Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 8 апреля 2009 г. N Ф09-1874/09-С3 Суд пришел к выводу, что налоговая база по налогу на прибыль неправомерно определена обществом с учетом расходов, относящихся к сделкам с контрагентами, поскольку имеющиеся в материалах дела документы по сделкам налогоплательщика, а также кадастровые планы, схемы и ситуационные планы земельных участков свидетельствуют о том, что участниками сделок был создан формальный документооборот, направленный на противоправную минимизацию налогообложения, данные сделки фактически не осуществлялись (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 8 апреля 2009 г. N Ф09-1874/09-С3

Дело N А71-4088/2008А28

ГАРАНТ:

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 7 сентября 2010 г. N Ф09-7145/10-С3 по делу N А71-642/2010-А19

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 28 декабря 2009 г. N Ф09-1874/09-С3

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Гусева О.Г., судей Дубровского В.И., Анненковой Г.В.,

рассмотрел в судебном заседании жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Удмуртской Республике (далее - инспекция, налоговый орган) и общества с ограниченной ответственностью "Иж-Кама" (далее -общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 29.10.2008 по делу N А71-4088/2008 А28 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.12.2008 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества - Никулина И.В. (доверенность от 19.11.2008), Буракова Н.А. (доверенность от 19.11.2008);

инспекции - Федько Д.В. (доверенность от 12.01.2009 N 17), Шмелева Е.Ю. (доверенность от 11.01.2009 N 10), Тубылова О.А. (доверенность от 10.03.2009 N 34).

Общество обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 11.02.2008 N 11-13/2.

Решением суда от 29.10.2008 (резолютивная часть от 20.10.2008; судья Лепихин Д.Е.) заявленные требования удовлетворены частично. Суд признал недействительным оспариваемое решение инспекции в части непринятия выручки в сумме 13525604 руб. 40 коп. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.12.2008 (резолютивная часть от 30.12.2008; судьи Гулякова Г.Н., Борзенкова И.В., Сафонова С.Н.) решение суда изменено. Суд апелляционной инстанции дополнительно признал недействительным оспариваемое решение инспекции в части доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на имущество, начисления соответствующих пеней и штрафов по взаимоотношениям налогоплательщика с обществом с ограниченной ответственностью "УСК "Триал". В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, инспекция просит указанные судебные акты отменить в части удовлетворения заявленных требований, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела.

Инспекция ссылается на то, что в ходе проведения выездной налоговой проверки установлено и документально подтверждено, что налогоплательщик в целях получения необоснованной налоговой выгоды и уклонения от уплаты налогов завысил сумму выручки от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства за счет реализации молока, произведенного СПК "Большевик". Указанные действия налогоплательщика по отражению выручки от реализации приобретенной сельскохозяйственной продукции в составе выручки от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства повлекли необоснованное применение им налоговых льгот, предусмотренных для сельскохозяйственных товаропроизводителей. Факты, установленные проверкой, свидетельствующие о том, что общество не участвовало в процессе производства молока, величина арендной платы соответствовала сумме выручки без НДС от реализованного конечному покупателю молока, позволяют, по мнению инспекции, сделать вывод о заключении обществом договоров аренды крупнорогатого скота и нежилых помещений для его содержания, договоров предоставления услуг на обслуживание крупнорогатого скота, договоров купли-продажи кормов с целью прикрытия сделок по приобретению молока у СПК "Большевик". Инспекция полагает, что выручка от реализации молока, произведенного СПК "Большевик", не является выручкой общества от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства, а является выручкой от реализации покупных товаров для дальнейшей перепродажи, то есть от прочей деятельности. Поскольку удельный вес в общей выручке от реализации сельскохозяйственной продукции не превышает 50 процентов общего объема производимой продукции, инспекция считает, что налогоплательщик не имеет права на применение "нулевой" ставки по налогу на прибыль в целях налогообложения. По мнению инспекции, инициатором заключения договоров являлся налогоплательщик, который преследовал цель получить из бюджета дотации на молоко, произведенное СПК "Большевик", и необоснованную налоговую выгоду, в виде льготы по налогу на прибыль.

