Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 1 апреля 2009 г. N Ф09-1703/09-С3 Суд пришел к выводу, что оснований для доначисления обществу налога на прибыль не имелось, поскольку дебиторская задолженность общества в спорной сумме возникла в связи с неисполнением последним своих обязательств по оплате продукции по договорам поставки при осуществлении обществом деятельности, не связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 1 апреля 2009 г. N Ф09-1703/09-С3

Дело N А07-13 524/2008-А-ГАР

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Гусева О.Г., судей Анненковой Г.В., Дубровского В.И.,

рассмотрел в судебном заседании жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 20.11.2008 по делу N А07-13524/2008-А-ГАР.

В судебном заседании принял участие представитель открытого акционерного общества "Каустик" (далее - общество, налогоплательщик) - Сычева И.В. (доверенность от 23.03.2009 N 010-28-101).

Представители налогового органа, надлежащим образом извещенного о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы путем направления в его адрес копии определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа, в судебное заседание не явились.

Общество обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 07.08.2008 N 08-15/400.

Решением суда от 20.11.2008 (судья Гималетдинова А.Р.) заявленные требования удовлетворены.

В порядке апелляционного производства решение суда не обжаловалось.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, инспекция просит решение суда отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права.

Инспекция полагает, что общество в проверяемый период неправомерно завысило расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки на сумму 35943 руб., поскольку в нарушение п. 2 ст. 262 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в редакции, действующей в 2005 г., содержащего ограничение права налогоплательщика учесть при исчислении налога на прибыль расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки, которые не дали положительного результата, включило в состав затрат фактически осуществленные расходы.

По мнению инспекции, общество при исчислении налога на прибыль неправомерно включило в состав затрат в качестве безнадежного долга дебиторскую задолженность общества с ограниченной ответственностью "Нефтепромтехнология", поскольку акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства не являются основаниями для признания дебиторской задолженности в качестве безнадежного долга.

Инспекция считает, что налогоплательщиком неправомерно списана дебиторская задолженность открытого акционерного общества "Кармаскалинское РТП", учтенная по деятельности обслуживающих производств и хозяйств, а не по основной деятельности, связанной с производством и реализацией.

Обществом представлен отзыв на кассационную жалобу инспекции, в котором оно просит обжалуемый судебный акт оставить без изменения, ссылаясь на то, что доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, противоречат действующему законодательству и не соответствуют фактическим обстоятельствам, установленным судом.

Общество ссылается на то, что с 01.01.2006, то есть с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором были завершены исследования, действовал новый порядок списания расходов на научные исследования и (или) опытно -конструкторские разработки, позволяющий производить списание указанных расходов в полном размере равномерно в течение трех лет.

Общество полагает необоснованными доводы инспекции о неправомерном включении им в состав затрат в качестве безнадежного долга дебиторской задолженности общества с ограниченной ответственностью "Нефтепромтехнология", поскольку на момент списания дебиторской задолженности истек срок исковой давности. Общество также считает, что акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства являются актами государственного органа, издание которых прекращает обязательство ввиду невозможности его исполнения. Кроме того, общество ссылается на то, что имеющиеся в материалах дела документы свидетельствуют о невозможности взыскания дебиторской задолженности общества с ограниченной ответственностью "Нефтепромтехнология", поскольку последнее не находится по месту регистрации, у него отсутствует какое-либо имущество.

По мнению общества, дебиторская задолженность открытого акционерного общества "Кармаскалинское РТП" возникла в связи с неисполнением последним обязательств по оплате поставленной в его адрес продукции; данная задолженность связана с основной деятельностью общества, а не с деятельностью обслуживающих производств и хозяйств; применение обществом в целях бухгалтерского учета счета N 76.22 не является надлежащим доказательством того, что задолженность открытого акционерного общества "Кармаскалинское РТП" связана с деятельностью подсобного хозяйства.

Как следует из материалов дела и установлено судом, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка декларации по налогу на прибыль, представленной обществом за 2007 г.

По результатам проверки инспекцией составлен акт проверки от 30.06.2008 N 242 и вынесено решение от 07.08.2008 N 08-15/400 о доначислении обществу налога на прибыль в сумме 631116 руб., начислении пеней в сумме 28413 руб. и штрафа на основании п. 1 ст. 122 Кодекса в сумме 126223 руб.

Налогоплательщик, полагая, что указанное решение инспекции не соответствует действующему законодательству и нарушает его права и законные интересы, обратился в суд с заявлением о признании его недействительным.

