Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 12 декабря 2007 г. N Ф09-10399/07-С3 Дело о доначислении обществу налога на прибыль в результате неправомерного включения в состав расходов, учитываемых при исчислении указанного налога, затрат по капитальному ремонту арендованного здания, направлено на новое рассмотрение, поскольку обстоятельства, имеющие значение для дела и свидетельствующие о том, что арендованное здание на момент осуществления обществом его ремонта было сдано в эксплуатацию, судами не устанавливались и не исследовались (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 12 декабря 2007 г. N Ф09-10399/07-С3

ГАРАНТ:

Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 29 сентября 2008 г. N 12076/08 отказано в передаче настоящего постановления в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра в порядке надзора

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 6 августа 2008 г. N Ф09-10399/07-С3

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего, судей,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 25.06.2007 по делу N А71-3408/07 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.09.2007 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Удмуртрегионгаз" (далее - общество) - Мамилов К.В. (доверенность от 26.12.2005 N 230), Хузин В.Д. (доверенность от 12.01.2006 N 5);

инспекции - Бабушкина Н.Н. (доверенность от 09.06.2007 N 9308).

Общество обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании частично недействительным решения инспекции от 27.04.2007 N 11-55/04.

Решением суда от 25.06.2007 (резолютивная часть от 21.06.2007) заявленные требования удовлетворены. Суд признал недействительным решение инспекции от 27.04.2007 N 11-55/04 в части доначисления налога на прибыль в сумме 3978886 руб. (п. 1.1.3), налога на добавленную стоимость - в сумме 2562884 руб. (п. 2.1.2.1), налога на прибыль - в сумме 121880 руб. (п. 1.2.1.4), налога на добавленную стоимость - в сумме 91410 руб. (п. 2.2.2.7), налога на прибыль - в сумме 15481 руб. (п. 1.2.1.14).

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.09.2007 решение суда оставлено без изменения.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, инспекция просит указанные судебные акты отменить в части признания недействительным решения инспекции от 27.04.2007 N 11-55/04 о доначислении налога на прибыль в сумме 3978886 руб. (п. 1.1.3), налога на добавленную стоимость - в сумме 2562884 руб. (п. 2.1.2.1), направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение судами норм материального права.

Инспекция полагает, что затраты общества на проведение капитального ремонта арендованного имущества в соответствии со ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) изменяют первоначальную стоимость основного средства, подлежат списанию путем начисления амортизации собственником имущества и не могут быть включены обществом в расходы при исчислении налога на прибыль. Инспекция также считает, что на основании п. 5 ст. 172 Кодекса вычеты по налогу на добавленную стоимость, предусмотренные абз. 1 п. 6 ст. 171 Кодекса, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абз. 2 п. 2 ст. 259 Кодекса. С учетом того, что в проверяемом периоде арендованное имущество не введено в эксплуатацию, вычеты по налогу на добавленную стоимость не могли быть применены обществом.

Общество представило отзыв на кассационную жалобу инспекции, в котором просит в удовлетворении кассационной жалобы инспекции отказать, ссылаясь на то, что доводы инспекции направлены на переквалификацию произведенного обществом ремонта. По мнению общества, все расходы, связанные с ремонтом арендованных амортизируемых основных средств, подлежат учету при исчислении налога на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. С учетом данного обстоятельства общество полагает, что у инспекции не имелось оснований для доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость.

Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам выездной налоговой проверки вынесено решение от 27.04.2007 N 11-55/04, которым, в частности, обществу доначислены налог на прибыль в сумме 3978886 руб. (п. 1.1.3), налог на добавленную стоимость - в сумме 2562884 руб. (п. 2.1.2.1).

Основанием для вынесения решения в указанной части послужил вывод инспекции о неполной уплате обществом налога на прибыль и налога на добавленную стоимость в результате неправомерного включения в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, затрат по капитальному ремонту арендованного имущества, неправомерного применения вычетов по налогу на добавленную стоимость, предусмотренных абз. 1 п. 6 ст. 171 Кодекса, произведенных до момента ввода объекта в эксплуатацию.