Налоговый орган не согласен с выводом суда апелляционной инстанции о признании недействительным оспариваемого решения инспекции в части доначисления налога на прибыль, НДС и налога на имущество по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью "УСК "Триал", поскольку данный вывод не соответствует фактическим обстоятельства дела и сделан при неполном исследовании имеющихся в деле доказательств.

По мнению инспекции, суд не дал оценку установленному в ходе проверки и в суде первой инстанции факту отсутствия реально выполненных строительно-монтажных работ на сумму 4613052 руб., что подтверждается заключением экспертов и допросами свидетелей, а также доводу инспекции о возврате налогоплательщиком обществу с ограниченной ответственностью "УСК "Триал" денежных средств, уплаченных за строительно-монтажные работы по договору подряда. Инспекция считает, что постановление суда апелляционной инстанции принято с нарушением норм материального права, выразившимся в неприменении норм права, подлежащих применению, а именно ст. 169, 171, 172, 252, 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), ст. 748 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Инспекция полагает, что выездной налоговой проверкой и проведенной экспертизой установлен факт отсутствия реально выполненных строительно-монтажных работ на объекте - в коровнике на 400 голов с молочным блоком на сумму 4613052 руб., в связи с чем расходы в указанной сумме, учтенные обществом, являются необоснованными и документально не подтвержденными.

Инспекция ссылается на то, что в нарушение требований, установленных ст. 257 Кодекса, налогоплательщик неправомерно завысил стоимость амортизируемого имущества на сумму 4613052 руб. и, соответственно, в нарушение ст. 259 Кодекса неверно определил сумму ежемесячных амортизационных отчислений по данному объекту, что повлекло неправомерное уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за 2006 год.

Инспекция считает, что в нарушение требований, установленных ст. 169, 171, 172 Кодекса, налогоплательщик неправомерно заявил к налоговым вычетам сумму 637871 руб. в связи с принятием к учету работ общества с ограниченной ответственностью "УСК "Триал", которые не были реально выполнены и оплачены.

Обществом представлен отзыв на кассационную жалобу инспекции, в котором оно просит оставить жалобу инспекции без удовлетворения.

Общество ссылается на то, что Управление Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике в решении от 18.04.2008 N 24-12/04826 по апелляционной жалобе общества указало на факт отнесения общества в 2006 году к категории "сельхозтоваропроизводитель" в смысле, определенном Федеральным законом от 08.12.1995 N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации" (далее - Закон N 193-ФЗ). Из данного решения следует, что сделки общества с СПК "Большевик" являются действительными и характер взаимоотношений между сторонами сделок соответствует виду заключенных сделок (аренда, оказание услуг, купля-продажа кормов).

По мнению общества, налоговый орган, ссылаясь на ст. 1 Закона N 193-ФЗ и ст. 2.1 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 110-ФЗ), расширяет содержание понятия "сельскохозяйственный товаропроизводитель" включением дополнительного критерия (производство сельхозпродукции своими силами), который не содержится ни в одной из перечисленных норм права.

Налогоплательщик полагает, что довод налогового органа о том, что общество не производило молоко, а покупало его, противоречит фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в материалах дела доказательствам, так как общество имело в собственности молоко от арендуемого крупнорогатого скота и получало доходы от реализации молока; несло расходы по приобретению кормов, аренде помещений и крупнорогатого скота, оплате услуг производственного характера по содержанию крупнорогатого скота; организовало работы по производству молока и содержанию крупнорогатого скота.

Общество считает необоснованным указание налогового органа на то, что сумма арендной платы и платы за услуги, связанные с обслуживанием крупнорогатого скота (13528084,68 руб.), равна сумме выручки, полученной за реализованное молоко (13525604,40 руб.), поскольку налоговый орган не указал в чем состояло нарушение формирования цены сделок (какие нормы права нарушены налогоплательщиком), а также не установил, что определенная сторонами сделок цена не соответствует среднерыночным ценам на подобные товары и услуги.

Общество ссылается на то, что при заключении сделок с СПК "Большевик" оно преследовало конкретную деловую цель (сохранение дойного стада (производства молока) и возможность последующего его приобретения в собственность), не связанную с получением налоговой выгоды, налоговым органом не доказаны недобросовестность налогоплательщика и направленность его действий только на получение налоговой выгоды.

