Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 2 июня 2008 г. N Ф04-3010/2008(5628-А27-15)(5058-А27-15) При новом рассмотрении дела о признании незаконным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость суду необходимо исследовать все фактические обстоятельства дела и доводы сторон (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 2 июня 2008 г. N Ф04-3010/2008(5628-А27-15)(5058-А27-15)
(извлечение)

ГАРАНТ:

По данному делу см. также постановления Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 24 декабря 2008 г. N Ф04-3010/2008(18138-А27-15), от 10 января 2008 г. N Ф04-154/2008(554-А27-3)

Открытое акционерное общество "Орджоникидзевское автотранспортное предприятие" (далее - ОАО "Орджоникидзевское АТП", заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по Кузнецкому и Орджоникидзевскому районам г. Новокузнецка (далее - налоговый орган) с заявлением о признании недействительным решения от 29.06.2007 N 7, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 246 772 руб., соответствующих сумм пени в размере 13 421 руб. 88 коп., налог на добавленную стоимость в сумме 751 452 руб., соответствующих сумм пени в размере 172 999 руб. 93 коп., налога на добавленную стоимость (налоговый агент) в сумме 337 081 руб., соответствующих сумм пени в размере 29 298 руб. 51 коп., налога на имущество за 2005 год в размере 61 570 руб., соответствующих сумм пени в размере 16 637 руб. 60 коп., транспортного налога за 2005 год в размере 810 руб., соответствующих сумм пени в размере 118 руб. 23 коп., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 49354 руб. 40 коп. за неполную уплату налога на прибыль, в размере 150 290 руб. 40 коп. за неполную уплату налога на добавленную стоимость, в размере 12 314 руб. за неполную уплату налога на имущество, в размере 162 руб. за неполную уплату налога на добавленную стоимость (налоговый агент).

Решением от 26.11.2007 Арбитражного суда Кемеровской области заявленные требования удовлетворены частично, признано недействительным оспариваемое решение налогового органа в части доначисления:

- налога на прибыль в размере 246 772 руб., соответствующих сумм пени и штрафа,

- налога на добавленную стоимость в размере 751 452 руб., соответствующих сумм пени и штрафа,

- налога на имущество за 2005 год в размере 61 570 руб., соответствующих сумм пени и штрафа,

- транспортного налога за 2005 год в размере 810 руб., соответствующих сумм пени и штрафа,

- штрафных санкций, предусмотренных статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, по налогу на добавленную стоимость (налоговый агент) в размере 33 706 руб. 10 коп.

В остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

Постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 04.03.2008 решение Арбитражного суда Кемеровской области от 26.11.2007 изменено, отказано в удовлетворении требования о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части доначисления:

- налога на имущество за 2005 год в размере 61 570 руб., пени в размере 16 637 руб. 60 коп. и штрафных санкций в размере 12 314 руб.,

- транспортного налога за 2005 год в размере 810 руб., пени в размере 118 руб. 23 коп., штрафных санкций в размере 162 руб.

В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган и его представители в судебном заседании просят отменить постановление апелляционного арбитражного суда в части удовлетворенных требований в связи с нарушением норм материального и процессуального права.

Налоговый орган считает, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль организацией были занижены доходы от реализации выполненных работ по перевозке пассажиров и завышены расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, в связи с неправильным применением выбранного метода признания доходов и расходов для целей налогообложения. Ссылаясь на письмо Финансового управления г. Новокузнецка от 23.08.2007 N 2599, налоговый орган указывает, что ОАО "Орджоникидзевское АТП" не является бюджетополучателем средств бюджета г. Новокузнецка, в связи с чем считает вывод суда о том, что налогоплательщик является бюджетополучателем целевых бюджетных средств не соответствующим фактическим обстоятельствам дела.

По мнению налогового органа, налогоплательщиком в нарушение пункта 1 статьи 39, подпункта 1 пункта 1 статьи 146, пункта 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость не учтена выручка от сдачи имущества в аренду.

В отзыве на кассационную жалобу ОАО "Орджоникидзевское АТП" считает доводы налогового органа несостоятельными, а судебный акт в обжалуемой налоговым органом части - законным и обоснованным.

Отзывы на кассационную жалобу от третьих лиц в суд не поступили.

В кассационной жалобе ОАО "Орджоникидзевское АТП" просит отменить постановление арбитражного апелляционного суда в связи с неправильным применением норм материального права.