Суд удовлетворил заявленные требования, исходя из того, что, поскольку с 01.01.2006, то есть с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором были завершены исследования, действовал новый порядок списания расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, обществом правомерно применен новый порядок и произведено списание данных расходов в полном размере; общество правомерно включило в состав внереализационных расходов дебиторскую задолженность общества с ограниченной ответственностью "Нефтепромтехнология" с связи с истечением срока исковой давности; общество правомерно включило в состав внереализационных расходов дебиторскую задолженность открытого акционерного общества "Кармаскалинское РТП", так как убыток в виде непогашенной дебиторской задолженности не связан с осуществлением деятельности подсобного хозяйства общества.

В силу ст. 246 Кодекса предприятие является плательщиком налога на прибыль.

На основании ст. 247 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль для российских организаций признается прибыль, представляющая собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 Кодекса.

Согласно п. 1 ст. 252 Кодекса в целях гл. 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).

Подпунктом 4 п. 1 ст. 253 Кодекса определено, что к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки.

В соответствии с п. 1 ст. 262 Кодекса расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности, расходы на изобретательство, а также расходы на формирование Российского фонда технологического развития, иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, зарегистрированных в порядке, предусмотренном Федеральным законом "О науке и государственной научно-технической политике".

Согласно п. 2 указанной статьи (в редакции, действовавшей до 01.01.2006) расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности, расходы на изобретательство, осуществленные им самостоятельно или совместно с другими организациями (в размере, соответствующем его доле расходов), равно как на основании договоров, по которым он выступает в качестве заказчика таких исследований или разработок, признаются для целей налогообложения после завершения этих исследований или разработок (завершения отдельных этапов работ) и подписания сторонами акта сдачи-приемки в порядке, предусмотренном данной статьей.

Указанные расходы равномерно включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов в течение трех лет при условии использования указанных исследований и разработок в производстве и (или) при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования (отдельные этапы исследований).

Расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, осуществленные в целях создания новых или совершенствования применяемых технологий, создания новых видов сырья или материалов, которые не дали положительного результата, также подлежат включению в состав прочих расходов равномерно в течение трех лет в размере, не превышающем 70 процентов фактически осуществленных расходов, в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 262 Кодекса.

Таким образом, расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, которые не дали положительного результата, признаются для целей налогообложения после завершения этих исследований или разработок (завершения отдельных этапов работ) и подписания сторонами акта сдачи-приемки и равномерно включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов в течение трех лет в размере, не превышающем 70 процентов фактически осуществленных расходов, с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования.

Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Федеральный закон от 06.06.2005 N 58-93) в ст. 262 Кодекса внесены изменения.

Согласно указанным изменениям с 01.01.2006 расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, давшие положительный результат, подлежат учету для целей налогообложения равномерно в течение двух лет, при условии использования указанных исследований и разработок в производстве и (или) при реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования (отдельные этапы исследований). Расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, не давшие положительных результатов, подлежат списанию равномерно в размере фактически осуществленных расходов в течение трех лет.

Судом установлено, что опытно-конструкторские работы по разработке пилотной установки сушки ПерХВС были закончены и сданы обществу 24.08.2005, что подтверждается актом сдачи-приемки. На основании отчета от 07.12.2005 обществом сделан вывод о том, что данные работы не дали положительного результата, о чем был составлен акт от 22.12.2005.

Поскольку законодатель связывает право учесть расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки для целей налогообложения с момента завершения этих исследований или разработок (завершения отдельных этапов работ) и подписания сторонами акта сдачи-приемки, работы по разработке пилотной установки сушки ПерХВС были закончены и сданы обществу 24.08.2005, расходы на данные работы относились к августу 2005 года и подлежали учету в целях налогообложения в порядке, действовавшем в тот период.

Пунктом 4 ст. 5 Кодекса установлено, что акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.

В соответствии со ст. 8 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ, п. 15 ст. 1 данного Федерального закона, предусматривающий внесение изменений в ст. 262 Кодекса, вступает в силу с 01.01.2006. Поскольку Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ не предусмотрено, что п. 15 ст. 1 имеет обратную силу, указанные положения распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2006.

Признание обществом расходов на научные исследования и опытно-конструкторские разработки, которые не дали положительного результата, в порядке, установленном п. 2 ст. 262 Кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2006), привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль, в связи с чем инспекция правомерно произвела доначисление налога на прибыль, начисление пеней и штрафа, и у суда не имелось оснований для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в этой части.

В соответствии со ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, как установлено в подп. 2 п. 2 ст. 265 Кодекса.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются в силу п. 2 ст. 266 Кодекса те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено (ст. 195 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Судом установлено, что решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 30.06.2004 по делу N А07-11414/04-Г-ФЛВ удовлетворены исковые требования общества о взыскании с общества с ограниченной ответственностью "Нефтепромтехнология" задолженности в сумме 1392886 руб. Исполнительный лист выдан обществу 30.07.2004.

Таким образом, ссылка суда на истечение срока исковой давности в отношении указанной задолженности по состоянию на 30.07.2007 является неправомерной.

