Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15 июля 2009 г. N Ф04-614/2009(9596-А70-25) Признавая недействительным решение налогового органа, суд исходил из того, что спорные расходы по приобретению с целью перепродажи автомобиля и по оказанным транспортным услугам по договору правомерно учтены в качестве профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ, право на вычет по НДС подтверждается представленными документами, кроме того, доначисления спорных сумм налогов могли бы повлечь лишь уменьшение итоговой суммы вычетов из бюджета, но не сумму налога к уплате (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 15 июля 2009 г. N Ф04-614/2009(9596-А70-25)
(извлечение)

Индивидуальный предприниматель А.А.Я.о. (далее - ИП А.А.С.о, предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Тюменской области (далее - МИФНС России N 6 по Тюменской области, инспекция, налоговый орган) N 14-21/15 от 12.10.2007 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением Арбитражного суда Тюменской области от 17.03.2008 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено общество с ограниченной ответственностью "Авто-Фар".

Решением указанного арбитражного суда от 28.07.2008 в удовлетворении требований предпринимателя было отказано в полном объеме.

Постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2008 указанное решение суда отменено и принят новый судебный акт об удовлетворении требований предпринимателя о признании недействительным решения МИФНС России N 6 по Тюменской области N 14-21/15 от 12.10.2007 в части:

- привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в виде штрафа за неуплату налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 350 114,60 руб.; неуплату единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 52 716,20 руб.; неуплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) - 206 258,60 руб.; по пункту 2 статьи 119 Кодекса за непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2004 год в налоговый орган в течение срока более 180 дней в размере 359 117,20 руб.; по пункту 1 статьи 119 Кодекса за непредставление налоговой декларации по НДС в сумме 12 002,05 руб.;

- начисления пеней по НДФЛ - 392 219,59 руб.; по ЕСН - 63 470,89 руб.; по НДС в сумме 336 678,83 руб.;

- предложения уплатить недоимку по НДФЛ - 1 750 573 руб.; по ЕСН - 263 583 руб.; по НДС - 1 031 653 руб., перечисленные выше пени и штрафы.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 30.01.2009 постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2008 в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Тюменской области N 14-21/15 от 12.10.2007 в части доначисления налогов, штрафов, пени по операциям с контрагентом ООО "Регион-Ока" было отменено, дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в указанный суд. В остальной части постановление от 22.10.2008 оставлено без изменения.

Таким образом, при новом рассмотрении дела судом апелляционной инстанции рассматривалась апелляционная жалоба предпринимателя на решение Арбитражного суда Тюменской области от 28.07.2008 по вопросу признания недействительным оспариваемого налогоплательщиком решения инспекции в части доначисления налогов, штрафов, пени по операциям с контрагентом ООО "Регион-Ока".

Постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2009 решение Арбитражного суда Тюменской области от 28.07.2008 об отказе в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения МИФНС России N 6 по Тюменской области N 14-21/15 от 12.10.2007 в части выводов о доначислении налогов, штрафов, пени по операциям с контрагентом ООО "Регион -Ока" отменено. Принят по делу новый судебный акт о признании недействительным решения МИФНС России N 6 по Тюменской области N 14-21/15 от 12.10.2007 в части выводов о доначислении налогов, штрафов, пеней по операциям с контрагентом ООО "Регион- Ока".

В кассационной жалобе налоговый орган просит указанное постановление апелляционной инстанции в обжалуемой части, как принятое с нарушением норм материального и процессуального права отменить и принять по делу новый судебный акт.

Представители инспекции в настоящем судебном заседании поддержали свои доводы, изложенные в кассационной жалобе и в дополнениях к жалобе.

В порядке статьи 279 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отзыв на кассационную жалобу предпринимателем не представлен. Представитель предпринимателя в судебном заседании просит обжалуемый судебный акт оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании был объявлен перерыв до 15.07.2009 до 9 час. 00 мин.

Проверив в соответствии с положениями статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судом норм материального и процессуального права, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва, выслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого налоговым органом судебного акта.

Как указано судом апелляционной инстанции и следует из отзыва налогового органа на апелляционную жалобу в части спорного эпизода, согласно данным Межрегиональной ИФНС N 4 по Алтайскому краю, на которую возложены функции регистрации по заявленному контрагенту, ООО "Регион-Ока" ИНН 2263015730 на налоговом учете не состоит, такой ИНН не присваивался; заключение договора перевозки груза подтверждается составлением транспортной накладной, которой представлено на проверку не было.

При рассмотрении дела в суде кассационной инстанции 30.01.2009 налоговый орган в дополнение к кассационной жалобе также указал, что ООО "Регион-Ока" фактически было зарегистрировано, но прекратило свое существование в качестве юридического лица 22.06.2001 в результате слияния.

