Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 30 ноября 2009 г. N Ф04-7239/2009 При новом рассмотрении дела о признании недействительным решения налогового органа суду необходимо выяснить правомерность доначисления НДС в связи с включением в налоговую базу суммы выручки, поступившей в кассу предпринимателя, а также предложить налоговому органу представить расчет размера доначисленных налогов, соответствующих им пеней и налоговых санкций (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 30 ноября 2009 г. N Ф04-7239/2009
(извлечение)

ГАРАНТ:

По данному делу см. также постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 28 июля 2010 г. по делу N А03-11144/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 27 ноября 2009 г.

Индивидуальный предприниматель Ю.Ю.Ф. (далее - предприниматель) обратился в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Алтайскому краю (далее - налоговый орган) о признании недействительным решения от 25.09.2008 N РА-46-10.

Решением от 30.04.2009 (судья А.А.М.) Арбитражный суд Алтайского края требования предпринимателя оставлены без удовлетворения.

Постановлением от 17.08.2009 Седьмого арбитражного апелляционного суда отменено решение арбитражного суда первой инстанции, по делу принят новый судебный акт. Требования предпринимателя удовлетворены. Признано недействительным решение налогового органа от 25.09.2008 N РА-46-10.

В кассационной жалобе Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 11 по Алтайскому краю просит отменить постановление апелляционной инстанции, направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Алтайского края.

Налоговый орган считает, что арбитражным апелляционным судом сделан неправильный вывод о недоказанности налоговым органом факта занижения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС), единому социальному налогу (далее - ЕСН), налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), поскольку указанные обстоятельства установлены в ходе налоговой проверки на основании сверки представленных предпринимателем книги продаж и счетов - фактур с налоговыми декларациями, на основании банковской выписки по операциям на расчетном счете предпринимателя и ведомости по расчетам с контрагентами, приходных кассовых ордеров. Предпринимателем неправомерно заявлены вычеты НДС, предъявленного по счетам - фактурам ООО "Роса", с целью получения необоснованной налоговой выгоды, что подтверждается отсутствием реальных арендных отношений между предпринимателем, ООО "Роса" и КФХ "Роса", отсутствием товарно-транспортных документов. Предприниматель не являлся получателем электроэнергии, исправления в счета - фактуры внесены с нарушением установленного порядка, в связи с чем неправомерно заявлен вычет по НДС на основании счетов - фактур ОАО "Алтайэнерго". Предпринимателем заявлен вычет по НДС в 2005 году до оплаты НДС поставщику, уточненные налоговые декларации налоговому органу не представлены. Неправомерно применен вычет по НДС по счету - фактуре ООО "НКФ Алтайавтоспецмаш", поскольку приобретенный автомобиль и прицеп зарегистрирован в КФХ "Роса".

В дополнении к кассационной жалобе налоговый орган уточнил эпизоды, по которым, по его мнению, судом апелляционной инстанции не исследованы фактические обстоятельства дела, а именно: в части доначисления налога на добавленную стоимость: по приходным кассовым ордерам, по взаимоотношениям предпринимателя с КГУП "АУВ", ОАО "Сибирьтелеком", ООО "СПК", ФГУ "Федеральный центр", ООО "Элиот", с предпринимателем Т.С.И., ООО "Новотранс", Сбербанк РФ, ГУП "Шипуновское ДРСУ", ООО "Программа Н", предпринимателем Н.А.Л., ОАО "Алтайэнерго". В дополнении указаны суммы доначисленного НДС по данным эпизодам.

В отзыве на кассационную жалобу предприниматель просит постановление апелляционной инстанции оставить без изменения, считая его законным и обоснованным.

В судебном заседании представители сторон поддержали свои доводы.

В соответствии с нормами пункта 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность постановления, принятого арбитражным судом апелляционной инстанций исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе.

Суд кассационной инстанции, в соответствии с требованиями статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверив доводы кассационной жалобы, правильность применения арбитражным судом норм материального и процессуального права, считает, что постановление апелляционной инстанции подлежит частичной отмене.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки предпринимателя Ю.Ю.Ф. налоговым органом составлен акт от 22.07.2008 N АП-34-10 и вынесено решение от 25.09.2008 N РА-46-10. Согласно указанному решению, предпринимателю доначислены: налог на добавленную стоимость, единый социальный налог, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, налог на доходы физических лиц, соответствующие им пени; предприниматель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДС, НДФЛ, ЕСН в виде взыскания штрафа, по статье 123 Кодекса за не перечисление НДФЛ, по пункту 1 статьи 126 Кодекса по НДФЛ.

