Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 19 августа 2009 г. N Ф04-4935/2009(12813-А46-34) Удовлетворяя требование о признании недействительным решения налогового органа о доначислении НДС, суд исходил из доказанности факта ведения заявителем раздельного учета и неправильного применения налоговым органом норм материального права в ходе применения им методики распределения расходов (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 19 августа 2009 г. N Ф04-4935/2009(12813-А46-34)
(извлечение)

Индивидуальный предприниматель Б. С.П. (далее - предприниматель, Б. С.П.) обратилась в Арбитражный суд Омской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому административному округу г. Омска (далее - налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения от 04.12.2008 N 15-15/15358 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 30.03.2009 Арбитражного суда Омской области заявленные требования удовлетворены.

В кассационной жалобе налоговый орган, ссылаясь на неправильное применение норм материального и процессуального права, просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт.

По мнению налогового органа, выводы суда относительно ведения предпринимателем раздельного учета доходов и расходов по оптовой и розничной торговле не соответствуют фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам; Инспекция правомерно посчитала затраты пропорционально выручке; судом неправомерно не принят в качестве доказательства протокол допроса от 27.08.2008.

Предприниматель с жалобой не согласен по основаниям, изложенным в отзыве.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, заслушав представителя предпринимателя, изучив материалы дела, исходя из доводов кассационной жалобы, не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки предпринимателя составлен акт от 28.10.2008 N 2810-01, на основании которого налоговым органом вынесено решении от 04.12.2008 N 15-15/15358 о привлечении к налоговой ответственности по статьей 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в виде штрафа в сумме 300 руб., по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неполную уплату сумм налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), единого социального налога (далее - ЕСН), налога на добавленную стоимость (далее - НДС), единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) в виде штрафа в общей сумме 372 180, 40 руб., доначислении названных налогов в общей сумме 2 040 122 руб., пеней в общей сумме 551 590,57 руб.

Не согласившись с указанным решением, предприниматель обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Омской области с апелляционной жалобой.

Решением от 19.01.2002 N 03-03-15/00057ЗР решение от 04.12.2008 N 15-15/15358 изменено: сумма штрафа за неполную уплату сумм НДФЛ, ЕСН, НДС, ЕНВД уменьшена до 370 143,2 руб., сумма неуплаченных налогов - до 2 029 926 руб., сумма пеней - до 548 460,91 руб.

Считая решение налогового органа незаконным, предприниматель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Признавая недействительным решение налогового органа, арбитражный суд исходил из доказанности факта ведения предпринимателем раздельного учета; неправильного применения налоговым органом норм материального права в ходе применения им методики распределения расходов.

Кассационная инстанция поддерживает выводы суда, в связи с чем отклоняет доводы кассационной жалобы, при этом исходит из следующего.

Основанием доначисления налога на доходы физических лиц, единого социального налога и налога на добавленную стоимость явился факт неведения, по мнению налогового органа, предпринимателем Б. С.П. раздельного учета доходов и расходов по розничной и оптовой торговле, сумм налога на добавленную стоимость по облагаемым и необлагаемым налогом товарам (работам, услугам).

При этом налоговый орган признал правильной определенную предпринимателем сумму доходов, облагаемых НДФЛ и ЕСН; однако расходы распределил по видам деятельности пропорционально полученной от того или иного вида деятельности выручке. В ходе проверке Инспекцией установлен факт неведения предпринимателем книги учета доходов и расходов, предусмотренной Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденной Приказом Минфина Российской Федерации от 13.08.2002 N 86, N БГ-3-04/430 (далее - Порядок).

Исследовав материалы дела, арбитражный суд пришел к выводу, что неведение учета доходов и расходов по форме, определенной вышеназванным Порядком, не может являться доказательством отсутствия ведения раздельного учета по видам деятельности: оптовой и розничной торговле.

Арбитражным судом установлено, что предприниматель Б. С.П. вела раздельный учет, что подтверждается материалами дела, в том числе первичными и учетными документами по опту и рознице за январь 2007 года, приобщенными заявителем для примера.

