Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 6 августа 2008 г. N Ф09-10399/07-С3 Суд отказал в удовлетворении требования о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на прибыль, поскольку произведенные обществом работы нельзя отнести к работам по текущему ремонту здания, которое не введено в эксплуатацию и не являлось амортизируемым объектом основных средств (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 6 августа 2008 г. N Ф09-10399/07-С3

ГАРАНТ:

Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 29 сентября 2008 г. N 12076/08 отказано в передаче настоящего постановления в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра в порядке надзора

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего, судей,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Удмуртрегионгаз" (далее - общество) на постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.04.2008 по делу N А71-3408/07 Арбитражного суда Удмуртской Республики.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества - Мамилов К.В. (доверенность от 26.12.2005 N 230), Хузин В.Д. (доверенность от 12.01.2006 N 5);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (далее - инспекция) - Бабушкина Н.Н. (доверенность от 21.04.2008 N 02-40/03975).

Общество обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании частично недействительным решения инспекции от 27.04.2007 N 11-55/04.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 25.06.2007 заявленные требования удовлетворены. Суд признал недействительным решение инспекции от 27.04.2007 N 11-55/04 в части доначисления налога на прибыль в сумме 3978886 руб. (п. 1.1.3), налога на добавленную стоимость (далее - НДС) - в сумме 2562884 руб. (п. 2.1.2.1), налога на прибыль - в сумме 121880 руб. (п. 1.2.1.4), НДС - в сумме 91410 руб. (п. 2.2.2.7), налога на прибыль - в сумме 15481 руб. (п. 1.2.1.14).

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.09.2007 решение суда оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 12.12.2007 указанные судебные акты отменены в части признания недействительным оспариваемого решения инспекции о доначислении налога на прибыль в сумме 3978886 руб., НДС - в сумме 2562884 руб. В отмененной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Удмуртской Республики. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 28.01.2008 оспариваемое решение признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 3978886 руб. (п. 1.1.3), НДС - в сумме 2562884 руб. (п. 2.1.2.1).

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.04.2008 решение суда отменено. В удовлетворении требований о признании недействительным оспариваемого решения инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 3978886 руб., НДС - в сумме 2562884 руб. отказано.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, общество просит отменить постановление суда апелляционной инстанции, оставить в силе решение суда первой инстанции от 28.01.2008, ссылаясь на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение судами норм материального права. По мнению общества, все расходы, связанные с ремонтом арендованных амортизируемых основных средств, подлежат учету при исчислении налога на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. С учетом данного обстоятельства общество полагает, что у инспекции не имелось оснований для доначисления налога на прибыль и НДС.

Инспекция в представленном отзыве на кассационную жалобу возражает против доводов общества, полагает, что затраты общества на проведение капитального ремонта арендованного имущества в соответствии со ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) изменяют первоначальную стоимость основного средства, подлежат списанию путем начисления амортизации собственником имущества и не могут быть включены обществом в расходы при исчислении налога на прибыль. Инспекция также считает, что на основании п. 5 ст. 172 Кодекса вычеты по НДС, предусмотренные абз. 1 п. 6 ст. 171 Кодекса, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абз. 2 п. 2 ст. 259 Кодекса. С учетом того, что в проверяемом периоде арендованное имущество не введено в эксплуатацию, вычеты по НДС не могли быть применены обществом.

Как следует из материалов дела, общество заключило договор аренды от 01.11.2003 N 155/03-31 56-7-0745 с открытым акционерным обществом "Редуктор" (далее - ОАО "Редуктор"), в соответствии с которым ОАО "Редуктор" обязалось передать обществу принадлежащее ему на праве собственности недвижимое имущество - четырехэтажное нежилое здание (не сданное в эксплуатацию), общей площадью 3420 кв.м, расположенное по адресу: г. Ижевск, ул. Кирова, 172, "Пристрой к цеху N 15".

Дополнительным соглашением от 30.09.2004 N 1 срок действия указанного договора продлен до 01.01.2005 на тех же условиях. Соглашением от 01.12.2004 N 2 установлен срок действия договора - до 01.04.2005.

Согласно договору аренды ОАО "Редуктор" обязано производить капитальный ремонт фундамента, крыши, замену перекрытий, несущих конструкций, лестниц, ремонт отопительной системы, системы горячего и холодного водоснабжения, канализации, замену асфальтового покрытия на прилегающей к арендуемому объекту территории.

Согласно подп. 3.4. п. 3 договора после ввода в эксплуатацию и регистрацию права собственности на объект в регистрационной палате ОАО "Редуктор" обязано заключить договор аренды на срок до 01.01.2014.

В соответствии с п. 4 договора аренды общество производит за свой счет ремонт объекта, обслуживание и текущий ремонт инженерных сетей и коммуникаций в соответствии с актом раздела сетей и коммуникаций.

Обществом заключен договор строительного подряда от 05.01.2004 N 12/W56-7-0780 с закрытым акционерным обществом "АССО строй" (далее - подрядчик), в соответствии с которым подрядчик обязался выполнить по заданию общества собственными и привлеченными силами и средствами работы по текущему ремонту офисных помещений на объекте заказчика, расположенном по адресу: г. Ижевск, ул. Кирова, 172, в соответствии с проектно-сметной документацией.