Решение налогового органа мотивированно занижением налоговой базы по НДС, неправомерным применением вычетов по НДС; занижением налоговой базы по НДФЛ и неправомерным применением профессиональных вычетов по НДФЛ; неправомерным не перечислением сумм НДФЛ, подлежащих удержанию у физических лиц, в качестве налогового агента; непредставлением сведений о доходах физических лиц, суммах начисленного и удержанного НДФЛ; занижением налоговой базы и неправомерным применением вычетов по ЕСН, подлежащему уплате с сумм выплат физическим лицам по трудовым договорам; занижением базы по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование работников; занижением налоговой базы по ЕСН, подлежащего уплате с доходов от предпринимательской деятельности.

Арбитражным судом первой инстанции установлено занижение стоимости реализованной предпринимателем продукции в налоговых декларациях по сравнению с данными, отраженными в книге продаж, на основании чего сделан вывод о занижении обществом налоговой базы по НДС, ЕСН, НДФЛ. Арбитражным судом апелляционной инстанции сделан вывод о недоказанности налоговым органом факта занижения налоговой базы, поскольку книга продаж не является достаточным доказательством совершения предпринимателем хозяйственных операций и получения доходов, без наличия первичных бухгалтерских документов. На основании указанных обстоятельств арбитражным апелляционным судом сделан обоснованный вывод об отсутствии занижения налоговой базы по НДС, ЕСН, НДФЛ.

Доводы кассационной жалобы о том, что факт занижения налоговой базы установлен в ходе налоговой проверки на основании представленных предпринимателем счетов - фактур, не подтвержден со ссылками на имеющиеся в материалах дела доказательства. В оспариваемом решении налогового органа по данному эпизоду отсутствуют ссылки на счета-фактуры, подтверждающие размер доходов и операции, отраженные в книге покупок. В кассационной жалобе не указаны доказательства (счета - фактуры), подтверждающие размер доходов и операции, отраженные в книге покупок. Арбитражным апелляционным судом правомерно сделан вывод о недоказанности налоговым органом факта занижения налоговой базы исходя из представленных налоговым органом доказательств и норм пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Арбитражным судом первой инстанции установлено занижение стоимости реализованной предпринимателем продукции в налоговых декларациях в связи с не включением в налоговую базу суммы выручки, полученной по безналичному расчету на расчетный счет предпринимателя и наличными денежными средствами, поступившими в кассу. Арбитражным апелляционным судом вывод о недоказанности налоговым органом факта занижения налоговой базы, поскольку выписки по операциям на расчетном счете общества и ведомости по расчетам с контрагентами не является достаточным доказательством совершения предпринимателем хозяйственных операций и получения доходов, без наличия первичных бухгалтерских документов. Налоговым органом не представлены арбитражному суду первичные бухгалтерские документы, подтверждающие осуществление предпринимателем операций по реализации товаров (работ, услуг), в том числе счета - фактуры, в связи с чем арбитражным апелляционным судом правомерно признано недоказанным факт осуществления предпринимателем операций, подлежащих обложению НДС, и факт получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), подлежащих включению в налоговую базу по ЕСН И НДФЛ. Арбитражным апелляционным судом дана оценка всем представленным налоговым органом доказательствам в части поступления выручки по безналичному расчету. В указанной части оснований для переоценки выводов арбитражного апелляционного суда у суда кассационной инстанции не имеется.

Доводы кассационной жалобы в части не исследованности арбитражным апелляционным судом обстоятельств дела, связанных с доначислением НДС в размере 414 985 руб. исходя из суммы выручки, поступившей в кассу предпринимателя наличными денежными средствами, признаются судом кассационной инстанции правомерными. В нарушение статьи 71, пункта 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в постановлении арбитражного апелляционного суда отсутствуют мотивы признания недействительным решения налогового органа в части доначисления налогов исходя из суммы выручки, поступившей в кассу предпринимателя, не исследованы приходные кассовые ордера (приобщены к материалам дела в томе 21).

