Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 4 декабря 2006 г. N Ф04-7934/2006(28819-А81-41) Дело о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на добавленную стоимость (НДС) направлено на новое рассмотрение, поскольку суд не исследовал факт уплаты НДС поставщику (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 4 декабря 2006 г. N Ф04-7934/2006(28819-А81-41)
(извлечение)

Открытое акционерное общество "Меретояханефтегаз" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Надыму Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа (далее - Инспекция) от 14.11.2005 N 897 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 4 535 887 руб.

Решением арбитражного суда от 22.05.2006 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением апелляционной инстанции от 09.08.2006 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, полагая, что вынесенные судебные акты являются незаконными, необоснованными, нарушающими единообразие в применении арбитражными судами налогового законодательства и не основаны на материалах дела, просит отменить решение и постановление апелляционной инстанции и принять по делу новый судебный акт.

По мнению заявителя жалобы, поскольку доказательства погашения суммы займа ОАО "Сибирская нефтяная компания", которая должна была быть оплачена не позднее 6 месяцев со дня утверждения мирового соглашения арбитражным судом (не позднее декабря 2003 года), налогоплательщиком не представлены, следовательно, сумма займа на данный момент не оплачена. Каких-либо документов, подтверждающих отсрочку выплаты суммы займа налогоплательщиком также не представлено.

Инспекция также считает, что дополнительное соглашение от 25.07.2005 N 3 к договору от 10.07.2002 N П047/07 не может быть рассмотрено как дополнительное доказательство, представленное надлежащим образом; доводы суда о несоответствии оспариваемого решения Инспекции статье 101 Налогового кодекса Российской Федерации в части отсутствия извещения Общества о проведении проверки о налоговом правонарушении и предложения о представлении объяснений или возражений несостоятельны; несостоятельны доводы суда о нарушении права Общества на получение копии решения налогового органа об отказе в привлечении к налоговой ответственности.

В отзыве на кассационную жалобу Общество, опровергая доводы кассационной жалобы, считает, что арбитражным судом обеих инстанций дана правильная правовая оценка имеющимся в деле доказательствам и сделаны обоснованные выводы. Просит оставить решение суда и постановление апелляционной инстанции без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали свои доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыв на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив правильность применения арбитражным судом норм материального и процессуального права, считает, что оспариваемые судебные акты подлежат отмене.

Как следует из материалов дела, Инспекцией была проведена камеральная налоговая проверка по соблюдению налогового законодательства, правильности исчисления налога на добавленную стоимость за апрель 2003 года. В ходе проверки Инспекцией выявлены следующие обстоятельства.

Обществом 20.05.2003 в налоговый орган представлена налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за апрель 2003 года.

26.06.2003, 20.07.2003 в налоговый орган Обществом представлены уточненные налоговые декларации по НДС за апрель 2003 года.

20.08.2005 года в Инспекцию представлены заявления о дополнении и изменении в налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за апрель 2003 года.

По представленной уточненной налоговой декларации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет при реализации (передаче) товаров (работ, услуг) по налоговой ставке 20 процентов составила 272 011 руб.

Сумма налога, предъявленная налогоплательщику и уплаченная им при приобретении товаров (работ, услуг), подлежащая вычету составила 4 851 420 руб.

Сумма налога, начисленная к возмещению за данный налоговый период, составила 4 579 409 руб. По указанной уточненной декларации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет за апрель 2003 года, уменьшена на 4 535 887 руб. в сравнении с ранее представленной в Инспекцию декларацией.

В ходе камеральной проверки Инспекцией в адрес Общества направлены требования от 28.09.2005 N 05-08/18099, от 20.10.2005 N 05-08/19511 о представлении документов, подтверждающих правомерность увеличения в уточненной налоговой декларации налоговых вычетов на сумму 4 535 887 руб. В письме от 21.10.2005 N 389 Общество представило документы, на основании которых сумма налоговых вычетов в уточненной налоговой декларации увеличена на 4 535 887 руб.

По результатам камеральной налоговой проверки декларации и представленных налогоплательщиком документов, установлено, что в уточненной налоговой декларации за апрель 2003 года сумма вычетов в сравнении с ранее представленной декларацией увеличена за счет включения в вычеты за апрель 2003 года сумм налога на добавленную стоимость по счетам фактурам ОАО "Ямалнефтегазснаб" в общей сумме 4 535 887 руб. согласно счетов-фактур с порядковыми номерами с 12 по 61 книги покупок (уточненной).