Согласно актам выполненных работ общество приняло произведенные подрядчиком на объекте работы в сумме 16578694 руб. В адрес общества подрядчиком выставлены счета-фактуры. Оплата выполненных работ произведена путем перечисления денежных средств на расчетный счет подрядчика, а также путем взаимозачета.

Указанные обстоятельства послужили основанием для включения обществом понесенных затрат в состав расходов по налогу на прибыль и предъявления к вычету НДС, уплаченного в составе стоимости работ.

Инспекцией по результатам выездной налоговой проверки общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2003 по 31.12.2005 вынесено решение от 27.04.2007 N 11-55/04, которым, в частности, обществу доначислены налог на прибыль в сумме 3978886 руб. (п. 1.1.3), НДС - в сумме 2562884 руб. (п. 2.1.2.1).

Основанием для вынесения решения в указанной части послужил вывод инспекции о неполной уплате обществом налога на прибыль и НДС в результате неправомерного включения в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, затрат по капитальному ремонту арендованного имущества, неправомерного применения вычетов по НДС, предусмотренных абз. 1 п. 6 ст. 171 Кодекса, произведенных до момента ввода объекта в эксплуатацию. По мнению инспекции, работы по ремонту здания АБК цеха N 15 связаны с неотделимыми улучшениями арендованного имущества и носят характер капитальных вложений, в связи с чем отнесение данных затрат в соответствии со ст. 260 Кодекса к расходам по налогу на прибыль и отнесение на вычеты по НДС со стоимости работ по ремонту является неправомерным. Кроме того, согласно договору аренды от 01.11.2003 N 155/-3-31/56-7-045 работы по капитальному ремонту возлагаются на ОАО "Редуктор".

Удовлетворяя требования общества о признании недействительным решения инспекции от 27.04.2007 N 11-55/04 в данной части, суд первой инстанции исходил из того, что произведенные подрядчиком работы на объекте капитального строительства не являются реконструкцией в понимании п. 2 ст. 257 Кодекса, поскольку указанные работы не связаны с совершенствованием производства и повышением технико-экономических показателей, осуществлялись не в целях увеличения производственных мощностей или улучшения качества продукции. Также судом установлено, что не имели места ни достройка, ни изменение назначения спорного помещения. Перепрофилирование здания в "административно-бытовой корпус цеха N 15" было произведено приказом руководителя ОАО "Редуктор" в декабре 2002 г. до сдачи здания в аренду, фактически оно введено в эксплуатацию в декабре 2003 г., что подтверждается актом рабочей комиссии о приемке в эксплуатацию законченного строительством здания, сооружения, помещения, и относилось к основным средствам ОАО "Редуктор". Таким образом, суд пришел к выводу о том, что затраты на ремонт арендованного здания носят производственный характер, в связи с чем общество правомерно включило их в расходы, связанные с производством и реализацией. Исходя из этого оспариваемое решение инспекции также признано недействительным в части доначислении НДС в сумме 2562884 руб.

Согласно ст. 247 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль организаций признается полученная налогоплательщиком прибыль - доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 Кодекса.

В силу ст. 260 Кодекса расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Данное положение применяется также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между сторонами возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.

В соответствии со ст. 256 Кодекса амортизируемым имуществом в целях гл. 25 Кодекса признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 Кодекса), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Объекты незавершенного капитального строительства амортизации не подлежат.

В п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 г. N 34н, указано, что к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях) затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие).

Под основными средствами в целях главы 25 Кодекса понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией (п. 1 ст. 257 Кодекса). Состав имущества, учитываемого на балансе организации в качестве объектов основных средств, определен в п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 г. N 26н (далее ПБУ 6/01): здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

Порядок ведения бухгалтерского учета объектов основных средств установлен п. 4 ПБУ 6/01, согласно которому при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий: использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов; способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Согласно Методическим указаниям по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 г. N 91н, по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию, и фактически эксплуатируемым, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию.

Таким образом, объект незавершенного капитального строительства не подлежит учету в качестве основных средств, не является амортизируемым имуществом.

Все расходы, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с Кодексом, связанные с доведением объекта капитального строительства до состояния, в котором он пригоден для использования, формируют первоначальную стоимость основного средства, которая погашается путем начисления амортизации (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 Кодекса).

