Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 9 июня 2008 г. N Ф04-2860/2008(4741-А75-25) Если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет, а указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, ответственность за неуплату или неполную уплату налога отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом в части уплаты конкретного налога (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 9 июня 2008 г. N Ф04-2860/2008(4741-А75-25)
(извлечение)

Общество с ограниченной ответственностью "Актиф Констракшн" (далее - ООО "Актиф Констракшн") обратилось в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа с заявлением о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее - налоговый орган, инспекция) от 20.06.2007 N 138.

Решением арбитражного суда от 04.10.2007, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 14.02.2008, заявленные требования удовлетворены.

В кассационной жалобе налоговый орган, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, просит решение и постановление отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований. Считает, что поскольку в связи с подачей уточненных налоговых деклараций по лицевому счету налогоплательщика образовалась недоимка, решение налогового органа, является правомерным.

ООО "Актиф Констракшн" против доводов кассационной жалобы возражает по основаниям, изложенным в отзыве. Ссылаясь на законность и обоснованность судебных актов, просит решение и постановление оставить в силе, кассационную жалобу инспекции - без удовлетворения.

В судебном заседании представители сторон поддержали свои доводы.

Суд кассационной инстанции в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, изучив материалы дела, исходя из доводов кассационной жалобы и отзыва, заслушав представителей сторон, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Как следует из материалов дела, ООО "Актиф Констракшн" 23.01.2007 были представлены уточненные налоговые декларации по НДС за январь-ноябрь 2006 года, в том числе сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по уточненной декларации за октябрь 2006 года составила 14058012 руб. В ходе камеральной налоговой проверки представленной уточненной налоговой декларации инспекцией установлено, что в нарушение пункта 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации обществом до момента подачи указанной декларации не уплачена сумма НДС, заявленная в уточненной декларации к доплате. По результатам проверки вынесено решение от 20.06.2007 N 138 о привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 2402862 руб.

Указывая о наличии в действиях общества состава вменяемого налогового нарушения, инспекция исходила из того, что на дату представления уточненной налоговой декларации общество не уплатило доначисленную сумму НДС и пеней в общей сумме 12014308 руб.

Не согласившись с выводами налогового органа, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением, при этом, указав, что не имел недоимки по уплате налога до момента подачи уточненной налоговой декларации за октябрь 2006 года (23.01.2007) с учетом имеющейся на указанную дату переплатой.

Удовлетворяя заявленные требования, арбитражный суд правомерно исходил из того, что, если в предыдущем налоговом периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, перекрывающая и равная сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данном у налогу, состав правонарушения по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Кассационная инстанция поддерживает выводы арбитражного суда, в связи с чем отклоняет доводы кассационной жалобы, при этом исходит из следующего.

Вопрос наличия у ООО "Актиф Констракшн" переплаты или недоимки по НДС на момент предоставления предприятием уточненной налоговой декларации надлежащим образом был исследован арбитражными судами, которыми установлено и подтверждается материалами дела, что сумма недоимки, послужившая основанием для привлечения заявителя к налоговой ответственности, определена налоговым органом как разница между суммой налога, указанной в уточненной налоговой декларации по НДС за октябрь 2006 года (14058012 руб.) и суммой, заявленной в первичной декларации по НДС за октябрь 2006 года (5490324 руб.), и составила - 8576688 руб.

Арбитражный суд в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации полно и всесторонне изучив и оценив представленные налогоплательщиком акты совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам от 14.05.2007 N 1797, от 31.05.2007 N 2839, от 01.10.2007 N 8918, а также доводы налогового органа, изложенные в отзыве на заявление и дополнениях к нему, апелляционной жалобе, установил, что до момента подачи уточненной декларации, переплата по лицевому счету налогоплательщика по НДС за 2006 год составила 10525588 руб., в том числе: переплата в сумме 3096194 руб. и заявленный согласно декларации за декабрь 2006 года к возмещению НДС в сумме 7429394 руб.

Пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации для налогоплательщиков установлена ответственность за неуплату (неполную уплату) сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) в виде взыскания штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога.

Согласно пункту 1 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

В соответствии с пунктом 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации, если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

В соответствии с пунктом 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при применении статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), а указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Судом обоснованно отмечено, что при применении статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации необходимо иметь в виду, что законодателем в порядке пунктов 5, 7 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена возможность погашения задолженности по налогу и пеням путем зачета в счет указанной задолженности сумм излишне уплаченного налога. При этом налоговый орган наделен правом производить зачет излишне уплаченного налога без заявления налогоплательщика, то есть самостоятельно.

