Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 17 декабря 2009 г. N Ф04-7675/2009 по делу N А70-7713/2008 Отказывая в признании недействительным решения налогового органа, суд исходил из неправомерности заявления обществом вычета по НДС по расходам, понесенным из инвестиционных средств по договору долевого строительства, заключенному во исполнение агентского договора (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 17 декабря 2009 г. N Ф04-7675/2009 по делу N А70-7713/2008
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 14 декабря 2009 г.

Закрытое акционерное общество "СЛ-Трейдинг" (далее - ЗАО "СЛ-Трейдинг", Общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тюменской области (далее - налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения от 13.08.2008 N 423.

Решением от 05.02.2009 Арбитражного суда Тюменской области в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 09.09.2009 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе ЗАО "СЛ-Трейдинг" и его представители в судебном заседании просят отменить состоявшиеся судебные акты в связи с нарушением норм материального и процессуального права.

Общество указывает, что положения статей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривают ограничений, связанных с принятием налога на добавленную стоимость к вычету только после окончания завершения строительства объектов и введения их в эксплуатацию. Считает, что суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные подрядными организациями при осуществлении капитального строительства, могут приниматься к вычету до момента его завершения, при соблюдении всех предусмотренных законом прочих обязательных условий.

Указывает на неприменение судом статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" и Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, что повлекло непринятие в качестве надлежащего доказательства оборотной ведомости по счетам главной книги, согласно которой подтверждается принятие Обществом спорных работ к учету по счету "08", а налог на добавленную стоимость по ним по счету "19".

Ссылаясь на договор долевого строительства от 02.03.2004 N УСИ-СНГ-01/04, который не содержит условий и ограничений для принятия налога на добавленную стоимость к вычету Инвестором, Общество не согласно с выводом суда апелляционной инстанции о том, что Инвестор может принять вычет по налогу на добавленную стоимость лишь после передачи Инвестору и принятия им к учету доли (либо ее части) строительства.

По мнению Общества, выставление счета-фактуры от Заказчика, ведущего общие дела, к Инвестору не предусмотрено статьями 168, 169 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку Заказчик не является для Инвестора продавцом выполняемых подрядчиками работ.

Указывает, что налоговым органом при проверке не выявлено и в суде не доказано, что спорный вычет налога на добавленную стоимость мог быть принят (или был принят) к вычету Заказчиком строительства - ОАО "Самотлорнефтегаз" и Агентом - ООО "УватСтройИнвест". Считает, что в рассматриваемой схеме взаимоотношений только ЗАО "СЛ-Трейдинг" является лицом, имеющим право получить вычет по спорным затратам.

Просит принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган считает доводы жалобы несостоятельными, а судебные акты - законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

Представители налогового органа в судебном заседании отклонили доводы жалобы по мотивам, изложенным в письменном отзыве.

Проверив законность и обоснованность судебных актов в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей сторон, кассационная инстанция не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка представленной ЗАО "СЛ-Трейдинг" уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за сентябрь 2007 года.

В ходе проведения камеральной проверки налоговым органом было установлено, что ЗАО "СЛ-Трейдинг" предъявлены к возмещению вычеты по налогу на добавленную стоимость в сумме 16 190 356 руб. по счету-фактуре N 58/07 от 30.09.2007, выставленной ООО "УватСтройИнвест" на основании агентского договора от 01.01.2006 N SLT-УСИ-01/06-01.

В соответствии с агентским договором от 01.01.2006 N SLT-УСИ-01/06-01 ООО "УватСтройИнвест" (Агент) обязуется от имени и за счет Принципала - ЗАО "СЛ-Трейдинг" заключать договоры как с участниками инвестиционного соглашения от 29.12.2003 N 345, так и с третьими лицами, осуществлять инвестирование строительства объектов нефтедобывающего комплекса, расположенных на территории Уватского района Тюменской области, Ханты-Мансийского автономного округа Тюменской области, а Принципал обязуется оплатить Агенту вознаграждение за оказанные услуги.