Считает, что доначисление налога на имущество за 2005 год в размере 61 570 руб., соответствующих пени и штрафа неправомерно, поскольку транспортные средства, по которым налоговый орган начислил налог на имущество, являются муниципальной собственностью, не отнесены Обществом к основным средствам, а переданы Обществу в аренду на основании договора аренды движимого имущества, заключенного с Комитетом по управлению муниципальным имуществом Администрации г. Новокузнецка.

Полагает неправомерным доначисление транспортного налога в размере 810 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, поскольку ОАО "Орджоникидзевское АТП" является предприятием, оказывающим транспортные услуги населению по перевозке транспортом общего пользования на основании муниципального контракта, и пользуется льготой по транспортному налогу по коду 20106.

Указывает, что при вынесении обжалуемого постановления апелляционный суд не учел ходатайство Общества о снижении размера штрафа по налогу на имущество и по транспортному налогу с учетом сложного финансового положения Общества.

Отзывы от налогового органа и третьих лиц на кассационную жалобу заявителя в суд не поступили.

Проверив законность и обоснованность судебных актов в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы жалоб, отзыва заявителя на жалобу налогового органа, заслушав представителей налогового органа, кассационная инстанция считает судебные акты подлежащими частичной отмене.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки ОАО "Орджоникидзевское АТП" налоговым органом вынесено решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности от 29.06.2007 N 7.

Не согласившись с указанным решением в части, ОАО "Орджоникидзевское АТП" оспорило его в судебном порядке.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.

Согласно доводам кассационных жалоб суд кассационной инстанции проверяет обжалуемый судебный акт в части, касающейся доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество и транспортного налога.

Основанием для доначисления налога на прибыль явился вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком дохода от реализации оказанных услуг по пассажирским перевозкам в размере финансирования из местного бюджета на выполнение муниципального заказа.

Удовлетворяя требования заявителя в данной части, арбитражный суд обеих инстанций, проанализировав положения подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации, статей 6, 69, 72 Бюджетного кодекса Российской Федерации, статьи 3 Федерального закона Российской Федерации "О размещении заказов на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд", подпункта 7 пункта 1 статьи 14 Федерального закона "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" во взаимосвязи с представленными в материалах дела доказательствами пришел к выводу, что заявитель является получателем бюджетных целевых средств из бюджета на основании договоров, расходы по которым осуществляет во исполнение обязательств по таким договорам, направляет их на цели, определенные муниципальными контрактами, в связи с чем правомерно не включил целевые поступления в состав доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Кассационная инстанция, отменяя судебные акты в данной части, исходит из следующего.

В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в виде средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения (абзацы 2 и 3 подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации).

Исходя из буквального толкования данной нормы права, следует, что средства целевого финансирования выделяются бюджетным учреждениям.

Принимая решение об удовлетворении данного требования заявителя, арбитражный суд в нарушение статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не дал оценку доводам налогового органа о том, что заявитель не является бюджетным учреждением, у него отсутствует лицевой счет.

Судом не дана оценка имеющемуся в материалах дела письму Финансового управления г. Новокузнецка от 23.08.2007 N 2599 (л.д. 85 том 3), согласно которому ОАО "Орджоникидзевское АТП" не является бюджетополучателем средств бюджета г. Новокузнецка.

Довод налогового органа о том, что в декларации, заполняемой самим налогоплательщиком, не заполнен лист 10 "Отчет о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования" также не получил надлежащей оценки.

Неправильное применение норм материального права и нарушение норм процессуального права, неполное выяснение обстоятельств дела, имеющих значение для разрешения спора в данной части в соответствии со статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для отмены судебного акта.

Учитывая, что постановлением апелляционной инстанции по данному эпизоду оставлено без изменения решение суда первой инстанции, отмене в этой части подлежат оба судебных акта, а дело - направлению дела на новое рассмотрение в первую инстанцию этого же суда.

Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость послужил вывод налогового органа о неправомерном не включении в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость выручки от сдачи автотранспортных средств в аренду другому юридическому лицу.

Удовлетворяя требования заявителя в данной части, арбитражный суд исходил из того, что доход от сдачи имущества в аренду должен учитываться как доход от внереализационных операций и включаться во внереализационные доходы, а не в выручку, в связи с чем пришел к выводу, что сумма, полученная ОАО "Орджоникидзевское АТП" от сдачи автотранспорта в аренду, не является выручкой и объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

Кассационная инстанция считает данный вывод не соответствующим законодательству о налогах и сборах, исходя из следующего.