Вывод инспекции об исключении из суммы затрат при расчете налога на прибыль расходов на строительство коровника в сумме 4613052 руб. (в том числе НДС в размере 18 процентов), по мнению общества, неправомерен и основан на утверждении о том, что данные расходы общества являются необоснованными и документально не подтвержденными. При этом налоговым органом не указано, какие именно документы, необходимые для подтверждения реально понесенных расходов, отсутствуют у налогоплательщика, в то время как факты принятия заказчиком выполненных работ (подписанные акты выполненных работ, КС2 и КС3), принятия государственной комиссией объекта строительства (коровника), оплаты (перечисления денежных средств подрядчику) налоговым органом не оспариваются.

Довод налогового органа о необоснованности расходов на строительство коровника, по мнению налогоплательщика, подлежит отклонению, так как выводы эксперта не могут являться доказательством отсутствия экономической обоснованности затрат по оплате строительства коровника в связи со следующим: налоговым органом перед экспертами был поставлен вопрос об установлении факта соответствия объемов выполненных работ и их стоимости проектно-сметной документации по строительству коровника. При этом налоговым органом ни в акте, ни в решении не указано, каким образом превышение объемов и стоимости фактически выполненных работ над объемами и стоимостью работ, заложенными в проектно-сметную документацию, влияет на экономическую оправданность реально понесенных налогоплательщиком затрат на строительство коровника, нарушением какой нормы права является фактическое превышение объема и стоимости выполненных работ над их стоимостью, заложенной в смете. По мнению общества, согласно нормам Гражданского кодекса Российской Федерации сметная стоимость объекта при осуществлении его строительства может быть превышена при необходимости (ст. 743, 744 Российской Федерации), такое превышение будет экономически оправданным.

Как считает общество, ссылающееся на заключение специалиста от 04.12.2008, выводы, содержащиеся в экспертном заключении, являются необоснованными и недостоверными по следующим основаниям. В ответе на первый вопрос содержится вывод экспертов о том, что объемы работ в разделе "Земляные работы" завышены, при этом эксперты ссылаются на требования, установленные МДС81-35.2004. Однако в заключении не отмечено, на сколько произошло завышение объема земляных работ, не указаны необходимый объем земляных работ согласно МДС81-35.2004 и фактический объем земляных работ, выполненных при строительстве. С учетом данных вывод экспертов о завышении количества земляных работ нельзя считать достоверным. В экспертном заключении в ответе на второй вопрос содержится вывод экспертов о том, что базовая стоимость металлоконструкций, связей по продуху, решеток каналов навозоудаления необоснованно завышена, имеются расхождения с Территориальным сборником сметных цен на материалы и конструкции, применяемые в строительстве, часть 2. Согласно плану счетов и инструкции по его применению в стоимость объекта включаются все фактически понесенные расходы. Территориальный сборник сметных цен на материалы и конструкции, применяемые в строительстве, не отражает реальных рыночных цен, он применим только в отношении сметной стоимости. На основании изложенного нельзя делать вывод о завышении стоимости металлоконструкций, опираясь на названный Территориальный сборник, так как фактического завышения не было, металлоконструкции оплачены по сложившимся рыночным ценам. Обратное налоговым органом в нарушение п. 1 ст. 65 и п. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказано. При таких данных вывод экспертов о завышении базовой стоимости металлоконструкций нельзя считать достоверным. В экспертном заключении в ответе на шестой вопрос содержится вывод экспертов о разнице между стоимостью, предъявленной к оплате, и стоимостью фактически выполненных объемов работ, установленных контрольным обмером. Сделан также вывод о завышении стоимости работ на сумму 4 613 052 руб., в том числе НДС в размере 18 процентов. Из представленных документов следует, что увеличение расходов на вертикальную планировку произошло в результате ошибки лицензированного проектировщика, то есть не является умышленным. Расходы на вертикальную планировку были фактически понесены, акт выполненных работ подписан сторонами, поэтому выводы экспертов в данной части являются необоснованными. Завышение объема и стоимости выполненных работ при монтаже металлоконструкций обусловлено изменением отдельных конструктивных элементов, которое было согласовано. Изменение конструктивных элементов повлекло замену одного вида материала на другой, что привело к увеличению стоимости. Таким образом, завышение стоимости объема металлоконструкций и монтажа, произошедшее в результате изменения конструкций и замены материалов, является обоснованным. Увеличение стоимости работ при монтаже стойлового оборудования произошло в результате использования нестандартного оборудования. В процессе строительства была разработана локальная смета на монтаж стойлового оборудования, согласно которой предусмотрен вид работ "Изготовление и установка ограждения боксов из стальных труб для содержания крупного рогатого скота", нормированный в соответствии с ЕС 14-01017-1. Так как при монтаже использовалось нестандартное оборудование, подрядной организацией была разработана иная смета, согласно которой стоимость работ, предъявленная генеральным подрядчиком, незначительно отличается от стоимости, соответствующей ранее разработанной смете. Следовательно, данный вид работ был фактически выполнен, выводы экспертов о завышении стоимости работ являются необоснованными. Пересмотр объемов работ в актах выполненных работ по форме КС - 2 N 0001-1 "Временная дорога" произошел по следующим причинам.