ЗАО "СЛ-Трейдинг" осуществляет финансирование ООО "УватСтройИнвест" по агентскому договору от 01.01.2006 согласно платежным поручениям, при этом перечисление денежных средств производится без выделения налога на добавленную стоимость.

Во исполнение Агентского договора, ООО "УватСтройИнвест" заключило Договор долевого строительства от 02.03.2004 N УСИ-СНГ-01/04 с участником Инвестиционного соглашения N 345 ОАО "Самотлорнефтегаз", который выступал в указанном договоре в качестве Заказчика-застройщика. Именно ОАО "Самотлорнефтегаз" было поручено ведение учета инвестиций и бухгалтерского учета.

Оплата приобретенных товаров (работ, услуг) по строительству скважин осуществлялась ООО "УватСтройИнвест" с обособленного счета, на котором аккумулировались поступающие от ЗАО "СЛ-Трейдинг" целевые инвестиционные денежные средства.

При таких обстоятельствах налоговый орган пришел к выводу о неправомерности заявления ЗАО "СЛ-Трейдинг" вычета по налогу на добавленную стоимость по расходам, понесенным из инвестиционных средств по договору долевого строительства от 02.03.2004 N УСИ-СНГ-01/04, заключенному во исполнение агентского договора от 01.01.2006 N SLT-УСИ-01/06-01.

По результатам рассмотрения материалов проверки налоговым органом приняты:

- решение от 13.08.2008 N 423, которым установлена необоснованность суммы налоговых вычетов в размере 16 190 356 руб.,

- решение от 13.08.2008 N 352, которым налогоплательщику отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 16 190 356 руб.

ЗАО "СЛ-Трейдинг", считая, что указанные решения не соответствуют действующему законодательству и нарушают его права и законные интересы, оспорило их в судебном порядке.

Основанием для принятия оспариваемых решений налоговым органом послужил вывод Инспекции о том, что в соответствии с подпунктом 4 пункта 3 статьи 39 , подпункта 1 пункта 2 статьи 146, подпункта 4 пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, вычет налогоплательщику не может быть представлен по расходам, понесенным из инвестиционных средств по договору долевого инвестирования от 02.03.2004 N УСИ-СНГ-01/04, поскольку эти расходы могут учитываться только в качестве вклада в долевое инвестирование по договору.

Как следует из материалов дела, заявитель предъявляет к вычету налог на добавленную стоимость в сумме 16 190 356 руб., указанный в счет-фактуре от 30.09.2007 N 58/07, выставленной ООО "УватСтройИнвест" в адрес ЗАО "СЛ-Трейдинг".

При рассмотрении дела арбитражный суд исходил из того, что в рамках рассматриваемого спора подлежат выяснению следующие вопросы:

- является ли ЗАО "СЛ-Трейдинг" субъектом, который в рамках сложившихся отношений вправе претендовать на налоговый вычет по строительным работам, осуществленным субподрядными организациями,

- соответствует ли вышеприведенный порядок предъявления налога на добавленную стоимость к вычету (до завершения строительства объектов и введения их в эксплуатацию) нормам налогового законодательства и условиям заключенного договора долевого строительства от 02.03.2004 N УСИ-СНГ-01/04,

- является ли представленный в обоснование заявленного вычета ЗАО "СЛ-Трейдинг" комплект документов достаточным для вывода о соблюдении заявителем требований статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации инвестиционное соглашение от 29.12.2003 N 345, агентский договор от 01.01.2006 N SLT-УСИ-01/06-01, договор долевого строительства от 02.03.2004 N УСИ-СНГ-01/04, судом установлено, что Общество, являясь держателем инвестиционного проекта Тюменской области "Обеспечение развития нефтедобывающего комплекса в Тюменской области путем вовлечения в разработку углеводородов в Уватском районе и внедрения новых технологий" и во исполнение принятых на себя обязательств по инвестиционному соглашению от 29.12.2003 N 345, заключило агентский договор от 01.01.2006 N SLT-УСИ-01/06-01 с ООО "УватСтройИнвест".