В силу пункта 3 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации понятия и термины законодательства о налогах и сборах используются в значениях, определяемых в соответствующих статьях.

В соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость являются операции по реализации товаров (работ, услуг).

В пункте 5 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что услугой в целях налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

При сдаче имущества в аренду арендодатель оказывает арендатору возмездную услугу по предоставлению в пользование за плату имущества, получая при этом экономическую выгоду - доход от реализации услуги.

Исходя из изложенного, предоставление имущества в аренду как один из видов реализации услуг является объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость и не включено в перечень операций, освобожденных от налогообложения по данному налогу, предусмотренный статьей 149 Налогового кодекса Российской Федерации.

Ссылка арбитражного суда на статью 250 Налогового кодекса Российской Федерации несостоятельна, поскольку указанная норма применяется в целях главы 25 Кодекса "Налог на прибыль организаций".

Неправильное применение норм материального права в силу части 1 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для отмены решения, постановления арбитражного суда первой и апелляционной инстанции.

Учитывая, что постановлением апелляционной инстанции по данному эпизоду оставлено без изменения решение суда первой инстанции, отмене в этой части подлежат оба судебных акта.

Поскольку выводы судов основаны на неправильном применении норм материального права без полного исследования и оценки всех фактических обстоятельств дела и доводов сторон, судебные акты подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в отмененной части.

Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость послужил также вывод налогового органа о неправомерном не включении выручки от реализации услуг по пользованию производственным комплексом.

Удовлетворяя требования заявителя в данной части, арбитражный суд обеих инстанций исходил из недоказанности налоговым органом факта реализации услуг налогоплательщиком, в связи с чем признал неправомерным доначисление налога на добавленную стоимость.

Кассационная инстанция, поддерживая суд обеих инстанций, исходит из обстоятельств, установленных судом, и следующих норм материального права.

В соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость являются операции по реализации товаров (работ, услуг).

Судом установлено, что ОАО "Орджоникидзевское АТП" заключены в спорные периоды с иными юридическими лицами договоры о взаиморасчетах по общехозяйственным расходам, в соответствии с которыми ОАО "Орджоникидзевское АТП" выполняет обязательство по оплате счетов и налогов, связанных с общехозяйственными расходами, а юридические лица возмещают ему затраты по выставленным счетам-фактурам.

Учитывая, что налоговым органом в нарушение статьи 65 и пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказан факт реализации услуг ОАО "Орджоникидзевское АТП" юридическим лицам, арбитражный суд пришел к правильному выводу о неправомерном доначислении заявителю налога на добавленную стоимость.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить обжалуемый судебный акт, кассационная жалоба не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.

Основанием для доначисления налога на имущество за 2005 год послужил вывод налогового органа о занижении остаточной стоимости транспортных средств, в частности, "ЛиАЗ" 52563 рег. N АЕ 331 42 и "НЕФАЗ"-5299 рег. N АЕ 340 42, которые, по мнению налогового органа, находятся в собственности ОАО "Орджоникидзевское АТП".

Удовлетворяя требования заявителя в данной части, арбитражный суд первой инстанции исходил из того, что спорные транспортные средства на момент составления акта проверки являлись муниципальной собственностью, на балансе налогоплательщика не значились, были переданы Обществу в аренду, в связи с чем пришел к выводу об отсутствии объекта налогообложения налогом на имущество.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда и отказывая в удовлетворении требования заявителя в данной части, пришел к выводу, что у налогового органа имелись основания для доначисления налога на имущество за 2005 год в размере 61 570 руб. При этом апелляционная инстанция исходила из того, что спорное имущество после подписания акта от 06.06.2007 учтено на балансе предприятия, начислена амортизация и Обществом представлена уточненная налоговая декларация по налогу на имущество.

Однако, в нарушение требований статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционная инстанция не привела доказательств, на которых основаны ее выводы.

Вместе с тем, в материалах дела отсутствуют какие-либо декларации по налогу на имущество. Более того, из представленных к кассационной жалобе уточненной и первоначально поданных деклараций (л.д. 19-38 том 8) следует, что сумма налога не изменилась. Обстоятельства, связанные с необходимостью подачи уточненных налоговых деклараций по данному налогу судом не исследовались.