При новом рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции налоговый орган пояснил, что представить документы, подтверждающие факт слияния и прекращения существования ООО "Регион-Ока" они не могут, поскольку данные документы находятся в архиве другого региона.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки ИП А.А.Я.о. по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет НДФЛ, уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, НДС, ЕСН за период с 01.01.2004 по 31.12.2005; правильности исчисления, полноты и своевременности удержания и перечисления НДФЛ с выплат, производимых в пользу физических лиц за период с 01.01.2004 по 31.12.2006; полноты оприходования выручки, полученной с применением контрольно-кассовой техники за период с 01.01.2007 по 30.03.2007 составлен акт N 14-31/12 от 27.07.2007, на основании которого 12.10.2007 налоговым органом вынесено решение N 14-21/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122, пункту 1, 2 статьи 119, пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафов.

Указанным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 3 045 809 руб., соответствующие суммы пеней.

Не согласившись с решением налогового органа, ИП А.А.Я.о. обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением, в котором просил признать недействительным ненормативный правовой акт налогового органа в части: в мотивировочной части решения - по всем пунктам за исключением пункта 2.6; в резолютивной части решения - в части пунктов 1.1, 1.2, 1.3, пункта 2, пункта 3.1, пункта 3.2 (за исключением штрафа по пункту 1.4), пунктов 3.3, 3.4.

Отменяя решение суда первой инстанции в части эпизода по сделкам с ООО "Регион-Ока" и удовлетворяя заявленные требования, суд апелляционной инстанции исходил из следующего.

В силу пункта 3 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации, для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13 процентов, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 Кодекса.

В соответствии с подпунктом 1 абзаца первого статьи 221 Кодекса профессиональные налоговые вычеты предоставляются индивидуальным предпринимателям в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от осуществляемой ими деятельности, по окончании того налогового периода, в котором были произведены вышеуказанные расходы. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 252 Кодекса под расходами понимаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а их оценка должна выражаться в денежной форме. Экономически оправданными затратами считаются затраты (расходы), непосредственно связанные с извлечением доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота. Условием для включения затрат на приобретение товаров (работ, услуг) в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что такие затраты фактически понесены. При этом должны приниматься во внимание представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат доказательства, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Статьей 253 Кодекса предусмотрено, что расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на: материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы.

Из содержания статьи 254 Кодекса следует, что к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), а также затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.

При этом к работам (услугам) производственного характера в том числе относятся транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) и (или) структурных подразделений самого налогоплательщика по перевозкам грузов внутри организации, в частности перемещение сырья (материалов), инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов с базисного (центрального) склада в цеха (отделения) и доставка готовой продукции в соответствии с условиями договоров (контрактов).

Как следует из материалов налоговой проверки и установлено арбитражными судами, инспекцией не приняты в профессиональные налоговые вычеты по НДФЛ расходы по приобретению с целью перепродажи автомобиля РИО хетчбек 2722 по счету-фактуре N 1901/т от 28.12.2004 на сумму 359 872,72 руб. (в т.ч. НДС - 54 895,80 руб.). Факт отгрузки данного товара и его получения заявителем подтверждается товарной накладной N 1739 от 28.12.2004. Оплата подтверждается приходным кассовым ордером N 1739 от 28.12.2004. Основанием для непринятия данных расходов согласно оспариваемому решению инспекции послужило то, что лицо, выставившее названный счет-фактуру - ООО "Регион-Ока" не состоит на налоговом учете, идентификационный номер (далее -ИНН) не присваивался. Кроме того, в счете-фактуре N 1901/т имеются потертости и исправления.

Также, согласно решению инспекции в профессиональные налоговые вычеты по НДФЛ не приняты расходы по оказанным ООО "Регион-Ока" транспортным услугам по договору N 7 от 09.01.2005, исполнение которого подтверждается счетом-фактурой N 1018/т от 30.06.2005 на сумму 512 669,88 руб. (в т.ч. НДС 78 203 руб.), актом приема-передачи работ (услуг) и квитанцией к приходному кассовому ордеру на сумму 512 669,88 руб. В качестве причин не принятия расходов указано также на то, что ООО "Регион-Ока" не состоит на налоговом учете, ИНН не присваивался, а также на то, что не представлена транспортная накладная.

Таким образом, как указано судом, не принятые расходы являются материальными затратами (товар, купленный для перепродажи и транспортные услуги по доставке товара). Доводов о недостаточности представленных на проверку документов либо об их экономической необоснованности, не связанностью с производственной деятельностью ни в ходе проверки, ни в ходе рассмотрения настоящего дела в судах обеих инстанций, налоговым органом заявлено не было.

Основной причиной их непринятия, как указано выше, по мнению налогового органа, явилось то, что ООО "Регион-Ока" не состоит на налоговом учете, ИНН не присваивался. При этом в качестве доказательства этого обстоятельства в оспариваемом решении инспекцией сделана ссылка на письмо Межрайонной инспекции ФНС России N 4 по Алтайскому краю N 13-17/5397 от 11.05.2007, копия которого имеется в материалах дела.

При этом, в заседание суда апелляционной инстанции также была представлена копия справки об отсутствии в Едином государственном реестре (далее - ЕГРЮЛ) информации об ООО "Регион-Ока".

Оценив названные доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд указал, что указанные документы не могут быть положены в основу вывода о незаключенности либо ничтожности сделок предпринимателя с ООО "Регион-Ока", при этом исходил из следующего.

Правоспособность организации в силу указания пункта 3 статьи 49 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) возникает в момент его создания и прекращается в момент внесения записи о его исключении из единого государственного реестра юридических лиц.