Как следует из представленных документов, в процессе строительства проектно-сметная документация у общества имелась на строительную часть работ, рабочий проект по строительству временной дороги проектировщиком не разрабатывался. Ввиду изложенного генеральным подрядчиком была разработана смета, на основании которой был представлен акт выполненных работ. Результаты проведения контрольного обмера спустя два года после окончания строительства не могут отражать фактическое состояние земельного участка до строительства на нем временной дороги. Общество имеет дефектную ведомость и другие документы, отражающие состояние земельного участка, а также подтверждающие выполнение указанных работ. Расходы на перебазировку рабочих и техники, командирование рабочих были исключены как не обоснованные соответствующими расчетами. Данные расходы изначально не были заложены в проектно - сметную документацию и не были предусмотрены договором, заключенным с генеральным подрядчиком. Тем не менее отсутствие в проекте данного вида работ не является основанием для исключения их из стоимости объекта. Работы по перебазировке рабочих, техники были фактически выполнены и оплачены обществом, в подтверждение чего налоговому органу представлены документы и возражения на акт проверки. Относительно исключения из стоимости объекта затрат на сметные и непредвиденные работы, по мнению общества, необходимо учитывать то, что акт выполненных работ подписан заказчиком, стоимость работ оплачена генподрядчику. При формировании стоимости объекта в бухгалтерском учете в соответствии с планом счетов и инструкцией по его применению учитываются все фактически понесенные расходы. Ссылка экспертов на методику МДС 81-35.2004 необоснованна, так как данная методика носит лишь рекомендательный характер.

Таким образом, выводы экспертов о завышении стоимости строительства коровника на 400 голов с молочным блоком являются необоснованными, экспертное заключение Автономной некоммерческой организации "Удмуртский региональный центр ценообразования в строительстве" от 26.10.2007 на предмет установления факта соответствия объемов выполненных работ и их стоимости проектно-сметной документации по строительству коровника на 400 голов с молочным блоком, расположенного по адресу: Удмуртская Республика, Алнашский р-н, д. ч. Ключ, является недостоверным. Фактическое выполнение работ по строительству коровника подтверждается актами выполненных работ, все виды работ, указанные в данных актах, обоснованны и необходимы для строительства и ввода в эксплуатацию законченного строительством объекта. Стоимость указанных работ является не только завышенной, а минимально возможной.

Общество полагает, что выводы налогового органа о возврате подрядчиком обществу денежных средств и отсутствии в связи с этим реальных затрат у последнего являются необоснованными, так как возврата денежных средств не произведено, а имело место только погашение ранее полученного займа, фактическое наличие которого налоговым органом не опровергнуто. Все представленные обществом документы по оплате строительства коровника подтверждают факт перечисления денежных средств подрядчику в оплату строительных работ.

По мнению общества, ссылки налогового органа на дефектность счетов-фактур как на основание для отказа в возмещении НДС, перечисленного в составе денежных средств обществу с ограниченной ответственностью "УСК "Триал" за строительство коровника, носят абстрактный характер. Налоговый орган не приводит конкретных доводов относительно несоответствия счетов-фактур нормам Кодекса: ни акт, ни решение инспекции не содержат указаний на конкретные счета-фактуры (их номера и даты), которые, по мнению налогового органа, не могут быть приняты при исчислении НДС. Из представленных обществом в материалы дела выписок из книг продаж за 2005-2006 гг. общества с ограниченной ответственностью "УСК "Триал" следует, что полученный от налогоплательщика в составе платы за строительство коровника НДС был отражен обществом с ограниченной ответственностью "УСК "Триал" в бухгалтерском учете и учтен при исчислении НДС в соответствующих налоговых периодах. Налоговый орган, не оспаривая факт перечисления НДС (косвенного налога) обществом с ограниченной ответственностью "УСК "Триал" (подрядчик) в бюджет, отказывает обществу (заказчик) в праве на его возмещение.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, общество просит обжалуемые судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела.

