Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 24 июня 2010 г. N Ф09-7451/08-С3 по делу N А47-6099/2007АК-30 Суд отказал в признании недействительным решения инспекции в части доначисления истцу налога на прибыль и НДС, поскольку в проверяемый период имело место предоставление беспроцентных займов как истцу, так и им самим, когда срок оплаты по предыдущим займам не истек, доказательств получения экономической выгоды от указанных сделок заявителем не представлено, поступившие на расчетный счет истца денежные средства от контрагентов являются выручкой от реализации товаров и образуют объект налогообложения по налогу на прибыль и НДС (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 24 июня 2010 г. N Ф09-7451/08-С3 по делу N А47-6099/2007АК-30

Дело N А47-6099/2007АК-30

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Первухина В.М., судей Гусева О.Г., Глазыриной Т.Ю., рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Агрос" (далее - общество "Агрос", налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 19.11.2009 по делу N А47-6099/2007 АК-30 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.03.2010 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Оренбурга (далее - инспекция) - Шарыпов P.M. (доверенность от 31.12.2009 N 03/07), Шуваева Э.Ю. (доверенность от 31.12.2009 N 03-16/42260).

Представители общества "Агрос", надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного разбирательства путем направления в его адрес копии определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа, в судебное заседание не явились.

Общество "Агрос" обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 29.06.2007 N 15-34/43686 (далее - решение инспекции) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 23.04.2008 заявленные требования удовлетворены частично, решение инспекции признано недействительным в части п. 1 - привлечение к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в виде штрафа по налогу на прибыль в сумме 4 424 199 руб. 72 коп., по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 7 870 885 руб. 61 коп., предусмотренной п. 1 ст. 126 Кодекса, в виде штрафа в сумме 99 075 руб.; п. 2 - начисление пеней по налогу на прибыль в сумме 3 767 439 руб. 51 коп., по НДС в сумме 6 317 453 руб. 54 коп.; п . 3.1 - предложение уплатить налог на прибыль в сумме 22 120 998 руб. 58 коп., НДС в сумме 39 253 111 руб. 18 коп.; п. 3.2 - предложение уплатить налог на прибыль в сумме 3 767 439 руб. 51 коп., НДС в сумме 6 317 453 руб. 54 коп., п. 3.3 - предложение уплатить соответствующие штрафы. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.07.2008 решение суда оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 16.10.2008 указанные судебные акты отменены в части удовлетворения требований о признании недействительным решения инспекции в части п. 1, за исключением штрафа на основании п. 1 ст. 126 Кодекса, п. 2, п. 3.1, 3.2, 3.3. В данной части дело направлено на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении налогоплательщик уточнил заявленные требования и просит признать недействительным решение инспекции в части п. 1 - штраф, предусмотренный п. 1 ст. 122 Кодекса, по налогу на прибыль в сумме 4 424 199 руб. 72 коп., штраф, предусмотренный п. 1 ст. 122 Кодекса, по НДС в сумме 7 374 562 руб. 70 коп.; п. 2 - пени по налогу на прибыль в сумме 3 767 439 руб. 51 коп., пени по НДС в сумме 5 901 462 руб. 26 коп.; п. 3.1. - по налогу на прибыль в сумме 22 120 998 руб. 58 коп., по НДС в сумме 36 872 813 руб. 52 коп.; п. 3.2. - по налогу на прибыль в сумме 3 767 439 руб. 51 коп., по НДС в сумме 5 901 462 руб. 26 коп.; п. 3.3 - по налогу на прибыль в сумме 4 424 199 руб. 72 коп., по НДС в сумме 7 374 562 руб. 70 коп.