Арбитражным судом первой инстанции установлено неправомерное применение предпринимателем вычетов по НДС, предъявленному по счетам - фактурам ООО "Роса" в связи с отсутствием в проверяемом периоде реальных арендных отношений между предпринимателем, ООО "Роса" и КФХ "Роса", поскольку договора аренды являются ничтожными сделками, не обладают признаками экономической целесообразности. Арбитражным апелляционным судом сделан вывод о неправильном применении арбитражным судом первой инстанции норм статей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в отношении вычетов НДС, предъявленному по счетам - фактурам ООО "Роса". Арбитражным апелляционным судом установлено, что предпринимателем правомерно принят к вычету НДС, предъявленный по счетам - фактурам ООО "Роса", поскольку предпринимателем соблюдены условия для применения вычета по НДС, определенные статьями 171, 172 НК РФ, представлены счета - фактуры, составленные в соответствии с нормами статьи 169 НК РФ, товар принят на учет, налоговым органом не опровергается факт наличия реальных операций по приобретению товаров предпринимателем у ООО "Роса".

Доводы кассационной жалобы о получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды при применении вычетов по НДС на основании счетов - фактур взаимозависимого лица не соответствует обстоятельствам дела. Налоговым органом не представлено суду доказательств отсутствия уплаты обществом с ограниченной ответственностью "Роса" в бюджет НДС с операций по реализации товаров предпринимателю. Ввиду косвенного характера НДС неуплата поставщиком товаров (работ, услуг) данного налога в бюджет является признаком, который мог привести суды к выводу о наличии у предпринимателя цели на необоснованное возмещение НДС из бюджета. Доводы налогового органа об отсутствии экономической целесообразности приобретения товаров (работ, услуг), в совокупности с вышеуказанными обстоятельствами, недостаточны для установления факта получения предпринимателем необоснованной налоговой выгоды. В ходе налоговой проверки предпринимателем представлены товарные накладные, подтверждающие принятие товара на учет. На основании изложенного, арбитражным апелляционным судом правомерно сделан вывод о недоказанности налоговым органом получения предпринимателем необоснованной налоговой выгоды при применении вычетов по НДС по счетам - фактурам ООО "Роса".

Арбитражным судом первой инстанции сделан вывод о неправомерном включении предпринимателем в профессиональные налоговые вычеты при исчислении НДФЛ затрат на приобретение запасных частей и деталей, используемых на ремонт оборудования, в связи с передачей оборудования в безвозмездное пользование КФХ "Роса" и ООО "Роса". Арбитражным апелляционным судом указанный вывод признан несоответствующим имеющимся в материалах дела доказательствам, поскольку в материалы дела представлены доказательства, подтверждающие наличие между предпринимателем и КФХ "Роса", ООО "Роса" договоров подряда и договора аренды оборудования. Учитывая установленные судами обстоятельства дела о приобретении предпринимателем запасных частей и деталей для ремонта принадлежащего ему оборудования, арбитражным апелляционным судом сделан правомерный вывод о недоказанности налоговым органом факта получения предпринимателем необоснованной налоговой выгоды.

Доводы кассационной жалобы об отсутствии фактических отношений по аренде оборудования между предпринимателем и КФХ "Роса", ООО "Роса", не могут являться безусловным основанием для признания неправомерным включение в расходы затрат на приобретение запасных частей и деталей, используемых на ремонт оборудования, поскольку указанное оборудование находилось в собственности предпринимателя. Выводы апелляционного суда о наличии экономической обоснованности вышеуказанных затрат соответствуют обстоятельствам дела. Арбитражным апелляционным судом правомерно признано обоснованным применение предпринимателем профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ и включение затрат в расходы при исчислении ЕСН.

Кассационная жалоба не содержит доводов в отношении включения в профессиональные налоговые вычеты по НДФЛ и в расходы при исчислении ЕСН амортизационных отчислений в отношении вышеуказанного оборудования, в связи с чем в указанной части оснований для отмены постановления апелляционной инстанции не имеется.

Арбитражным апелляционным судом не исследованы обстоятельства дела, связанные с доначислением налоговым органом НДС, предъявленного по счетам - фактурам предпринимателя Т.С.И., ООО "Новотранс", Сбербанк РФ, ГУП "Шипуновское ДРСУ". В связи с чем постановление апелляционной инстанции о признании недействительным решения налогового органа в указанной части не обоснованно и судом не установлены имеющие значение для рассмотрения дела обстоятельства.

