же банке 165 267 150 руб. Как следует из зыписки по счету "АуаШе ехргезз Ьапк согр.", ША, 01.09.2000 на этот счет со счета N 40702810200000001605 в этом же банке перечислено в общей сложности 200000000 руб.

равными долями по 50000000 руб.

Судом установлено, что расходы ОАО "Томэкскавация" по хранению товара составили 1 543,46 руб., расходы по оформлению ГТД- 2 430 руб., в соответствии с контрактом, за экспортированный товар налогоплательщиком получен доход 25 060 000 руб., а расходы заявителя по сделке составили 29 883 973,46 руб.

Декларация по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2000.

07.12.2000 между ООО "Эксим Глобалл" (поставщик) и налогоплательщиком был заключен договор купли продажи товара N 07/12/ ЭТ на общую сумму (согласно счету- фактуре от 07.12.2000 N 48т) 6 040 212 руб., в том числе налог на добавленную стоимость - 1 006 702 руб.

08.12.2000 между налогоплательщиком (поставщик) и компанией "Deevale Enterprise Inc." Еп1егрп$е 1пс." был заключен контракт N 08/12 - ТД на поставку на условиях РСА продукции общей стоимостью 5 048 613 руб.

20.12.2000 между налогоплательщиком (продавец) и ООО "Фатум - 2000" как покупателем был заключен договор купли - продажи векселей N 1203 общей стоимостью 387 578 руб., передача векселей состоялась 28.12.2000.

28.12.2000г. со счета ООО "Фатум 2000" на счет ОАО "Томэкскавация" перечислено 387 578 руб. в качестве оплаты по названному договору купли - продажи векселей.

Из выписок по счету заявителя в КБ "Судостроительный банк" (г. Москва) и по счету АО "Воллфорд Бэнк" в этом же банке, 28. 12. 2000г. со счета АО "Воллфорд Бэнк" на счет налогоплательщика перечислено 5 048 613 руб. в качестве оплаты по контракту N 08/12 -ТД от 08.12.2000.

Как следует из выписок по счету налогоплательщика в КБ "Судостроительный банк" и ООО "Эксим Глобалл" в этом же банке, 28.12.2000 со счета налогоплательщика на счет ООО "Эксим Глобалл" перечислено 6 040 212 руб. При этом, как следует из выписки по счету ОАО "Томэкскавация", данная операция была осуществлена непосредственно после указанных перечислений денежных средств от ООО "Фатум -'2000" и АО "Воллфорд Бэнк".

28.12.2000 ООО "Эксим Глобалл", непосредственно после поступления на свой счет 6 040 212 руб. от налогоплательщика, перечислило 6 022 143 руб. на счет ООО "Теккур" в этом же банке, в этот же день ООО "Теккур", после поступления на свой счет 6 022 143 руб.

от ООО "Эксим Глобалл", перечислило 6 015 000 руб. на счет ООО "Гроланд".

Расходы ОАО "Томэкскавация" за таможенное оформление составили 4 275 руб., за экспортированный товар заявителем получен доход 5 048 613 руб., расходы по сделке составили 6 044 487 руб.

Судом обоснованно указано, что из анализа приведенных норм Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" следует, что возмещению (зачету) подлежат только те суммы налога на добавленную стоимость, которые предъявлены налогоплательщику и уплачены им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Этот вывод подтверждается положениями, указанными Конституционным Судом РФ в Постановлении от 20.02.01г. N 3-П. Из содержания указанного Постановления следует, что под фактически уплаченными поставщикам суммами налога на добавленную стоимость понимаются реально понесенные данным налогоплательщиком затраты на оплату сумм налога, в частности в форме отчуждения налогоплательщиком части имущества в счет уплаты налога на добавленную стоимость.

Кассационная инстанция считает, что установленные судом обстоятельства позволяют прийти к выводу о том, что налогоплательщик не понес реальных затрат по уплате поставщикам сумм налога на добавленную стоимость. Во всех случаях оплата за товар поставщикам производилась ОАО "Томэкскавация" за счет поступления денежных средств от иностранных банков и третьих лиц по договорам купли - продажи векселей. Дальнейшее движение денежных средств происходило таким образом, что в этот же день, в результате различных операций, денежные средств фактически возвращались в этот же иностранный банк через счета организаций - поставщиков и иных лиц. При таких обстоятельствах фактическое поступление выручки по экспортной сделке от иностранных покупателей на счет отсутствовало. Следовательно, отсутствовали и факты реальной оплаты товара (включая НДС) поставщику.

Поскольку отсутствие фактического поступления по экспортной сделке от иностранных покупателей на счет заявителя является нарушением пункта 22 Инструкции ГНС Российской Федерации от 11. 10. 1995г. N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость", право на возмещение налога на добавленную стоимость по указанным внешнеторговым сделкам у заявителя отсутствовало.

О недобросовестности действий налогоплательщика свидетельствуют следующие факты: оплата за товар поставщикам заявителем осуществлена только после получения выручки от иностранного банка; все расчетные операции по сделкам производились в течение одного операционного дня между клиентами одного банка; ни один из клиентов - участников этих финансовых операций не располагал собственными и достаточными денежными средствами для осуществления платежей; экономическая выгода ОАО "Томэкскавация" от совершенной экспортной сделки, не считая налога на добавленную стоимость, расходов по таможенному оформлению и валютному контролю, отсутствовала - сделки убыточны для заявителя, поскольку расходы превышают доходы от каждой из рассмотренных сделок.

Из материалов дела следует, что движение денежных средств имело место по "замкнутому кругу", перечисленная от иностранного банка экспортная выручка фактически возвращалась в этот же банк через счета организаций - поставщиков и иных лиц, у которых были открыты счета одном банке, то есть фактически в действиях всех участников расчетов усматривается выработанная финансовая схема по "прокручиванию" денег и возмещению из бюджета несуществующего налога на добавленную стоимость.

При таких обстоятельствах, кассационная инстанция считает, что выводы суда основаны на исследованных в суде доказательствах, которым в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дана надлежащая оценка, нарушений норм материального и процессуального права не установлено.

С учетом изложенного, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

Решение от 19.02.2004 и постановление апелляционной инстанции от 29.04.2004 Арбитражного суда Томской области по делу N А67-9066/03 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.