Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18 октября 2010 г. по делу N А27-1939/2010 При новом рассмотрении дела о признании недействительным решения о привлечении общества к налоговой ответственности суду необходимо выяснить характер и вид транспортных услуг и в зависимости от этого разрешить вопрос о необходимости составления и представления налогоплательщиком товарно-транспортных накладных в качестве первичных документов в целях применения налогового вычета и уменьшения налогооблагаемой прибыли (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 18 октября 2010 г. по делу N А27-1939/2010
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 11 октября 2010 г.

Закрытое акционерное общество "Сибэнергомонтажизоляция" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по Заводскому и Новоильинскому районам г. Новокузнецка Кемеровской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 06.11.2009 N 06/1 ДСП о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области (далее - управление, вышестоящий налоговый орган) от 29.12.2009 N 992.

Решением от 02.04.2010 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 24.06.2010 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявление налогоплательщика удовлетворено.

В кассационной жалобе налоговый орган, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, нарушение судами норм процессуального права, просит отменить обжалуемые судебные акты, дело направить на новое рассмотрение.

По мнению инспекции, налогоплательщиком неправомерно включены в налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость и уменьшена налоговая база по налогу на прибыль на расходы по хозяйственным операциям с контрагентами - обществом с ограниченной ответственностью "ЭкоТех", обществом с ограниченной ответственностью "МетТорг" (далее - ООО "ЭкоТех", ООО "МетТорг", контрагенты налогоплательщика).

В отзыве на кассационную жалобу общество просит принятые по делу судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Представители сторон в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

На основании статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании был объявлен перерыв с 07.10.2010 до 11.10.2010 до 15 часов 00 минут, после чего судебное заседание продолжено. Представители сторон о перерыве в судебном заседании извещены надлежащим образом.

Арбитражный суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации изучив материалы дела, исходя из доводов кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав пояснения представителей сторон, считает решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции подлежащими отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов инспекцией составлен акт от 30.09.2009 N 6 ДСП и принято решение от 06.11.2009 N 06/1 ДСП, измененное решением вышестоящего налогового органа от 29.12.2009 N 992.

Доначисление оспариваемым решением налога на прибыль и налога на добавленную стоимость за 2006-2007 годы в сумме 10 606 630 руб., начисление соответствующих сумм пеней, привлечение общества к налоговой ответственности за неуплату налогов мотивировано налоговым органом тем, что первичные документы, представленные налогоплательщиком на проверку в части хозяйственных операций с ООО "МетТорг" и ООО "ЭкоТех" подписаны со стороны контрагентов неустановленными лицами и при составлении счетов-фактур нарушены пункты 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации; созданием искусственных условий для необоснованного возмещения сумм налога на добавленную стоимость из бюджета, поскольку отсутствует документальное подтверждение факта поставки товара, выполнения работ и оказания транспортных услуг заявителю; необоснованным уменьшением налога на прибыль без документального подтверждения расходов на приобретение товара; отсутствием должной осмотрительности при выборе контрагентов; отсутствием основных, транспортных средств, численности работников у контрагентов, ненахождением по юридическим адресам, отрицание лицами, указанными в качестве учредителей и руководителей контрагентов, своей причастности к деятельности и подписанию документов от имени данных юридических лиц.

Суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя заявленные налогоплательщиком требования, исходили из того, что налоговым органом не представлено бесспорных доказательств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, осведомленности налогоплательщика о нарушениях, допущенных его контрагентами в сфере налогообложения, а также о наличии в представленных налогоплательщиком документах, подтверждающих понесенные расходы и налоговые вычеты, недостоверных сведений.

Вместе с тем арбитражными судами при принятии обжалуемых судебных актов не учтено следующее.

В силу пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров, предназначенных для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения. Данные вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, после принятия налогоплательщиком на учет названных товаров (работ, услуг).

Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в целях налогообложения по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса); расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком; под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации; расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Отклоняя довод налогового органа об отсутствии реальных хозяйственных отношений между налогоплательщиком и ООО "ЭкоТех" в связи с заключением договоров до государственной регистрации контрагента в качестве юридического лица, суд первой инстанции исходил из того, что решение об учреждении ООО "ЭкоТех" принято до установления договорных отношений между названными юридическими лицами, кроме того, договорные отношения могут быть заключены без составления единого документа и данное обстоятельство не влияет на учет хозяйственных операций в соответствии с их смыслом для налоговых целей.

Судом апелляционной инстанции какая-либо оценка указанным обстоятельствам не дана.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 20.04.2010 N 18162/09, должная осмотрительность налогоплательщика проявляется в удостоверении в правоспособности своих контрагентов и их надлежащей государственной регистрации в качестве юридических лиц.

В соответствии с пунктами 1 и 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны или противоречивы.

Согласно статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, представленной в альбомах унифицированных форм первичной документации, а документы, форма которых не определена в этих альбомах, должны содержать предусмотренные указанной нормой обязательные реквизиты.

С учетом изложенного, представленные налогоплательщиком документы должны соответствовать требованиям закона как в части полноты заполнения всех реквизитов, так и достоверности содержащихся в них сведений.

Как следует из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 18.11.2008 N 7588/08, организации, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридических лиц, в силу положений статей 49, 51 Гражданского кодекса Российской Федерации не приобретают правоспособности юридического лица, а их действия, направленные на установление, изменение и прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками, что влечет соответствующие последствия в целях налогообложения.

Таким образом, судами не применены указанные выше нормы права с учетом правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, в судебных актах отсутствуют выводы относительно проявления налогоплательщиком должной степени осмотрительности, а также не дана оценка доводам налогового органа о том, что первичные документы, датированные до государственной регистрации контрагента, содержат сведения, которые могли быть получены только после такой регистрации, то есть не дана оценка доводам относительно достоверности сведений в представленных налогоплательщиком документах.

Ссылка налогового органа на отсутствие у контрагентов налогоплательщика лицензий на выполнение строительно-монтажных работ не принята судом первой инстанции с указанием на то, что отсутствие у субподрядчика лицензии на осуществление строительной деятельности согласно налоговому законодательству не препятствует отнесению затрат по договорам субподряда на расходы заявителя с учетом того, что налоговым органом не доказан факт осведомленности налогоплательщика об отсутствии у контрагента лицензии.

В постановлении суда апелляционной инстанции оценка указанным обстоятельствам не дана.

При этом судами не исследовано и в судебных актах не отражено, какие конкретно работы подлежали выполнению контрагентами налогоплательщика (ООО "ЭкоТех", ООО "МетТорг") по условиям договоров и в силу каких правовых норм требуются или не требуются лицензии для осуществления таких работ.

Довод инспекции об осуществлении подрядных работ без привлечения контрагентов налогоплательщика в качестве субподрядчиков, основанный в том числе на неподтверждении факта пропуска на режимный объект работников контрагентов, отклонен судом первой инстанции как не свидетельствующий о невозможности их участия в осуществлении работ на данном объекте, поскольку работники налогоплательщика подтвердили факт участия в осуществлении работ сотрудников иных организаций.

В постановлении суда апелляционной инстанции выводы по результатам исследования данных обстоятельств отсутствуют.

При этом из оспариваемого решения инспекции следует, что из числа работников, допущенных к осуществлению работ, часть работников состоят в трудовых отношениях с налогоплательщиком, остальные лица работники иных организаций либо физические лица, не состоящие в трудовых отношениях с контрагентами налогоплательщика.

Не исследовав в полной мере указанные обстоятельства, суды не оценили в совокупности доводы налогового органа, приведенные в подтверждение вывода о необоснованности налоговой выгоды, в том числе о невозможности контрагентами налогоплательщика осуществления спорных работ (услуг) в связи с отсутствием основных, транспортных средств, численности работников, ненахождением по юридическим адресам, отрицание лицами, указанными в качестве учредителей и руководителей контрагентов, своей причастности к деятельности и подписанию документов от имени данных юридических лиц.