Так, в ходе налоговой проверки налоговому органу были представлены предпринимателем Приказы об учетной политике Б С.П. на 2005, 2006, 2007 годы. При рассмотрении возражений налогоплательщиком были также дополнительно представлены Приказы об организации и ведении раздельного учета материальных расходов и НДС по общей системе налогообложения и ЕНВД на 2005, 2006, 2007 годы, которым не дано оценки налоговым органом.

Исследовав названные Приказы, первичные и учетные документы, имеющиеся в материалах дела, суд установил, что товар приобретался для оптовой и розничной торговли по отдельным счетам-фактурам. При этом учет материальных затрат, уменьшающих доход от оптовой торговли, то есть, по общей системе налогообложения, велся следующим образом: товарные накладные и счета-фактуры на приобретенный товар подшивались отдельно; к ним прикладывался учетный документ "История движения", в котором отражались приход и продажи по конкретному виду товара в течение налогового периода, а также внутренний документ - накладная на приход товарно-материальных ценностей на склад. Оприходование приобретенного для реализации в розницу товара велось аналогичным образом, различие состояло лишь в том, что указанный товар передавался по внутренней накладной на приход товарно-материальных ценностей продавцу. Таким образом, затраты на приобретение товаров, по которым имеется внутренняя накладная об их приходе на склад, относятся к материальным затратам по оптовой торговле и учитывались в составе расходов по НДФЛ и ЕСН.

Так, согласно счету-фактуре от 26.01.2007 N 1135 предпринимателем был приобретен товар у ООО "Компания Акра" на сумму 9 571,7 руб. Согласно накладной от 26.01.2007 N ф1135 указанный товар помещен на склад. Расходы на указанную сумму по названным документам нашли отражение по строке 35 реестра "Приходы 2007 года" (приложение 13 к акту проверки, том 2), в котором отражены общие расходы на приобретение товаров, как для опта, так и для розницы. Также указанные расходы отражены и в "Реестре расходных документов, учтенных в декларации на доходы физических лиц за 2007 год" (приложение 24 к акту проверки, том 3), то есть, являются расходами по оптовой торговле, отнесенными в состав материальных затрат при исчислении НДФЛ за 2007 год.

Согласно счету-фактуре от 24.01.2007 N 3657 предпринимателем был приобретен товар у ООО "Юнис" на сумму 10 614,02 руб. Согласно накладной от 24.01.2007 N ф.н.1300/9494 указанный товар помещен на склад. Далее по накладной N ф.н.1300/9494 от 24.01.2007 данный товар перемещен со склада в подотчет продавцу, что свидетельствует о передаче данного товара для реализации в розницу. Расходы на указанную сумму по названным документам нашли отражение по строке 22 реестра "Приходы 2007 года" (приложение 13 к акту проверки, том 2), но не нашли отражения в "Реестре расходных документов, учтенных в декларации на доходы физических лиц за 2007 год" (приложение 24 к акту проверки, том 3), то есть являются расходами по розничной торговле, не учтенными в составе материальных затрат при исчислении НДФЛ за 2007 год.

При этом судом правомерно не принят довод налогового органа о том, что данные реестров материальных затрат по НДФЛ не соответствуют данным налоговых деклараций, поскольку не подтверждается материалами дела: как видно из текста обжалуемого решения налогового органа, суммы материальных затрат, указанные в декларациях (в том числе и уточненных), полностью соответствуют суммам, указанным налогоплательщиком в реестрах - приложениях 24 к акту проверки по графе "без НДС".

Поскольку для индивидуальных предпринимателей обязательны к применению лишь формы, утвержденные Приказом Минфина Российской Федерации от 13.08.2002 N БГ-3-04/430, суд правомерно указал, что ведение учета по форме, отличной от унифицированных форм, не может служить основанием для непринятия имеющихся в деле накладных на внутренне перемещение в качестве доказательств.