По мнению налогового органа, суммы налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам ОАО "Ямалнефтегазснаб" в общей сумме 4 535 887 руб. согласно счетов-фактур с порядковыми номерами с 12 по 61 книги покупок включены в состав вычетов в нарушение статей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, так как оплаты сумм налога по указанным счетам-фактурам Общество в апреле 2003 года не производило, что подтверждается, по мнению Инспекции, следующими обстоятельствами.

Из представленных налогоплательщиком по требованию Инспекции документов следует, что между ОАО "Сибирская нефтяная компания" и ОАО "Меретояханефтегаз" было заключено мировое соглашение от 11.04.2003, которое было утверждено определением Арбитражного суда г. Москвы от 21.05.2003. Из содержания указанного мирового соглашения следует, что по соглашению об уступке требования от 31.03.2003 к ОАО "Сибирская нефтяная компания" перешло право требования к ОАО "Меретояханефтегаз", по договору поставки от 12.01.2000 N 3/2000, заключенному между ОАО "Меретояханефтегаз" и ОАО "Ямалнефтнегазснаб" в сумме 27 567 842,21 руб. с учетом налога на добавленную стоимость. В соответствии с условиями мирового соглашения ОАО "Меретояханефтегаз" обязуется возвратить сумму займа ОАО "Сибирская нефтяная компания" не позднее 6 месяцев со дня утверждения мирового соглашения арбитражным судом. Из изложенного следует, что вычеты по счетам-фактурам ОАО "Ямалнефтегазснаб" в общей сумме 4 535 887 руб. включены в состав вычетов за апрель по дате заключения мирового соглашения - апрель 2003 года. При этом в апреле 2003 года ОАО "Меретояханефтегаз" не производило расчетов по мировому соглашению от 11.04.2003, то есть не уплачивало в указанном периоде налог на добавленную стоимость по счетам-фактурам ОАО "Ямалнефтегазснаб". Учитывая вышеизложенное, 14.11.2005 Инспекцией вынесено решение N 897 об отказе в привлечении к налоговой ответственности, в соответствии с которым, ОАО "Меретояханефтегаз" доначислен по итогам проверки налог на добавленную стоимость по сроку уплаты 20.05.2003 в размере 4 535 887 руб.

Не согласившись с указанным решением Инспекции, ОАО "Меретояханефтегаз" обратилось в арбитражный суд с иском о признании недействительным решения налогового органа от 14.11.2005 N 897 в части доначисления налога на добавленную стоимость за апрель 2003 года в сумме 4 535 887 руб.

Суд кассационной инстанции, отменяя судебные акты по делу о признании недействительным решения налогового органа от 14.11.2005 N 897 в части доначисления налога на добавленную стоимость за апрель 2003 года, исходит из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей вычеты.

В силу пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Подтверждением права на налоговые вычеты является соблюдение условий, предусмотренных пунктом 1 статьи 172 Кодекса, в соответствии с которыми вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих документов, а именно: на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов, в случаях, предусмотренных статьей 171 Кодекса.

Таким образом, условием возникновения у налогоплательщика права на налоговый вычет является фактическая оплата им товара поставщику, включающая в себя сумму НДС, принятие данных товаров на учет и наличие соответствующих первичных документов. Иных условий для применения налоговых вычетов налоговое законодательство не содержит.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 08.04.2004 N 169-0 указал, что если уплата начисленных поставщиками сумм налога осуществляется с помощью имущества (в том числе денежных средств и ценных бумаг), полученного налогоплательщиком по договору займа, то, несмотря на факт отчуждения налогоплательщиком-заемщиком в уплату начисленных поставщиками сумм налога заемного имущества (в том числе заемных денежных средств и заемных ценных бумаг), передача имущества начинает отвечать обязательному признаку, позволяющему принимать начисленные суммы налога к вычету, а именно признаку реальности затрат, только в момент исполнения налогоплательщиком своей обязанности по возврату суммы займа.