Кроме того, Налоговый кодекс Российской Федерации также предусматривает для НДС особый порядок возмещения, установленный в статье 176 Налогового кодекса Российской Федерации, - путем зачета или возврата.

Так, в силу пунктов 1 и 2 статьи 176 Кодекса (в редакции, действовавшей в период рассматриваемых отношений) положительная разница между суммой налога на добавленную стоимость, заявленной к вычету, и суммой налога, исчисленной по налогооблагаемым операциям, направляется на исполнение обязанностей налогоплательщика по уплате налогов. Налоговые органы производят зачет самостоятельно.

Согласно пункту 4 названной статьи суммы налога в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1-6 и 8 пункта 1 статьи 164 Кодекса, а также суммы налога, исчисленные и уплаченные в соответствии с пунктом 6 статьи 166 настоящего Кодекса, подлежат возмещению путем зачета (возврата) на основании отдельной налоговой декларации. В случае наличия у налогоплательщика недоимки и пеней по налогу, недоимки и пеней по иным налогам и сборам, а также задолженности по присужденным налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат, они подлежат зачету в первоочередном порядке по решению налогового органа. Налоговые органы производят указанный зачет самостоятельно.

На основании изложенных норм, арбитражный суд правомерно отметил, что при наличии у общества задолженности по налогам и пеням налоговый орган был обязан зачесть имеющуюся переплату налога в счет погашения его задолженности по налогу и пеням, образовавшейся в связи с подачей уточненной декларации.

Так, налоговый орган указывает, что в соответствии с представленными обществом 23.01.2007 уточненными налоговыми декларациями за январь-ноябрь 2006 года у налогоплательщика образуется недоимка по НДС в сумме 1301892 руб.

Однако, как обоснованно учтено судом, Налоговым кодексом Российской Федерации не урегулирован вопрос определения наличия или отсутствия недоимки и, соответственно, освобождения налогоплательщика от ответственности, в случае одновременного представления им нескольких уточненных налоговых деклараций за разные предыдущие налоговые периоды.

Судом установлено, что налоговый орган, указав на недоимку в сумме 1301892 руб., посчитал ее с учетом всех уточненных налоговых деклараций, в том числе и за октябрь, ноябрь и декабрь 2006 года.

Вместе с тем из системного анализа пунктов 1, 4, 5, 7 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету налоговым органом в первую очередь в погашение той недоимки, которая возникла ранее иных сумм недоимок, то есть в порядке календарной очередности. В противном случае возникает искусственная задолженность.

Из материалов дела следует, что, скорректировав имеющуюся у общества на день представления уточненной налоговой декларации по НДС за октябрь 2006 года переплату в сумме 10525588 руб., на суммы переплат и недоимок по НДС по уточненным налоговым декларациям за период с января по сентябрь 2006 года, у налогоплательщика в любом случае образуется переплата в сумме 7013172 руб. То есть, налоговый орган, выявив недоимку по НДС за октябрь 2006 года должен был учесть наличие предшествующей переплаты в сумме 7013172 руб.

Кроме того, как было указано выше разница между заявленной в первоначальной декларации за октябрь 2006 года суммой НДС к уплате и заявленной в уточненной налоговой декларации суммой налога составляет 8567688 руб. То есть при рассмотрении вопроса о привлечении Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган должен был исходить именно из суммы 8567688 руб.

Однако налоговым органом при принятии решения о привлечении Общества к налоговой ответственности данные обстоятельства не были учтены. Доказательств обратного инспекцией в порядке статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено.

Кроме того, судом обоснованно принято во внимание то обстоятельство, что к моменту принятия налоговым органом решения налогоплательщик платежным поручением от 05.02.2007 N 62 произвел погашение суммы недоимки по налогу и пени в размере 2000000 руб., что также не было учтено инспекцией.

С учетом изложенных обстоятельств, арбитражный суд пришел к обоснованному выводу, с учетом требований пункта 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, что в рассматриваемой ситуации у налогового органа отсутствовали правовые основания для привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, об отсутствии переплаты по НДС являлись предметом рассмотрения арбитражного суда, представленные налоговым органом в материалы дела доказательства исследованы судом в полном объеме.

В целом доводы налогового органа заявлены без учета выводов арбитражного суда относительно установленных обстоятельств по делу и имеющихся в деле доказательств, и направлены на их переоценку, оснований к чему кассационная инстанция в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеет.

Нарушений арбитражным судом норм материального и процессуального права не установлено.

При изложенных обстоятельствах оснований для удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа от 04.10.2007 и постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2008 по делу N А75-4417/2007 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.