При этом судом обоснованно не были приняты во внимание в качестве доказательств материалы налоговой проверки, так как из них невозможно установить какие конкретно документы были представлены для проверки (реестр документов, предоставленных для проверки, - приложение 25 к акту проверки - не содержит описи документов).

Довод налогового органа со ссылкой на объяснения предпринимателя (протокол допроса от 27.08.2008 - приложение 8 к акту проверки) был предметом исследования суда и ему дана надлежащая оценка. При этом суд учитывал, что вопросы, задаваемые предпринимателю, носят наводящий характер (в вопросе содержится ответ); акт проверки не содержит информации о том, кто занимался ведением бухгалтерского учета деятельности предпринимателя, опрошены были лишь продавец и предприниматель, не обладающие специальными познаниями в данной области.

Также арбитражный суд пришел к выводу, что методика, примененная налоговым органом, не соответствует части 9 статьи 274 Кодекса, пункту 4 статьи 170 Кодекса.

Согласно части 9 статьи 274 Кодекса, определяющей порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, при исчислении налоговой базы не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу, подлежащему налогообложению в соответствии с главой 29 настоящего Кодекса.

Налогоплательщики, перешедшие на уплату налога на вмененный доход, и получающие доходы от этой деятельности, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности. При этом расходы организаций в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности.

Поскольку, налоговый орган не доказал невозможность разделения расходов по оптовой и розничной торговле налогоплательщика, суд сделал правильный вывод, что решение налогового органа в части доначисления НДФЛ, ЕСН, применения ответственности по названным налогам и начисления пени за их несвоевременную уплату подлежит признанию недействительным.

Согласно пункту 4 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции: учитываются в стоимости таких товаров - по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Поскольку налоговым органом были исключены суммы НДС, отнесенные предпринимателем на налоговый вычет в полном объеме, несмотря на то, что в соответствии с названными нормами права, сумма НДС, относимая на вычет, как минимум, должна была определяться, исходя из пропорции "стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период", суд правомерно признал недействительным решение налогового органа в части доначисления НДС.

Кроме того, правомерность отнесения на вычет сумм НДС по приобретенному товару для оптовой торговли, как было установлено судом, было возможно определить.

При рассмотрении спора судом установлено, что при расчете единого налога на вмененный доход налоговый орган определил физический показатель - площадь торгового зала на основании правоустанавливающих документов (договоров аренды), протоколов опросов и протокола осмотра от 27.08.2008.

Вместе с тем, суд не принял в качестве доказательства совершения налогового правонарушения указанный протокол осмотра, так как исходя из даты проведения осмотра в 2008 году, данный протокол не может служить доказательством размера физического показателя по ЕНВД в 2005-2007 годах.

Судом установлено, что при исчислении ЕНВД в ходе проверки была учтена вся площадь торгового зала, независимо от того, что на указанной площади производилась как оптовая, так и розничная торговля.

По смыслу главы 26.3 Кодекса, законом предусмотрено налогообложение ЕНВД розничной торговли, в связи с чем использование для исчисления налога физического показателя, в том числе используемого для оптовой торговли, противоречит закону.

При таких обстоятельствах суд обоснованно признал решение 04.12.2008 N 15-15/15358 в части доначислений ЕНВД недействительным.

Поскольку книги учета предпринимателем не велись, соответственно, не могли быть представлены в распоряжение налогового органа; из требования о предоставлении документов от 23.07.2008 N 15-15/21 не следует, какой документ было необходимо представить в налоговый орган, арбитражный суд сделал правильный вывод о незаконности решения налогового органа от 04.12.2008 N 15-15/15358 в части привлечения к ответственности по статье 126 Кодекса.

В целом доводы кассационной жалобы заявлены без учета выводов суда по делу и направлены на их переоценку, оснований к чему кассационная инстанция в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеет.

Суд кассационной инстанции считает, что арбитражный суд всесторонне и полно исследовал материалы дела, правильно применил нормы материального и процессуального права. Оснований для удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение от 30.03.2009 Арбитражного суда Омской области по делу N А46-1416/2009 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.