Решением суда от 19.11.2009 (судья Савинова М.А.) заявленные требования удовлетворены частично, решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 613 528 руб. 58 коп., соответствующей суммы пеней, а также штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 122 Кодекса, в сумме 122 705 716 руб. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.03.2010 (судьи Малышев М.Б., Толкунов В.М., Иванова Н.А.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество "Агрос" просит решение суда первой инстанции от 19.11.2009 и постановление суда апелляционной инстанции от 17.03.2010 отменить в части отказа в удовлетворении требований, направить дело на новое рассмотрение, ссылаясь на неправильное применение п. 1 ст. 39, подп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 248, ст. 249 Кодекса, ст. 223, 506 Гражданского кодекса Российской Федерации. По мнению заявителя жалобы, факты передачи в 2005, 2006 годах товаров обществом "Агрос" в пользу своих контрагентов не доказаны, как не представлено доказательств заключения между ними договоров поставки. Вывод о получении налогоплательщиком выручки от реализации товаров только на основании записей в графе платежных поручений "назначение платежа" не является достаточным основанием для начисления налогоплательщику налога на прибыль и НДС. Иные доказательства заключения и исполнения налогоплательщиком договоров поставки отсутствуют. Фактически денежные средства перечислялись обществу "Агрос" в 2005, 2006 годах в рамках договоров займа с целью увеличения оборотных средств для получения кредита в банке.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция возражает против доводов заявителя жалобы, просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители инспекции поддержали доводы, изложенные в отзыве на кассационную жалобу.

В соответствии с ч. 1 ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции проверяет законность обжалуемых судебных актов в пределах доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов инспекцией составлен акт от 30.03.2007 N 15-34/40 и принято решение инспекции о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому общество "Агрос" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, за неуплату налога на прибыль организаций за 2005 год в виде взыскания штрафа в сумме 4 424 199 руб. 72 коп., за неуплату единого налога при упрощенной системе налогообложения за 2004 год в виде взыскания штрафа в сумме 150 рублей, за неполную уплату НДС в виде взыскания штрафа в сумме 7 917 294 руб. 87 коп., предусмотренной п. 1 ст. 126 Кодекса, за непредставление в установленный срок в налоговый орган документов в виде взыскания штрафа в сумме 132 100 руб., начислены пени в сумме 10 103 119 руб. 43 коп., в том числе по налогу на прибыль в сумме 3 767 439 руб. 51 коп., по НДС в сумме 6 335 439 руб. 89 коп., по единому налогу в сумме 240 руб. 04 коп, предложено уплатить налоги в сумме 61 708 222 руб. 92 коп., в том числе налог на прибыль за 2005 год в сумме 22 120 998 руб. 58 коп., единый налог в сумме 750 руб., НДС в сумме 39 586 474 руб. 34 коп., а также пени и штрафы.

Решение инспекции принято с учетом следующих обстоятельств.

На расчетный счет общества "Агрос" в проверяемый период поступала выручка от закрытого акционерного общества "Анис-К" (далее - общество "Анис-К"), общества с ограниченной ответственностью "ТД Анис" (далее - общество "ТД Анис"), общества с ограниченной ответственностью "Агроком" (далее - общество "Агроком"), общества с ограниченной ответственностью "Гарда" (далее - общество "Гарда") и общества с ограниченной ответственностью Крестьянское фермерское хозяйство "Илькульганское" (далее - общество "Илькульганское"). При этом суммы налогов с поступивших средств от реализации товарно-материальных ценностей налогоплательщиком не исчислены и не уплачены.

В качестве доказательств существования между обществом "Агрос" и указанными организациями - контрагентами финансовых взаимоотношений представлены договоры займа. Несмотря на то, что операции по предоставлению заемных денежных средств освобождены от налогообложения НДС, в платежных поручениях на перечисление денежных средств отдельной строкой выделен НДС. Кроме того, в платежных поручениях на перечисление соответствующих сумм налогоплательщику, назначение платежа указано как "за продовольственную продукцию по договору".

Налогоплательщиком и организациями-контрагентами создан формальный документооборот, что выразилось в составлении писем, содержащих просьбу об изменении формулировки платежа, приведенной в платежных поручениях, на формулировку "денежные средства по договору займа". В представленных документах выявлены несоответствия и противоречия. Даты составления документов более ранние, чем даты документов, на которые в них идет ссылка.