Как следует из материалов дела и установлено судом, учет обществом в составе внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль дебиторской задолженности общества с ограниченной ответственностью "Нефтепромтехнология" осуществлен в соответствии с приказом от 29.12.2007 N 2945 генерального директора общества на основании акта от 29.12.2007.

Безнадежными долгами признаются также те долги перед налогоплательщиком, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа, а также в связи с ликвидацией должника.

Согласно подп. 3, 4 п. 1 ст. 26 Федерального закона от 21.07.1997 N 119-ФЗ "Об исполнительном производстве" исполнительный документ, по которому взыскание не производилось или произведено частично, возвращается взыскателю в случае, если невозможно установить адрес должника-организации или место жительства должника-гражданина, место нахождения имущества должника либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах и во вкладах или на хранении в банках или иных кредитных организациях, а также, если у должника отсутствуют имущество или доходы, на которые может быть обращено взыскание, и принятые судебным приставом-исполнителем все допустимые законом меры по отысканию его имущества или доходов оказались безрезультатными. Возвращение исполнительного документа взыскателю не является препятствием для нового предъявления указанного документа к исполнению в пределах срока, исчисляемого в соответствии со ст. 14 указанного Федерального закона.

Аналогичные положения закреплены и в ст. 46 Федерального закона от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве".

В случае возвращения исполнительного документа по основаниям, указанным в ст. 26 указанного Федерального закона, судебный пристав-исполнитель выносит постановление об окончании исполнительного производства.

Таким образом, возвращение исполнительного документа и принимаемые в связи с этим судебным приставом-исполнителем акты не являются основанием для прекращения гражданского обязательства и, соответственно, основаниями для признания задолженности в качестве безнадежного долга, так как не препятствуют новому предъявлению указанных документов к исполнению в пределах установленного срока.

В силу ч. 1. ст. 321 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации исполнительный лист может быть предъявлен к исполнению в течение трех лет со дня вступления судебного акта в законную силу, или со следующего дня после дня принятия судебного акта, подлежащего немедленному исполнению, или со дня окончания срока, установленного при отсрочке или рассрочке исполнения судебного акта, либо в течение трех месяцев со дня вынесения определения о восстановлении пропущенного срока для предъявления исполнительного листа к исполнению в соответствии со ст. 322 указанного Кодекса.

С учетом того, что по состоянию на 29.12.2007 истек срок предъявления к исполнению исполнительного листа, установленный ч. 1. ст. 321 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о взыскании задолженности с общества с ограниченной ответственностью "Нефтепромтехнология", указания на обстоятельства, свидетельствующие об ином, материалы налоговой проверки и оспариваемое решение инспекции не содержат, общество правомерно включило в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль дебиторскую задолженность общества с ограниченной ответственностью "Нефтепромтехнология" как долг, по которому в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта в этой части.

В ходе проверки инспекцией установлен факт занижения налоговой базы по налогу на прибыль в связи с неправомерным включением обществом в состав внереализационных расходов дебиторской задолженности открытого акционерного общества "Кармаскалинское РТП" в сумме 1200819 руб. 45 коп.

Основанием для такого вывода послужило мнение инспекции о том, что указанная задолженность связана с деятельностью обслуживающих производств и хозяйств.

Данный вывод сделан инспекцией на основании того, что расчеты с открытым акционерным обществом "Кармаскалинское РТП" учитывались обществом при ведении бухгалтерского учета на счете 76.22.

В силу требований, установленных ст. 275.1 Кодекса, налогоплательщики, в состав которых входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

Судом установлено, что дебиторская задолженность открытого акционерного общества "Кармаскалинское РТП" в сумме 1200819 руб. 45 коп. возникла в связи с неисполнением последним своих обязательств по оплате продукции по договорам поставки от 12.03.2001 N 94-01/12, от 04.04.2001 N 94-01/15 при осуществлении обществом деятельности, не связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств.

При таких обстоятельствах суд сделал правильный вывод о том, что у инспекции не имелось оснований для доначисления обществу налога на прибыль, начисления соответствующих пеней и штрафа в этой части.

Оснований для переоценки вывода суда и установленных им по делу обстоятельств у суда кассационной инстанции не имеется в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Доводы инспекции, изложенные в кассационной жалобе, не опровергают выводы, сделанные судом.

С учетом изложенного суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта в этой части.

Руководствуясь ст. 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 20.11.2008 по делу N А07-13524/2008-А-ГАР отменить в части удовлетворения требований открытого акционерного общества "Каустик" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан от 07.08.2008 N 08-15/400 о доначислении налога на прибыль в связи с завышением расходов на научные исследования и опытно-конструкторские разработки в сумме 35943 руб., начислении соответствующих пеней и штрафа.

В удовлетворении требований в этой части отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.