При этом статьей 8 Федерального закона "О введении в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" N 52-ФЗ от 30.11.1994 было предусмотрено, что впредь до введения в действие закона о регистрации юридических лиц применяется действующий порядок регистрации юридических лиц (в органах местного самоуправления).

В соответствии со статьей 26 Федерального закона N 129-ФЗ от 08.08.2001 "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей", регистрационные дела о зарегистрированных ранее юридических лицах, хранящиеся в органах, осуществлявших государственную регистрацию юридических лиц до введения в действие настоящего Федерального закона, являются частью федерального информационного ресурса.

Исходя из положений статей 64, 65, 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации апелляционный суд признал недопустимыми представленные инспекцией доказательства в обоснование указанных выше доводов налогового органа об отсутствии в ЕГРЮЛ ООО "Регион-Ока".

Кроме того, в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О разъяснено, что истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

В пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.06 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны. Согласно пункту 10 названного Постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Учитывая изложенное, апелляционный суд пришел к обоснованному выводу о том, что названные выше расходы ИП А.А.Я.о. правомерно отнесены в состав вычетов по НДФЛ, уменьшающих сумму доходов налогоплательщика.

Аналогичные основания приведены апелляционным судом и в части расхождений в суммах налогового вычета. Так, судом указано, что, исходя из системного анализа статей 169, 171, 172 Кодекса, налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном существовании следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 Кодекса; наличие документов, подтверждающих оплату поставленного товара (оказанной работы, услуги); принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов.

В силу положений пунктов 1, 2 статьи 169 Кодекса счет-фактура является основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. При этом невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не может являться основанием для отказа в принятии к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.

Учитывая изложенное, а также оценив представленные в материалы дела доказательства, апелляционный суд признал недействительным оспариваемое предпринимателем решение налогового органа также в части доначисления НДС, начисления пени и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) НДС.

Кроме того, суд апелляционной инстанции указал, что вне зависимости от принятия либо непринятия доводов налогового органа по существу, указанные сделки с ООО "Регион-Ока" не влекут доначисления НДФЛ, НДС, пени и штрафов по данным налогам по следующим основаниям.

Так, из текста оспариваемого решения следует, что в 2004 году налогоплательщиком по данным декларации заявлен доход в сумме 569 864 руб.. сумма профессиональных налоговых вычетов составила 6 098 542 руб., сумма налога к уплате равна 0 руб.; за 2005 год сумма дохода - 9 440 707 руб., профессиональные вычеты - 9 337 280 руб., которые были увеличены налоговым органом до 12 578 375 руб.

Расхождения в данных декларациях и результатах налоговой проверки составили за 2004 год 722 617 руб., за 2005 год - 1 027 956 руб. При этом разница в данных о сумме дохода составляет за 2004 год 5 575 856 руб., налог с которой по ставке 13% составит 724 861 руб., что на 2 244 руб. больше доначислений. За 2005 год разница в данных о доходе составляет 11 148 453 руб., налог с которой по ставке 13% составляет 1 449 298 руб., что на 421 342 руб. больше доначислений.

Вопрос об обоснованности увеличения доходов предпринимателя был предметом исследования постановления Восьмого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2008, которым решение в данной части признано недействительным.

Аналогичная ситуация установлена апелляционным судом и в отношении доначисления НДС. Так, доначисления за 2004 года были связаны с выводом о занижении выручки за декабрь в размере 3 190 763 руб. и завышением сумм вычетов по ряду контрагентов, что было исследовано в постановлении Восьмого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2008 и признано незаконным.'

Таким образом, как правомерно указано апелляционным судом, за декабрь 2004 года доначисления по ООО "Регион-Ока" в сумме 54 895,80 руб. могли бы повлечь лишь уменьшение итоговой суммы вычетов из бюджета, но не сумму налога к уплате.

Доначисления за 2005 год были связаны с выводом о занижении выручки за июнь в размере 1 794 576 руб. и завышением сумм вычетов по ряду контрагентов, что было исследовано в постановлении Восьмого арбитражного апелляционного суда и признано незаконным.

Таким образом, как правомерно указано апелляционным судом, за июнь 2005 года доначисления по ООО "Регион-Ока" в сумме 78 203,88 руб. могли бы повлечь лишь уменьшение итоговой суммы вычетов из бюджета, но не сумму налога к уплате.

Следовательно, доначисление НДФЛ и НДС по сделкам с ООО "Регион-Ока" при наличии вступившего в силу постановления апелляционной инстанции от 22.10.2008 по данному делу влекут лишь уменьшение суммы убытка и соответствующих вычетов, но не сумму налогов к уплате.

Данное обстоятельство, как отмечено апелляционным судом, признано и самим налоговым органом, что зафиксировано в протоколе судебного заседания от 20.03.2009, и не оспаривается в настоящей кассационной жалобе.

Таким образом, при отсутствии суммы налога к уплате по данному эпизоду не возникает и обязанности по уплате пени, а также оснований для привлечения к налоговой ответственности.

При данных обстоятельствах кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2009 по делу N А70-179/2008 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.