Суд первой инстанции, признавая неправомерными доводы инспекции о необходимости подтверждения доставки товара товарно-транспортными накладными, пришел к выводу о том, что налогоплательщику оказаны транспортные услуги, а не услуги перевозки, в связи с чем, сославшись на постановление Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 25.12.1998 N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций", указал, что если покупатель заказчиком перевозки не является, то действующий порядок не предусматривает наличие товарно-транспортной накладной у получателя груза (покупателя).

Суд апелляционной инстанции, отклоняя ссылку инспекции на товарно-транспортную накладную в качестве доказательства отсутствия реальных хозяйственных связей, отметил, что отсутствие товарно-транспортных накладных не влечет лишения налогоплательщика права на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость и права на включение спорных затрат в состав расходов при исчислении налога на прибыль, поскольку соответствующее право налоговым законодательством не поставлено в зависимость от наличия товарно-транспортной накладной, а нарушения при ведении бухгалтерского учета не являются основанием для отказа в применении налоговых вычетов и исключения затрат из состава расходов по налогу на прибыль при соблюдении условий, предусмотренных статьями 171, 172, 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом судами обеих инстанций не исследованы имеющие значение для дела обстоятельства, а именно не выяснено и не отражено в судебных актах, какие конкретно услуги (по перевозке груза, по предоставлению спецтехники или иные услуги) подлежали оказанию по условиям договоров, являлся ли налогоплательщик субъектом правоотношений по перевозке груза и в зависимости от этого не решен вопрос о правомерности применения в данном случае положений постановления Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 25.12.1998 N 132.

Доводы налогового орган о невозможности оказания транспортных услуг контрагентами налогоплательщика ввиду того, что транспортные средства, указанные в первичных документах, сняты с регистрационного учета в ГИБДД (в том числе в связи с утилизацией), а собственники транспортных средств отрицают факт сдачи в аренду транспортных средств, не получили оценки в судебных актах первой и апелляционной инстанций.

При этом суд первой инстанции не указал, на основании каких доказательств принят довод налогоплательщика относительно неполной налоговой проверки в отношении транспортных средств со ссылкой на привлечение транспорта, зарегистрированного в Красноярском крае и Алтае, а не в Кемеровской области.

В судебных актах не содержатся мотивы, по которым не приняты доводы налогового органа об отсутствии операций по приобретению материалов контрагентами в целях их дальнейшей реализации налогоплательщику.

В силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд оценивает доказательства в их совокупности и взаимосвязи, осуществляя проверку каждого доказательства, в том числе с позиции его достоверности и соответствия содержащихся в нем сведений действительности. При этом в судебном акте указываются не только результаты оценки принятых судом доказательств, но и мотивы, по которым было отказано в принятии иных доказательств.

В нарушение требования названной статьи суды не оценили ряд представленных инспекцией доказательств и не привели мотивы, по которым данные доказательства были отвергнуты.

С учетом изложенного, принятые по делу судебные акты не могут быть признаны законными и обоснованными, в связи с чем подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду необходимо исследовать в соответствии с требованиями арбитражного процессуального законодательства все имеющие значение для дела обстоятельства с учетом доводов и доказательств, представленных сторонами, в том числе относительно государственной регистрации контрагента (ООО "ЭкоТех") до заключения договора и достоверности сведений в первичных документах; необходимости наличия лицензии у контрагентов для выполнения строительно-монтажных работ, обусловленных договорами субподряда; относительно допуска работников контрагентов для выполнения работ на режимном объекте.

При новом рассмотрении следует выяснить характер и вид транспортных услуг и в зависимости от этого решить вопрос о необходимости составления и представления налогоплательщиком товарно-транспортных накладных в качестве первичных документов в целях применения налогового вычета и уменьшения налогооблагаемой прибыли; проверить доводы относительно принадлежности и регистрации транспорта, дать оценку доводам налогового органа об отсутствии факта приобретения и последующей реализации контрагентами товарно-материальных ценностей налогоплательщику.

Указанные обстоятельства подлежат в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пунктом 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" исследованию и оценке в совокупности и взаимосвязи со всеми обстоятельствами по делу.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение от 02.04.2010 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 24.06.2010 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А27-1939/2010 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Кемеровской области.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.