Налогоплательщик ведет учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды (в частности, товар продан взаимозависимым лицам, вся оплата квалифицирована как беспроцентные займы, но сумма налоговых вычетов по данным контрагентам составила 1 172 440 руб. 06 коп.). Выявлены значительные расхождения и противоречия между данными, отраженными в бухгалтерской отчетности, и расшифровками дебиторской и кредиторской задолженности. Показания бухгалтерских балансов на соответствующие отчетные даты не совпадают на десятки миллионов рублей с оборотами по договорам займов.

Контрагенты общества "Агрос" являются взаимозависимыми лицами, часть которых привлекалась к налоговой ответственности за аналогичные правонарушения. Так, общество "Агроком" после получения решения по результатам аналогичной выездной налоговой проверки согласилось с доначислениями налогов, пеней и штрафов по этим же договорам беспроцентных займов и сразу после завершения выездной проверки присоединилось путем слияния к обществу "Монолит", находящемуся на учете в Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Саранска. Общество "Анис-К" после окончания проверки было реорганизовано в общество с ограниченной ответственностью и после составления акта проверки прекратило свою деятельность путем присоединения к обществу с ограниченной ответственностью "Офис Люкс и К". Общество "ТД Анис" прекратило свою деятельность 16.02.2006 путем присоединения к обществу с ограниченной ответственностью "ИНТЕЛ-СТРОЙ", которое, в свою очередь, ликвидировано 24.08.2006.

Основанием для вынесения решения инспекции послужили выводы налогового органа, в частности, о занижении обществом "Агрос" налоговой базы по налогу на прибыль и НДС. По мнению налогового органа, денежные средства, поступавшие на расчетные счета налогоплательщика в банках в 2005, 2006 годах от обществ "Анис-К", "ТД Анис", "Агроком", "Гарда", "Илькульганское", являются выручкой от реализации товаров по договорам поставки. Целью документирования сделок договорами займа является сокрытие доходов от реализации товаров (работ, услуг) и уклонение таким образом от уплаты налогов.

Полагая, что решение инспекции принято с нарушением требований законодательства о налогах и сборах, нарушает его права и законные интересы, общество "Агрос" обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в части признания недействительным решения инспекции о доначислении налога на прибыль и НДС, начислении соответствующих пеней и штрафов, суды исходили из того, что налоговым органом доказана недобросовестность налогоплательщика, хозяйственные операции общества "Агрос" с обществами "Анис-К", "ТД Анис", "Агроком", "Гарда", "Илькульганское" признаны фиктивными, поступившие от указанных обществ денежные средства квалифицированы в качестве оплаты по договорам поставки.

Выводы судов основаны на материалах дела, исследованных согласно требованиям, установленным ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствуют законодательству о налогах и сборах.

В силу п. 1 ст. 146 Кодекса объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно п. 2 ст. 153 Кодекса при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

На основании п. 1 ст. 154 Кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В соответствии со ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса "Налог на прибыль организаций".

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей данного постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В п. 2 постановления указано, что в соответствии с ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Пунктами 3, 4 названного постановления определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

По п. 5 указанного постановления о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Согласно п. 6 указанного постановления судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в п. 5 постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с п. 9 данного постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что на момент заключения обществом "Агрос" договоров займа ему была открыта по договору со Сбербанком России кредитная линия на сумму 50 000 000 руб. Денежные средства, которые налогоплательщик получал от АКБ Сбербанк России, перечислялись в этот же день или на следующий день обществам "Анис-К" и "ТД Анис". Таким образом, общество "Агрос", получая в банке кредиты и перечисляя за них значительные суммы процентов (в проверяемый период сумма процентов составила 2 556 369 руб.), передавало денежные средства своим контрагентам, в том числе взаимозависимым лицам, в качестве беспроцентных займов.