Арбитражным судом первой инстанции сделаны выводы о необоснованном применении предпринимателем вычетов по НДС на основании счетов - фактур ОАО "Алтайэнерго" в связи с отсутствием договорных отношений на поставку электроэнергии, внесением исправлений в счета - фактуры с нарушением установленного порядка, фактическим получением электроэнергии крестьянским (фермерским) хозяйством "Роса", не являющимся плательщиком НДС. Арбитражным апелляционным судом выводы суда первой инстанции признаны не соответствующими обстоятельствам дела. Арбитражным апелляционным судом установлено, что на основании соглашения о перемене лиц в обязательстве, предприниматель является покупателем электроэнергии по договору энергоснабжения от 01.07.2005, заключенному с ОАО "Алтайэнерго". В проверяемом налоговом периоде предприниматель получал счета - фактуры на оплату электроэнергии от ОАО "Алтайэнерго", производил оплату электроэнергии, в том числе НДС. Оплата электроэнергии производилась предпринимателем во исполнение принятых на себя обязательств по договору подряда с КФХ "Роса". Учитывая соблюдение предпринимателем условий для применения вычета по НДС, определенных статьями 171, 172 НК РФ, и не доказанность налоговым органом факта получения предпринимателем необоснованной налоговой выгоды, арбитражным апелляционным судом сделан обоснованный вывод о правомерном применении предпринимателем вычетов по НДС.

Арбитражным апелляционным судом по данному эпизоду в полном объеме исследованы представленные в материалы дела доказательства и им дана надлежащая оценка. Доводы кассационной жалобы в указанной части направлены на переоценку установленных по делу обстоятельств. Оценка доказательств проведена арбитражным апелляционным судом в соответствии с нормами действующего процессуального законодательства, оснований для переоценки у суда кассационной инстанции не имеется.

Арбитражным судом первой инстанции установлено, что предпринимателем в 2005 году заявлен вычет по НДС в налоговом периоде, предшествующем периоду, в котором произведена оплата НДС поставщикам: СПК имени Ленина, колхозом имени Кирова, ОАО "Российские железные дороги", ЗАО "Ерматель", ООО "Эврика", ООО "Продгамма", ООО "Новотрано", ОАО ПК Роснефть, ООО "Форум", ООО Торговый дом "Аврора", ИП Б., ООО "Лира", уточненные налоговые декларации по НДС предпринимателем не представлены налоговому органу. Арбитражным апелляционным судом сделан вывод о том, что вышеуказанные обстоятельства не могут являться основанием для доначисления НДС по результатам выездной налоговой проверки так как предприниматель имеет право на получение налоговых вычетов, оплата НДС поставщикам произведена и на момент проведения выездной налоговой проверки недоимки по НДС по данному эпизоду у предпринимателя не имеется.

По данному эпизоду в доводах кассационной жалобы отсутствуют ссылки на нарушение арбитражным апелляционным судом норм материального права при принятии постановления, не указано оснований для признания недействительным судебного акта.

Арбитражным судом первой инстанции установлено неправомерное применение предпринимателем вычета по НДС по счету - фактуре ООО "НКФ Алтайавтоспецмаш" в связи с тем, что приобретенное транспортное средство зарегистрировано ГИБДД ОВО по Поспелихинскому району за КХФ "Роса". Арбитражным апелляционным судом сделан обоснованный вывод о том, что указанное обстоятельство не может являться достаточным для отказа в применении налогового вычета. Арбитражным апелляционным судом установлен факт приобретения предпринимателем транспортного средства у ООО "НКФ Алтайавтоспецмаш", получение и оплата счета - фактуры поставщика, в том числе НДС, оприходование товара. Учитывая соблюдение предпринимателем условий для применения вычета по НДС, определенных статьями 171, 172 НК РФ, и не доказанность налоговым органом факта получения предпринимателем необоснованной налоговой выгоды, арбитражным апелляционным судом сделан обоснованный вывод о правомерном применении предпринимателем вычета по НДС по счету - фактуре ООО "НКФ Алтайавтоспецмаш".