Суды удовлетворили требования общества о признании недействительным решения инспекции от 27.04.2007 N 11-55/04 в части доначисления налога на прибыль в сумме 3978886 руб. (п. 1.1.3), налога на добавленную стоимость - в сумме 2562884 руб. (п. 2.1.2.1), руководствуясь тем, что все расходы, связанные с ремонтом арендуемого основного средства, общество вправе учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, при исчислении налога на прибыль, поскольку договором аренды не предусмотрено возмещение их обществу арендодателем. Суды также исходили из того, что в состав вычетов по налогу на добавленную стоимость включаются расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль. В связи с тем что суды пришли к выводу о правомерности включения обществом при исчислении налога на прибыль в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, расходов по ремонту арендованного имущества, решение инспекции о доначислении налога на добавленную стоимость в сумме 2562884 руб. (п. 2.1.2.1) также признано недействительным.

Согласно ст. 247 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль организаций признается полученная налогоплательщиком прибыль - доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 Кодекса.

В силу ст. 260 Кодекса расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Данное положение применяется также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между сторонами возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.

В соответствии со ст. 256 Кодекса амортизируемым имуществом в целях гл. 25 Кодекса признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 Кодекса), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Объекты незавершенного капитального строительства амортизации не подлежат.

В п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, указано, что к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях) затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие).

Под основными средствами в целях главы 25 Кодекса понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией (п. 1 ст. 257 Кодекса). Состав имущества, учитываемого на балансе организации в качестве объектов основных средств, определен в п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01): здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

Порядок ведения бухгалтерского учета объектов основных средств установлен п. 4 ПБУ 6/01, согласно которому при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий: использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов; способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Согласно Методическим указаниям по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н, по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемым, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию.

Таким образом, объект незавершенного капитального строительства не подлежит учету в качестве основных средств, не является амортизируемым имуществом.

Все расходы, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с Кодексом, связанные с доведением объекта капитального строительства до состояния, в котором он пригоден для использования, формируют первоначальную стоимость основного средства, которая погашается путем начисления амортизации (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 Кодекса).

Согласно п. 1 ст. 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, которые предъявлены налогоплательщику и уплачены им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 5 ст. 172 Кодекса в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ, действовавшей в период возникновения спора, установлено, что вычеты сумм налога, предусмотренные в абз. 1 п. 6 ст. 171 Кодекса, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абз. 2 п. 2 ст. 259 Кодекса.

В соответствии с п. 2 ст. 259 Кодекса начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Из содержания названных правовых норм следует, что момент возникновения права на применение налогового вычета по объекту капитального строительства связан с моментом введения объекта в эксплуатацию.

Инспекция в процессе рассмотрения настоящего спора ссылалась на то, что здание, арендованное обществом у открытого акционерного общества "Редуктор", на момент осуществления обществом расходов по доведению его до состояния, пригодного для использования, в эксплуатацию введено не было, то есть не являлось амортизируемым объектом основных средств.

Вместе с тем указанным доводам инспекции судами оценка не дана. Судами установлено, что общество на основании договора аренды от 01.11.2003 арендовало у открытого акционерного общества "Редуктор" здание, не сданное в эксплуатацию. Обстоятельства, имеющие значение для дела, и свидетельствующие о том, что арендованное здание на момент осуществления обществом его ремонта было сдано в эксплуатацию, судами не устанавливались и не исследовались.

В силу ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции.

Поскольку нарушение норм процессуального права, допущенное судами, привело к принятию неправильного решения, то согласно ч. 3 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оно является основанием к отмене обжалуемых судебных актов.

При указанных обстоятельствах судебные акты в обжалуемой части подлежат отмене, дело в отмененной части - направлению на новое рассмотрение.

В остальной части судебные акты не обжалуются.

При новом рассмотрении дела суду надлежит исследовать изложенные выше обстоятельства, с учетом установленного разрешить спор и в зависимости от принятого решения распределить судебные расходы, связанные с подачей кассационной жалобы.

Руководствуясь ст. 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 25.06.2007 по делу N А71-3408/07 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.09.2007 по тому же делу отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике от 27.04.2007 N 11-55/04 о доначислении налога на прибыль в сумме 3978886 руб. (п. 1.1.3), налога на добавленную стоимость - в сумме 2562884 руб. (п. 2.1.2.1).

В отмененной части направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Удмуртской Республики.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.