Суд первой инстанции, определяя правоустанавливающий документ, подтверждающий факт создания объекта недвижимости и введения его в эксплуатацию, руководствовался постановлением Совета Министров СССР от 23.01.1981 N 105 "О приемке в эксплуатацию законченных строительством объектов" и строительными нормами и правилами "Приемка в эксплуатацию законченных строительством объектов. Основные положения" (далее - СНиП 3.01.04-87), утвержденными постановлением Госстроя СССР от 21.04.1987 г. N 84, с изменениями, утвержденными постановлением Госстроя СССР от 18.11.1987 N 279.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду Изменение N 1 СНиП 3.01.04-87 "Приемка в эксплуатацию законченных строительством объектов. Основные положения", утвержденное постановлением Госстроя СССР от 18 ноября 1987 г. N 272

В силу ст. 1 Закона РСФСР от 24.10.1990 N 263-1 "О действии актов органов Союза ССР на территории РСФСР" акты Совета Министров СССР, принятые в пределах полномочий, переданных Российской Федерацией Союзу ССР в соответствии с Декларацией о государственном суверенитете РСФСР и постановлением Съезда народных депутатов РСФСР "О разграничении функций управления организациями на территории РСФСР", действуют на территории РСФСР (ныне - Российской Федерации) непосредственно.

Согласно п. 2 Заключительных и переходных положений Конституции Российской Федерации законы и другие правовые акты, действовавшие на территории Российской Федерации до вступления в силу настоящей Конституции, применяются в части, не противоречащей Конституции Российской Федерации.

Из п. 5 постановления Совета Министров СССР от 23.01.1981 N 105, не противоречащего законодательству Российской Федерации, а также п. 3.3, 3.4 СНиПа 3.01.04-87 следует, что в полномочия рабочих комиссий, назначаемых решением организации-заказчика (застройщика), входит обследование зданий, сооружений, законченных строительством, и составление акта об их готовности для предъявления государственной приемочной комиссии по форме, приведенной в приложении 3 к СНиПу 3.01.04-87, а также подготовка сводных материалов о готовности объекта к приемке в эксплуатацию государственной приемочной комиссией.

Пункт 1 Постановления Совета Министров СССР от 23.01.1981 N 105 и 4 раздел СНиП 3.01.04-87 предусматривают приемку всех без исключения завершенных строительством объектов государственными приемочными комиссиями.

В состав государственных приемочных комиссий включаются представители государственных контролирующих органов и организаций, предусмотренных пунктом 4.1 СНиПа 3.01.04-87.

В соответствии с пунктом 4.24 СНиПа 3.01.04-87 приемка в эксплуатацию законченных строительством объектов государственными приемочными комиссиями оформляется актами, составленными по форме, приведенной в обязательном приложении N 5. Согласно пункту 4.27 СНиПа 3.01.04-87 акт государственной приемочной комиссии о приемке объекта в эксплуатацию утверждается решением органа, назначившего комиссию.

Судом апелляционной инстанции установлено, что в состав рабочей комиссии по приемке в эксплуатацию законченного строительством здания, сооружения от 19.12.2003 входили работники ОАО "Редуктор", доказательства наличия акта государственной приемочной комиссии по форме, предусмотренной обязательным приложением N 5 к СНиПу 3.01.04-87, обществом не представлены.

Таким образом, объект АБК цеха N 15, расположенный по адресу: г. Ижевск, ул. Кирова, 172, на момент осуществления обществом затрат по доведению его до состояния, пригодного для использования, в эксплуатацию введен не был, то есть не являлся амортизируемым объектом основных средств.

Согласно п. 1 ст. 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, которые предъявлены налогоплательщику и уплачены им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 5 ст. 172 Кодекса (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ) установлено, что вычеты сумм налога, предусмотренные в абз. 1 п. 6 ст. 171 Кодекса, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абз. 2 п. 2 ст. 259 Кодекса.

В соответствии с п. 2 ст. 259 Кодекса начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Из содержания названных правовых норм следует, что момент возникновения права на применение налогового вычета по объекту капитального строительства связан с моментом введения объекта в эксплуатацию, следовательно, при несоблюдении указанного условия налогоплательщик не имеет права на получение вычета по НДС.

Судом апелляционной инстанции установлено, что обществом не представлены доказательства того, что до принятия им в аренду здания ОАО "Редуктор" использовало его в качестве административно-бытового здания.

Согласно информации, полученной инспекцией от АНО "Удмуртский региональный центр ценообразования в строительстве", произведенные обществом работы относятся к работам по капитальному ремонту здания, сооружения.

Кроме того, судом апелляционной инстанции установлено, что здание принято к бухгалтерскому учету ОАО "Редуктор" в качестве основного средства 01.12.2004 с отражением на счете 0100.

Таким образом, суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что произведенные обществом работы нельзя отнести к работам по текущему ремонту здания, которое не введено в эксплуатацию и не являлось амортизируемым объектом основных средств, следовательно, права на применение налогового вычета по НДС, уплаченного в составе стоимости произведенных работ на объекте капитального строительства, общество не имеет, затраты на ремонт арендованного здания не носят производственный характер и не могут быть включены в состав затрат ООО "Удмуртрегионгаз", уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль. При таких обстоятельствах доначисление инспекцией обществу налога на прибыль в сумме 3978886 руб. и НДС в сумме 2564884 руб. является правомерным.

В соответствии с ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции.

С учетом изложенного постановление суда апелляционной инстанции подлежит оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.04.2008 по делу N А71-3408/07 Арбитражного суда Удмуртской Республики оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Удмуртрегионгаз" - без удовлетворения.