Во исполнение агентского договора, ООО "УватСтройИнвест" от имени ЗАО "СЛ-Трейдинг" заключило договор долевого строительства от 02.03.2004 N УСИ-СНГ-01/04 с участником инвестиционного соглашения N 345 ОАО "Самотлорнефтегаз", который выступал в указанном договоре в качестве Заказчика-застройщика, и которому было поручено ведение учета инвестиций и бухгалтерского учета общего имущества.

Предметом данного Договора долевого строительства является совместное участие сторон в инвестировании строительства объектов, расположенных в Ханты-Мансийском автономном округе Тюменской области, в соответствии с Перечнем объектов, приведенном в приложении N 1 к договору.

В качестве вклада в долевое строительство объектов Общество вносит денежные средства в объеме, согласованном сторонами в приложении N 7 к договору.

Исходя из изложенного, арбитражный суд пришел к правильному выводу, что указанный договор имеет признаки договора простого товарищества, отношения, складывающиеся в процессе его исполнения, регулируются положениями главы 55 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Судом установлено и не оспаривается сторонами, что во исполнение вышеуказанных договоров финансирование реализации инвестиционного проекта производилось ЗАО "СЛ-Трейдинг" через агента - ООО "УватСтройИнвест", денежные средства перечислялись на обособленный счет агента для последующего их перечисления на расчетный счет ОАО "Самотлорнефтегаз" для оплаты приобретенных у подрядчиков в рамках договора долевого строительства товаров (работ, услуг).

Судом установлено, что спорный счет-фактура от 30.09.2007 N 58/07 на сумму 16 190 356 руб. выставлен ООО "УватСтройИнвест" (агентом) в адрес ЗАО "СЛ-Трейдинг" (Инвестору) в рамках заключенного агентского договора с указанием стоимости товаров (работ, услуг), приобретенных ОАО "Самотлорнефтегаз" как Заказчиком-застройщиком в ходе осуществления строительства скважин, и представляет собой обобщенную форму отчета Агента по использованным инвестиционным средствам, в связи с чем вывод суда о том, что в рассматриваемом случае речь идет о работах по строительству объектов нефтеперерабатывающего комплекса при реализации инвестиционного проекта и возможности предъявления к налоговому вычету налога на добавленную стоимость инвестором по оказанным подрядчиками строительным работам в отношении объектов, не введенных в эксплуатацию, является правильным.

Поскольку для указанных подрядчиков передача товаров (работ, услуг) ОАО "Самотлорнефтегаз" является реализацией в соответствии со статьями 39, 146 Налогового кодекса Российской Федерации, то выставленные счета-фактуры содержат налог на добавленную стоимость. Вместе с тем, арбитражный суд пришел к правильному выводу, что оплата данных товаров (работ, услуг) подрядчикам за счет денежных средств инвестиционного вклада, не свидетельствует о том, что эти товары (работы, услуги) носят инвестиционный характер (являются вкладом в простое товарищество), в связи с чем правомерно руководствовался при рассмотрении спора положениями статей 171, 172, 174.1 Налогового кодекса Российской Федерации (без учета положений статьи 39 и подпункта 1 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации), поскольку, как правильно отметил апелляционный суд, в рассматриваемом случае речь идет не о возможности применения вычета по налогу на добавленную стоимость при инвестировании денежных средств, а об установлении субъекта, который вправе предъявить к вычету налог на добавленную стоимость по работам, осуществленным в рамках договора простого товарищества.

Более того, как следует из отзыва на кассационную жалобу, налоговый орган не оспаривает потенциальной возможности ЗАО "СЛ-Трейдинг" принять к вычету суммы НДС до завершения строительства, но при определенных условиях; в данном случае подлежит применению специальная норма главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации - пункт 3 статьи 174.1 Кодекса.