Обладающими характером реальных и, следовательно, фактически уплаченными должны признаваться суммы налога, которые уплачиваются налогоплательщиком за счет собственного имущества или за счет собственных денежных средств. При этом передача собственного имущества (в том числе ценных бумаг, включая векселя, и имущественных прав) приобретает характер реальных затрат на уплату начисленных поставщиками сумм налога только в том случае, если передаваемое имущество ранее было получено налогоплательщиком либо по возмездной сделке и на момент принятия к вычету сумм налога полностью им оплачено, либо в счет оплаты реализованных (проданных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг). В случае если имущество, приобретенное налогоплательщиком по возмездной сделке, к моменту его передачи поставщикам в счет уплаты начисленных сумм налога и принятия этих сумм к вычету налогоплательщиком не оплачено или оплачено не полностью, то принимаемая к вычету сумма налога - в силу требования о необходимости реальных затрат на уплату начисленных сумм налога - должна исчисляться соответственно той доле, в какой налогоплательщиком оплачено переданное имущество.

При этом Конституционный Суд Российской Федерации также разъяснил, что случай оплаты приобретенных товаров за счет заемных денежных средств не был предметом рассмотрения в определении от 08.04.2004 N 169-0, а приведен в нем в качестве возможного примера той сферы, где заключаются сделки, не имеющие разумной экономической цели. Во всех подобных ситуациях налоговые органы и арбитражные суды вправе удостовериться в наличии или отсутствии злоупотребления налогоплательщиками субъективными правами. При обнаружении признаков фиктивности сделок, направленности их на уход от налогов, согласованности действий поставщиков и налогоплательщиков, предъявляющих налог к возмещению, необходимо выявлять, нет ли в поведении налогоплательщика признаков недобросовестности.

Поскольку в силу пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика, то обязанность доказывать обнаружившуюся недобросовестность налогоплательщиков в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации, возложена на налоговые органы.

Обладающими характером реальных и, следовательно, фактически уплаченными должны признаваться суммы налога, которые оплачиваются налогоплательщиком за счет собственного имущества или за счет собственных денежных средств.

В ходе камеральной налоговой проверки Инспекцией установлены обстоятельства, свидетельствующие о наличии в действиях налогоплательщика признаков недобросовестности.

Согласно решению Инспекции от 14.11.2005 N 897 и в соответствии с условиями мирового соглашения ОАО "Меретояханефтегаз" обязуется возвратить сумму займа ОАО "Сибирская нефтяная компания" не позднее 6 месяцев со дня утверждения мирового соглашения арбитражным судом. Из изложенного следует, что вычеты по счетам-фактурам ОАО "Ямалнефтегазснаб" в общей сумме 4 535 887 руб. включены в состав вычетов за апрель по дате заключения мирового соглашения - апрель 2003 года. При этом в апреле 2003 года ОАО "Меретояханефтегаз" не производило расчетов по мировому соглашению от 11.04.2003, то есть не уплачивало в указанном периоде налог на добавленную стоимость по счетам фактурам ОАО "Ямалнефтегазснаб".

Удовлетворяя требования заявителя, суды исходили из положений статьи 414 Гражданского кодекса Российской Федерации. Данная статья предусматривает, что обязательство прекращается соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения (новация). Из чего сделан вывод о том, что обществом соблюдены требования пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации относительно оплаты суммы налога, предъявленного ему ОАО "Ямалнефтегазснаб".

Однако судом не учтено следующее обстоятельство.

Пунктом 3 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации определено, что к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством.

Таким образом, Общество не осуществило реальных затрат по уплате поставщику суммы налога на добавленную стоимость, предъявленной к вычету в декларации за апрель 2003 года, и у Инспекции отсутствовали основания для возмещения ему этой суммы.

Поскольку судебные инстанции допустили ошибочное применение норм Налогового кодекса Российской Федерации и вынесли судебные акты без учета обстоятельств, имеющих значение для правильного рассмотрения спора, решение суда первой и постановление апелляционной инстанций подлежат отмене, а дело направлению на новое рассмотрение. При принятии нового решения суду необходимо распределить судебные расходы, в том числе государственную пошлину за рассмотрение кассационной жалобы.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение от 22.05,2006 и постановление апелляционной инстанции от 09.08.2006 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа по делу N А81-1474/2006 отменить и направить дело на новое рассмотрение в первую инстанцию этого же суда.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.