Общество полагает, что выводы судов об отсутствии реальной реализации сельскохозяйственной продукции обществу с ограниченной ответственностью "Искра" и расчета указанного общества по сделкам, о получении налогоплательщиком убытка, об отсутствии фактической отгрузки товара, об отсутствии достаточного количества зерновых не основаны на фактических обстоятельствах дела, поскольку указанные сделки не признаны судом недействительными.

По мнению общества, судами сделаны необоснованные выводы о том, что полученные из бюджета субсидии на оплату части стоимости тракторов и комбайна относятся к средствам целевого финансирования в соответствии с подп. 14 п. 1 ст. 251 Кодекса; на стоимость основных средств, равную размеру бюджетной субсидии, амортизация начислению не подлежит на основании подп. 3 п. 2 ст. 256 Кодекса; налогоплательщик неправомерно применил п. 1 ст. 257 Кодекса по тракторам, полученным в лизинг.

Общество считает, что согласно подп. 14 п. 1 ст. 251 Кодекса субсидии, перечисленные из бюджета обществу, не являются средствами целевого финансирования, поскольку не содержатся в закрытом перечне видов средств целевого финансирования, а общество не является субъектом, указанным в закрытом перечне получателей средств целевого финансирования (то есть не является ни бюджетным, ни автономным учреждением). Обратное налоговым органом в нарушение п. 1 ст. 65 и п. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказано.

Общество ссылается на то, что судами не учтено, что трактора не приобретались обществом в собственность, а находились у него в лизинге, в связи с чем общество определяло первоначальную стоимость имущества в порядке, установленном абз. 3 п. 1 ст. 257 Кодекса, на основании документов на приобретение имущества, представленных лизингодателем.

По мнению общества, суды, сделав выводы о нереальности хозяйственной операции по аренде обществом открытой площадки для хранения сельскохозяйственной техники у колхоза "Кама" в связи с отсутствием у последнего объекта аренды и не оплатой по договору, не учли всю полноту и совокупность представленных в материалы дела письменных доказательств, не дали оценку тому факту, что имеющиеся в деле доказательства противоречат друг другу.

Общество не согласно с судебными актами в части отказа в удовлетворении требования о признании недействительным оспариваемого решения инспекции в части доначисления налога на имущество за 2006 год по взаимоотношениям с открытым акционерным обществом "Удмуртагроснаб". Общество ссылается на то, что ст. 375 Кодекса не предполагает при определении налоговой базы по налогу на имущество налогоплательщика необходимость учитывать те же обстоятельства, что и при определении налоговой базы по налогу на прибыль (порядок начисления амортизации для целей налогообложения по прибыли и порядок начисления амортизации при ведении бухгалтерского учета), так как для определения налоговой базы по налогу на имущество берутся данные бухгалтерского учета, сформированные на основе фактически понесенных затрат на приобретение имущества (с учетом амортизации, начисленной по правилам бухгалтерского учета), а не данные налогового учета по налогу на прибыль.

Общество указывает на то, что при определении налоговой базы по налогу на имущество за 2006 год налоговым органом были использованы непроверенные данные, указанные налогоплательщиком в налоговой декларации за 2006 год, не были исследованы регистры бухгалтерского учета, представленные в ходе проведения проверки для определения среднегодовой стоимости имущества. В нарушение требований, установленных ст. 32 Кодекса, налоговый орган не проверил правильность отражения в налоговой декларации размера среднегодовой стоимости имущества и его соответствие регистрам бухгалтерского учета налогоплательщика, в связи с чем налоговым органом была неправильно определена налоговая база по налогу на имущество за 2006 год и неверно исчислена сумма налога по результатам проверки, поскольку в результате технических ошибок бухгалтерской службы обществом неправильно отражена в налоговой декларации по налогу на имущество за 2006 год среднегодовая стоимость имущества.