Проанализировав положения статей 252, 1041, 1042, 1043, 1050 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьи 174.1 Налогового кодекса Российской Федерации, арбитражный суд исходил из того, что положения статьи 174.1 Налогового кодекса Российской Федерации применяются только в том случае, если в рамках договора простого товарищества осуществляется деятельность по реализации товаров (работ, услуг), признаваемая объектом обложения налогом на добавленную стоимость в порядке статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации.

Исследовав условия договора долевого строительства от 02.03.2004 N УСИ-СНГ-01/04, арбитражный суд исходил из того, что каждый из участников договора долевого строительства вправе претендовать на получение налогового вычета по объектам, в отношении которых определена его доля участия в совместном строительстве в соответствующем денежном выражении. Указанное распределение долей в общей совместной собственности участников долевого строительства осуществляется сторонами путем составления актов определения размера долей в праве собственности на введенные в эксплуатацию объекты строительства, форма которых утверждена дополнительным соглашением N 12 к договору долевого строительства.

Вместе с тем, арбитражный суд обоснованно указал, что наличие у ЗАО "СЛ-Трейдинг" статуса субъекта, который при определенных условиях вправе претендовать на вычет по осуществленным подрядным организациями строительным работам, не освобождает заявителя от соблюдения общих условий реализации указанного права, предусмотренных в статьях 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, а также от представления в налоговый орган необходимого пакета документов, совокупность которых является обязательным элементом реализации налоговой льготы.

Проанализировав положения статей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, арбитражный суд исходил из того, что условиями для предъявления к вычету налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам) являются:

- приобретение товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанной поставщиком товаров (работ, услуг) с указанием суммы налога на добавленную стоимость;

- принятие приобретенных товаров (работ, услуг) к учету.

Исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доказательства, в частности: оборотную ведомость за период с января по декабрь 2007 года, счет-фактуру от 30.09.2007 N 58/07, отчет агента N 58/07, отчет заказчика за сентябрь 2007 года, счета-фактуры, выставленные подрядчиками Заказчику - ОАО "Самотлорнефтегаз", справки о стоимости выполненных работ за сентябрь 2007 года, акты о приемке выполненных работ за сентябрь 2007 года, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о несоблюдении ЗАО "СЛ-Трейдинг" вышеприведенных условий для предъявления к вычету спорного налога на добавленную стоимость.

При этом апелляционный суд, исходя из условий договора долевого строительства, посчитал, что вычеты по налогу на добавленную стоимость в порядке статей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации ЗАО "СЛ-Трейдинг" (Инвестор) могло предъявить лишь после передачи Заказчиком инвестору соответствующей доли в объекте инвестирования и принятия этой доли (объекта) на учет, поскольку договором долевого строительства не предусмотрена поэтапная передача Инвестору Заказчиком его доли.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, арбитражный суд исходил из того, что отчет ОАО "Самотлорнефтегаз" об использовании инвестиционных средств за сентябрь 2007 года по договору долевого строительства не свидетельствует о передаче Заказчиком и приеме Инвестором в сентябре 2007 года соответствующей доли в объекте, являющемся предметом инвестирования; оборотная ведомость за период с января по декабрь 2007 года не является доказательством принятия на учет ЗАО "СЛ-Трейдинг" спорных работ, указанных в счете-фактуре от 30.09.2007 N 58/07, и учитывая, что иных доказательств, подтверждающих принятие на учет Обществом в сентябре 2007 года спорных товаров (работ, услуг) не представлено, пришел к правильному выводу, что заявителем не были выполнены требования статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд кассационной инстанции считает, что судом первой и апелляционной инстанций при рассмотрении спора правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела; полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, и сделан правильный вывод об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Нарушений судом норм материального и процессуального права кассационной инстанцией не установлено.

При таких обстоятельствах оснований для отмены судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение от 05.02.2009 Арбитражного суда Тюменской области и постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 09.09.2009 по делу N А70-7713/2008 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.