Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 5 октября 2006 г. N А65-38070/06-СА2-11 Кассационная жалоба по делу о признании недействительным решения налогового органа оставлена без удовлетворения, поскольку по всем спорным периодам размер подлежащего возмещению из бюджета НДС на установленную законом дату уплаты налога превышал размер доначисленного в ходе проверки за аналогичный период налога на добавленную стоимость; привлечение заявителя к налоговой ответственности является неправомерным, так как действия заявителя не привели к возникновению задолженности на установленную законом дату уплаты налога. Следовательно, и начисление пени за эти периоды является неправомерным (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 5 октября 2006 г. N А65-38070/06-СА2-11
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы России по г.Набережные Челны Республики Татарстан, и открытого акционерного общества "Разработка, изготовление автомобильной техники" (РИАТ), г.Набережные Челны,

на решение от 04.04.2006 и постановление апелляционной инстанции от 29.06.2006 Арбитражного суда Республики Татарстан по делу N А65-38070/06,

по заявлению открытого акционерного общества "Разработка, изготовление автомобильной техники" (РИАТ), г.Набережные Челны, к Инспекции Федеральной налоговой службы России по г.Набережные Челны Республики Татарстан, о признании недействительным решения налогового органа N 14-1337 от 31.10.2005 года,

установил:

Открытое акционерное общество "РИАТ" г.Набережные Челны (далее заявитель) обратилось с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России по г.Набережные Челны (далее ответчик) о признании недействительным решения N 14-1337 от 31.10.2005 в части доначисления налогов на сумму 348530 рублей, пеней на сумму 62572 рублей и штрафов на сумму 47844 рублей.

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 04.04.2006 заявленные требования удовлетворены частично, а именно суд признал недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы России по г.Набережные Челны от 31.10.2005 N 14-1337 в отношении открытого акционерного общества "РИАТ" в части привлечения к налоговой ответственности за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 4933,60 рублей, в части привлечения к ответственности за неуплату налога на прибыль за 2002 год и 2004 год, а также в части начисления пени по налогу на прибыль в сумме 2546,00 рублей и пени по НДС в сумме 5289,80 рублей. В остальной части заявления отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 29.06.2006 решение от 04.04.2006 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция Федеральной налоговой службы России по г.Набережные Челны Республики Татарстан, и открытое акционерное общество "Разработка, изготовление автомобильной техники" (РИАТ), г.Набережные Челны, ставят вопрос об отмене решения и постановления апелляционной инстанции, как принятых с нарушением норм материального права.

Законность решения от 04.04.2006 и постановления апелляционной инстанции от 29.06.2006 проверена в порядке статей 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационной инстанцией. Оснований для отмены не найдено.

Как видно из материалов дела, на основании решения N 111 от 10.02.2005 в отношении заявителя была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчислении и уплаты налогов за период с 01.01.2002 по 31.12.2004. По окончании проверки был составлен Акт N 14-1308 от 14.10.2005, на который заявитель представил возражения. По результатам рассмотрения акта проверки и возражений налоговым органом принято решение N 14-1337 от 31.10.2005. Названным решением ответчик привлек заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 23492 рублей и за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 24352 рублей, а также предложил уплатить налог на прибыль в сумме 210808 рублей и пени на него в сумме 25983 рублей, а также НДС в сумме 143399 рублей и пени на него в сумме 36589 рублей.

В силу пунктов 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные в пункте I статьи 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

В силу прямого указания в пункте 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации документом, служащим основанием для принятия предъявленных продавцом сумм налога к вычету или возмещению у покупателя является счет-фактура.

При этом счет-фактуры должны быть составлены с соблюдением требований к их оформлению, изложенных в пунктах 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

Отказывая Заявителю в удовлетворении заявленных требований, суд первой и апелляционной инстанции обоснованно исходил из того, что в соответствии с пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации необходимым условием для возмещения из бюджета суммы НДС является представление счетов-фактур, содержащих достоверную информацию. Согласно п.2 указанной нормы счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации не могут служить основанием для принятия к вычету или возмещению сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных покупателю продавцом.

Для применения вычетов по налогу на добавленную стоимость налогоплательщик обязан доказать правомерность своих требований. При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.

Требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Судом установлено, что ООО "Галион" ИНН 1650007475, ООО "Стиль" ИНН 1650850007, ООО "Бринус" ИНН 16500114345 и ООО "Антэн" ИНН 1650272035. не были зарегистрированы в установленном законом порядке в качестве юридических лиц в проверенном периоде (т.5 л.д.2, 4).