Отменяя решение суда, апелляционный суд в нарушение требований статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не принял мер к всестороннему и полному исследованию обстоятельств дела, в связи с чем постановление апелляционной инстанции подлежит отмене.

Отменяя постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда кассационная инстанция считает, что решение суда первой инстанции в этой части не может быть оставлено в силе, поскольку, удовлетворяя требования, суд исходил из того, что спорные транспортные средства на балансе ОАО "Орджоникидзевское АТП" не значились и находились у него в аренде.

При этом судом первой инстанции не дана оценка доводам налогового органа, изложенным в оспариваемом решении, о том, что спорные транспортные средства зарегистрированы в государственной инспекции по безопасности дорожного движения Министерства внутренних дел Российской Федерации и в органах Государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в Российской Федерации в собственности ОАО "Орджоникидзевское АТП".

В нарушение требований статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом первой инстанции не дана оценка имеющимся в материалах дела доказательствам.

При таких обстоятельствах отмене подлежат оба судебных акта с направлением дела на новое рассмотрение в первую инстанцию этого же суда для разрешения спора в соответствии с требованиями арбитражного процессуального законодательства с учетом изложенных указаний кассационной инстанции.

Основанием для доначисления транспортного налога послужил вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы в связи с неуплатой транспортного налога по автобусу ПАЗ 3205, гос. номер АВ 894 за период с апреля 2005 (списан Обществом с баланса 04.03.2005) по июль 2006 (снят с учета 11.07.2006).

Отказывая в удовлетворении требования заявителя в данной части, апелляционный суд, проанализировав положения статей 357, 358 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 3 Закона Кемеровской области от 28.11.2002 N 95-ОЗ "О транспортном налоге в Кемеровской области" во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами правомерно исходил из того, что транспортное средство, зарегистрированное в установленном законом порядке, является объектом налогообложения.

Судом установлено, что по данным ГИБДД МВД Российской Федерации Кемеровской области автотранспортное средство автобус "ПАЗ"-3205, регистрационный номер АВ 894 снято с учета лишь 11.07.2006. Обществом указанное транспортное средство списано с баланса 04.03.2005 по причине износа основных агрегатов.

Учитывая, что спорное транспортное средство с 04.03.2005 по 11.07.2006 числилось на учете в ГИБДД, арбитражный суд апелляционной инстанции обоснованно, исходя из положений статей 357, 358 Налогового кодекса Российской Федерации, сделал вывод о наличии у ОАО "Орджоникидзевское АТП" объекта налогообложения в виде транспортного средства - автобуса "ПАЗ"-3205 и признал правомерным доначисление налоговым органом транспортного налога в размере 1 440 руб., в том числе за 2005 год - 810 руб., за 2006 год - 630 руб.

Ссылку Общества на наличие льготы по транспортному налогу по коду 20106 кассационная инстанция отклоняет, поскольку применение льготы носит заявительный характер.

Оставляя без изменения постановление апелляционной инстанции по эпизоду, связанному с доначислением транспортного налога, кассационная инстанция считает обоснованной ссылку Общества на нарушение апелляционным судом норм процессуального права, выразившегося в не рассмотрении ходатайства о снижении размера штрафа.

Вместе с тем, данное нарушение в силу части 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не является безусловным основанием к отмене судебного акта. Учитывая незначительный размер штрафа (162 руб.), кассационная инстанция не находит оснований для отмены постановления апелляционного суда в этой части.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктами 1, 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение от 26.11.2007 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 04.03.2008 по делу А27-7198/2007-6 отменить:

- в части выводов судов по эпизоду, связанному с доначислением налога на имущество за 2005 год в размере 61 570 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафа;

- в части признания недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по Кузнецкому и Орджоникидзевскому районам г. Новокузнецка от 29.06.2007 N 7: о доначислении налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и штрафа по эпизоду, связанному с оказанием услуг по пассажирским перевозкам по муниципальному заказу; а также доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени и штрафа по эпизоду, связанному со сдачей в аренду автотранспортных средств. В этой части дело направить на новое рассмотрение в первую инстанцию этого же суда.

По эпизоду, связанному с доначислением транспортного налога, начисления соответствующих сумм пени и штрафа оставить в силе постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 04.03.2008.

В остальной части решение суда от 26.11.2007 и постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 04.03.2008 по данному делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.