В проверяемый период имело место предоставление беспроцентный займов как обществу "Агрос", так и им самим, когда срок оплаты по предыдущим займам не истек. При этом, не отдав беспроцентный займ своему заимодавцу, общество "Агрос" предоставляет аналогичный беспроцентный займ другому лицу, тем самым лишая себя оборотных средств, либо возвращает займ через незначительный срок. При таких обстоятельствах судами обоснованно признано отсутствие экономической цели займа - получение свободных денежных средств для развития бизнеса и получение большей прибыли. Доказательств получения экономической выгоды от сделок, совершенных с обществами "Анис-К", "ТД Анис", "Агроком", "Гарда", "Илькульганское", обществом "Агрос" не представлено

Оценив доводы сторон и представленные в материалы деля доказательства в совокупности и взаимосвязи в соответствии со ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также с учетом положений постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", суды признали, что они свидетельствуют о наличии в действиях общества "Агрос" и его контрагентов признаков недобросовестности, о фиктивности хозяйственных операций с обществами "Анис-К", "ТД Анис", "Агроком", "Гарда", "Илькульганское", их документального оформления. Договоры займа, заключенные

налогоплательщиком с контрагентами, суды признали притворными в соответствии с п. 2 ст. 170 Гражданского кодекса Российской Федерации, совершенными с целью прикрыть другие сделки, вытекающие из договоров поставки.

Судами принято во внимание, что в проверяемый период контрагентами общества "Агрос" - обществами "Анис-К", "ТД Анис", "Агроком", "Гарда", "Илькульганское" производились перечисления налогоплательщику денежных средств с назначением платежей "за продовольственную продукцию" с указанием договоров, в рамках которых осуществлялась оплата. В платежных поручениях всегда выделялся НДС, что не характерно для перечислений в рамках договоров займа, так как они не облагаются НДС.

Довод общества "Агрос" о том, что движение денежных средств по расчетному счету создано для получения дополнительных кредитов в банках, судами отклонен. Не всегда указанными организациями использовалась наличная форма расчетов, так в качестве оплаты передавались также и векселя. Кроме того, имеет место также перечисление денежных средств третьими лицами -участниками схемы за общество "Агрос" с указанием в назначении платежа "за продовольственную продукцию" с выделением НДС.

Налогоплательщиком не опровергнуты доводы инспекции о наличии заключенных между обществами "Анис-К" и "Агрос" идентичных по содержанию договоров поставки от 02.03.2005, в одном из которых в качестве поставщика выступает общество "Анис-К", а в другом - общество "Агрос".

При таких обстоятельствах судами сделан правильный вывод о том, что поступившие на расчетный счет общества "Агрос" денежные средства от обществ "Анис-К", "ТД Анис", "Агроком", "Гарда", "Илькульганское" являются выручкой от реализации товаров и образуют объект налогообложения по налогу на прибыль и НДС. Суды сочли, что налоговый орган правомерно включил спорные суммы выручки в налоговую базу при исчислении данных налогов.

Ссылка общества "Агрос" на то, что при отсутствии первичных документов - счетов-фактур, накладных, реализацию товаров нельзя считать доказанной, судами признана несостоятельно ввиду того, что обязанность по оформлению данных документов возложена на общества "Анис-К", "ТД Анис", "Агроком", "Гарда", "Илькульганское", обязанность по представлению данных документов в обоснование права на вычет по НДС и уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль - на общество "Агрос". При этом указанные лица являются заинтересованными и в данном случае действуют недобросовестно (первичные документы не оформлены, имеет место сокрытие выручки). Суды учли направленность деяний общества "Агрос" на воспрепятствование инспекции на проведение мероприятий налогового контроля, в том числе путем сокрытия первичных бухгалтерских документов, отражающих реальные финансово-хозяйственные операции.

Довод заявителя кассационной жалобы о том, что факты заключения и исполнения обществом "Агрос" договоров поставки не доказаны, денежные средства перечислялись обществу "Агрос" в 2005, 2006 годах в рамках договоров займа с целью увеличения оборотных средств для получения кредита в банке, судами рассмотрены, им дана надлежащая правовая оценка. В силу ст. 286, ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для переоценки выводов судов и установленных по делу фактических обстоятельств.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 19.11.2009 по делу N А47-6099/2007АК-30 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.03.2010 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Агрос" - без удовлетворения.