Доводы кассационной жалобы по данному эпизоду являлись предметом исследования арбитражного апелляционного суда и им дана правильная оценка.

В ходе налоговой проверки предпринимателю доначислен НДС в связи с неправомерным применением вычетов по счетам - фактурам КГУП "АУВ", ОАО "Сибирьтелеком", ООО "СПК", ФГУ "Федеральный центр", ООО "Элиот" (страница 22 решения налогового органа). Также оспариваемым решением налогового органа доначислен НДС в связи с неправомерным применением предпринимателем вычетов по счетам - фактурам ООО "Программа Н" (страница 12 решения налогового органа). Изложенные в решении налогового органа вышеуказанные основания доначисления НДС не были исследованы судами первой и апелляционной инстанций.

В кассационной жалобе кроме вышеизложенных, иных доводов относительно обоснованности постановления апелляционной инстанции не заявлено. На основании норм статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность постановления апелляционной инстанции исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

В нарушение норм статей 71, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражным апелляционным судом не были исследованы следующие обстоятельства дела:

правомерность доначисления налоговым органом НДС в связи с включением в налоговую базу суммы выручки, поступившей в кассу предпринимателя наличными денежными средствами;

правомерность доначисления налоговым органом НДС в связи с включением в налоговую базу НДС, предъявленного предпринимателем Ю.Ф.Ю. к оплате, предпринимателю Н.А.Л. по счетам - фактурам с выделением суммы налога на добавленную стоимость;

правомерность доначисления налоговым органом НДС в связи с исключением из налоговых вычетов НДС, предъявленного по счетам - фактурам предпринимателя Т.С.И., ООО "Новотранс", Сбербанк РФ, ГУП "Шипуновское ДРСУ"; КГУП "АУВ", ОАО "Сибирьтелеком", ООО "СПК", ФГУ "Федеральный центр", ООО "Элиот" (страница 22 решения налогового органа); ООО "Программа Н" (страница 12 решения налогового органа);

соответствующим им пеней и налоговых санкций.

Выводы арбитражного апелляционного суда о недействительности решения налогового органа в части вышеуказанных эпизодов не мотивированы апелляционным судом. Учитывая, что нарушение норм статей 71, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могло привести к принятию неправильного судебного акта, постановление апелляционной инстанции подлежит отмене в части признания недействительным решения налогового органа по вышеуказанным эпизодам.

В указанной части дело подлежит передаче на новое рассмотрение в Седьмой арбитражный апелляционный суд.

При новом рассмотрении дела налоговому органу необходимо представить арбитражному апелляционному суду расчет размера доначисленных налогов, соответствующих им пеней и налоговых санкций по вышеуказанным эпизодам. Арбитражному апелляционному суду необходимо исследовать обстоятельства дела, связанные с доначислением вышеуказанных налогов, дать оценку доводам налогового органа и выводам арбитражного суда первой инстанции, в судебном акте отразить установленные по делу обстоятельства, исследованные доказательства и мотивы принятого судебного акта.

В остальной части постановление арбитражного апелляционного суда вынесено на основании полного исследования представленных в материалы дела доказательств, правильно применены норм материального права. При исследовании доказательств нормы процессуального права апелляционным судом не нарушены. Оснований для отмены постановления арбитражного апелляционного суда не имеется.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

постановление от 17.08.2009 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А03-11144/2008 отменить в части признания недействительным решения МИФНС России N 11 по Алтайскому краю от 25.09.2008 N РА-46-10 в части:

доначисления НДС в размере 414 985 руб. исходя из суммы выручки, поступившей в кассу наличными денежными средствами;

доначисления НДС в размере 38 392 руб. по счетам-фактурам предпринимателя Ю., предъявленным предпринимателю Н.А.Л.;

доначисления НДС по вычетам, заявленным на основании счетов-фактур предпринимателя С.И.Т., ООО "Новотранс", Сбербанк РФ, ГУП "Шипуновское ДРСУ", КГУП "АУВ", ОАО "Сибирьтелеком", ООО "СПК", ФГУ "Федеральный центр", ООО "Элиот", ООО "Программа Н";

соответствующих им пеней и налоговых санкций.

В указанной части дело передать на новое рассмотрение в Седьмой арбитражный апелляционный суд.

В остальной части постановление от 17.08.2009 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А03-11144/2008 оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.