Поскольку указанные выше поставщики товара в качестве юридического лица в установленном порядке не были зарегистрированы, следовательно, счета-фактуры, содержащие в себе сведения о НДС предъявленном к вычету, составлены с нарушением действующего законодательства и содержат в себе недостоверные сведения о продавце товара, а значит, не могут являться основанием для предъявления покупателем сумм налога к вычету.

Как указал Конституционный суд Российской Федерации в Определении от 15.02.2005 г. N 93-О, в случае, если выставленный налогоплательщику счет-фактура не содержит четкие и однозначные сведения, предусмотренные в пунктах 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, в частности данные о налогоплательщике, его поставщике и приобретенных товаров, такая счет-фактура не может являться основанием для принятия налогоплательщиками к вычету или возмещению сумм налога на добавленную стоимость, начисленных поставщиками.

При этом соответствие счет-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, позволяет определить контрагентов по сделке (се субъекты), их адреса, объект сделки, количество поставляемых товаров, цену товара, а также сумму начисленного налога, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету.

Право налогоплательщика на возмещение соответствующих сумм налога из бюджета поставлено в прямую зависимость от представления доказательств исполнения им налоговой обязанности по уплате НДС при расчете за приобретенные товары. (Постановление Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.02.2003 N 11851/01).

Материалами дела также не подтверждается и то обстоятельство, что заявитель уплатил, а контрагент отразил (исчислил) в налоговой отчетности результаты указанных финансово-хозяйственных операций, и соответственно уплатил в бюджет, полученные от заявителя за поставленный товар в составе его стоимости суммы налога на добавленную стоимость.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.11.2004 N 324-О указал, что отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате налога на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме.

При изложенных обстоятельствах является правомерным вывод суда первой и апелляционной инстанции о том, что предоставленные документы не могут являться основанием для принятия к вычету или возмещению НДС.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении N 3-П от 20.02.2001, определении N 169-О от 08.04.2004 и разъяснении Конституционным Судом Российской Федерации этого определения в октябре 2004 года, существенным критерием оценки правомерности заявления налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является добросовестность поведения участников сделки, направленность их на достижение конкретной разумной хозяйственной цели, а не с целью игнорирования фискальных интересов. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком. Внешним признаком недобросовестности может служить, в частности, причинно-следственная зависимость между бездействием контрагента, не уплатившего налог на добавленную стоимость в бюджет, и требованиями налогоплательщика о возмещении из бюджета сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных контрагенту.

Применительно к налогу на добавленную стоимость все это обеспечивает реализацию экономического предназначения налога, поскольку в силу особенностей исчисления и уплаты налога источником его возмещения из бюджета покупателю товара является налог, уплаченный в бюджет продавцом.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 25.07.2001 N 138-О указал, что по смыслу пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика. В то же время недобросовестный налогоплательщик не должен пользоваться тем же режимом правовой защиты, что и добросовестный.

Кроме того, согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 13.12.2005 N 10053/05 при решении вопроса о применении налоговых вычетов учитываются результаты встречных проверок, проведенных налоговым органом, достоверности, комплектности и непротиворечивости представленных документов, проверки предприятий - поставщиков с целью установления факта выполнения безусловной обязанности поставщиков уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме.

Довод заявителя о том, что отсутствие государственной регистрации контрагентов не может служить основанием для вывода о невозможности отнесения понесенных затрат, обоснованно не принят судом во внимание по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных, настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 3 статьи 49 Гражданского кодекса Российской Федерации правоспособность юридического лица возникает в момент его создания.

Пунктом 2 статьи 51 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что юридическое лицо считается созданным со дня внесения соответствующей записи в единый государственный реестр юридических лиц.

Поскольку указанные организации не зарегистрированы в установленном действующим законодательством порядке, а несуществующие юридические лица не обладают правоспособностью и не подпадают под понятие, определенное статьей 48 Гражданского кодекса Российской Федерации, то эти организации не могут иметь гражданские права и нести гражданские обязанности, а действия налогоплательщика и указанных организаций не могут быть признаны сделками (статья 3 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Из материалов дела видно, что первичные документы, выставленные контрагентами, при отсутствия факта регистрации в едином государственном реестре налогоплательщиков, и не имеющего все предусмотренные гражданским законодательством права и обязанности не могут носить достоверный, документально подтвержденный и законный характер в целях налогообложения, поскольку действия указанных лиц не могут быть признаны сделками в соответствии со статьей 153 Гражданского кодекса Российской Федерации, и в силу статьи 166 Гражданского кодекса Российской Федерации являются ничтожными, что в свою очередь не позволяет рассматривать соответствующие платежи в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

Таким образом, в целях налогообложения прибыли расходы на приобретение товарно-материальных ценностей от несуществующих юридических лиц неправомерно включены заявителем в расходы, а доначисление ответчиком налога на прибыль является правомерным.

Довод ответчика о том, что у заявителя на момент вынесения оспариваемого решения имелась задолженность перед бюджетом не обоснован и судом обоснованно не принят во внимание.

Судом первой и апелляционной инстанции установлено и этот факт подтверждают материалы дела, что по итогам 2002 года на установленный срок уплаты налога на прибыль у заявителя имелась переплата по данному налогу (735785,00 рублей, что видно из расчета пени), превышающая размер доначисленного в ходе проверки налога за данный налоговый период (50977,00 рублей).

По установленному сроку уплаты налога на прибыль за 2003 год у заявителя переплата отсутствовала. Довод заявителя о том, что такая переплата имела место на 31 декабря 2003 года, суд обоснованно признал несостоятельным, поскольку при привлечении к налоговой ответственности имеет значение возникновение задолженности перед бюджетом, а задолженность может возникнуть только на установленную законом дату уплаты налога. До указанной даты задолженность у налогоплательщика возникнуть не может, поскольку не возникает обязанность по уплате налога.

По итогам 2004 года на установленный срок уплаты налога на прибыль у заявителя имелась переплата по данному налогу (1461008,00 рублей), которая превышала размер доначисленного в ходе проверки налога за данный налоговый период (73165,00 рублей).

Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, содержащимся в пункте 42 Постановления от 28.02.2001 N 5 от 28.02.2001 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при применении статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

Таким образом, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога. Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации.

Из представленных копий налоговых деклараций по внутреннему НДС видно, что за июнь 2003 года заявителем была начислена сумма к уплате в бюджет, а не к возмещению из бюджета.

Судом установлено, что по декларациям по НДС за июль и ноябрь 2003 года, январь и май 2004 года, были начислены суммы НДС, подлежащие возмещению из бюджета. Так, согласно декларации за июль 2003 года был начислен НДС к возмещению из бюджета в сумме 2090499,00 рублей (т.5 л.д.101), с учетом уточнений - к возмещению из бюджета НДС в сумме 1779722,00 рублей (т.1 л.д.55). Начисленный же в ходе проверки НДС к уплате за этот же период составил 10625 рублей. Между тем, ответчик начислил за данный период штрафную санкцию по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, что видно из Приложения N 1 к решению (т.1 л.д.30).

Согласно уточненной налоговой декларации но НДС за ноябрь 2003 года, представленной в налоговый орган 06.10.2004, к возмещению из бюджета был начислен НДС в сумме 203933,00 рублей. За этот же период доначисленный в ходе проверки НДС составил 5744,00 рублей. Размер примененного налоговым органом штрафа составил 1148,80 рублей.

Согласно декларации по НДС за январь 2004 год был исчислен НДС к уменьшению из бюджета в сумме 547757,00 рублей (т.1 л.д.56-66). Начисленный в ходе проверки НДС за этот же период составил 3277,00 рублей. За указанный период также заявитель был привлечен к налоговой ответственности.

Согласно уточненной налоговой декларации по НДС за май 2004 года, представленной в налоговый орган в ноябре 2004 года, к уменьшению из бюджета был начислен НДС в сумме 802178,00 рублей (т.1 л.д.67-77). К уплате в бюджет за этот же период в ходе проверки был доначислен НДС в сумме 5022,00 рублей. Штраф по п.1 ст.122 НК РФ был применен ответчиком в сумме 1004,4 рублей (т.1 л.д.30).

Поскольку по всем указанным выше периодам размер подлежащего возмещению из бюджета НДС на установленную законом дату уплаты налога превышал размер доначисленного в ходе проверки за аналогичный период налога на добавленную стоимость, привлечение заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации является неправомерным, поскольку действия заявителя не привели к возникновению задолженности на установленную законом дату уплаты налога. Следовательно, и начисление пени за эти месяцы (т.1 л.д.32) в общей сумме 5289,80 рублей является неправомерным.

При таких обстоятельствах у суда кассационной инстанции отсутствуют правовые основания для отмены решения от 04.04.2006 и постановления апелляционной инстанции от 29.06.2006.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд кассационной инстанции постановил:

Решение от 04.04.2006 и постановление апелляционной инстанции от 22.06.2006 Арбитражного суда Республики Татарстан по делу N А65-38070/2005-СА2-11 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.