Инспекцией представлен отзыв на кассационную жалобу общества, в котором она просит оставить жалобу без удовлетворения, ссылаясь на то, что судами первой и апелляционной инстанций вынесены законные и обоснованные судебные акты в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика, в которых полно и всесторонне исследованы доказательства и материалы дела, им дана надлежащая правовая оценка, оснований для переоценки доводов общества не имеется.

Инспекция ссылается на то, что выводы суда первой и апелляционной инстанций об отсутствии реальной реализации сельскохозяйственной продукции обществу с ограниченной ответственностью "Искра", об отсутствии расчета по данным сделкам, фактической отгрузки товара и достаточного количества зерновых являются обоснованными и подтверждаются доказательствами, имеющимися в материалах дела. По мнению инспекции, сделки между налогоплательщиком и обществом с ограниченной ответственностью "Искра" были заключены с целью завышения налогоплательщиком выручки от сельскохозяйственной деятельности в общем объеме выручки посредством искусственного документооборота, а также с целью получения возмещения НДС.

Налоговый орган считает правомерными выводы судов первой и апелляционной инстанций о том, что выделенные Министерством сельского хозяйства и продовольствия Удмуртской Республики денежные средства в виде субсидий на оплату части стоимости приобретенных тракторов и комбайна являются бюджетными средствами целевого финансирования, в связи с чем данное имущество амортизации не подлежит на основании подп. 3 п. 2 ст. 256 Кодекса как имущество, приобретенное с использованием бюджетных средств целевого финансирования.

Налоговый орган считает, что выводы судов первой и апелляционной инстанций о нереальности хозяйственной операции по передаче колхозу "Кама" в аренду обществу открытой площадки соответствуют фактическим обстоятельствам дела, являются законными и обоснованными.

Инспекция указывает на то, что имеющиеся в материалах дела доказательства, свидетельствуют о том, что общество не могло в период с октября по декабрь 2005 года арендовать у колхоза "Кама" открытую площадку площадью 1875 кв.м, расположенную по адресу: Алнашский р-н, д. Муважи, д. ч. Ключ, для хранения техники, в связи с тем, что такого объекта основанных средств, как "открытая площадка для хранения техники", на балансе колхоза "Кама" в 2005 году не числилось, данный земельный участок на момент заключения договора аренды (01.10.2005) уже был в пользовании общества на основании договора аренды от 05.01.2005 N 12, заключенного с администрацией Алнашского района. Довод налогоплательщика о том, что общество и колхоз "Кама" в 2005 году арендовали у администрации Алнашского района разные земельные участки, по мнению инспекции, противоречит данным, полученным от отдела имущественных и земельных отношений администрации Алнашского района, территориального (межрайонного) отдела N 6 Алнашского района Управления Роснедвижимости по Удмуртской Республике, и является несостоятельным в связи с тем, что в 2004 году администрацией Алнашского района колхозу "Кама" предоставлялись в аренду земельные участки общей площадью 203 га. Оплата аренды за 2004 год колхозом "Кама" произведена полностью. В 2005 году земельные участки общей площадью 203 га, ранее предоставляемые в аренду колхозу "Кама", были предоставлены администрацией Алнашского района в аренду обществу на основании договора от 05.01.2005 N 12 и использовались налогоплательщиком в производственной деятельности. Оплата аренды обществом по договору аренды за 2005 год произведена полностью.

Налоговый орган считает, что выводы суда первой инстанции о неправомерном применении налогоплательщиком льготы по налогу на имущество за 2006 год, предусмотренной п. 2 ст. 2 Закона Удмуртской Республики от 27.11.2003 N 55-РЗ "О налоге на имущество организаций в Удмуртской Республике" и о неправомерном занижении стоимости основных средств являются законными и подтверждаются соответствующими доказательствами по делу. По мнению инспекции, налогоплательщик неверно рассчитал долю удельного веса выручки от реализации сельскохозяйственной продукции в размере 72,8 процента от общей суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг) за 2006 год. Выручка от реализации собственной сельскохозяйственной продукции в общем объеме выручки без учета операций с СПК "Большевик" и обществом с ограниченной ответственностью "Искра" составляет 28,6 процента, а с учетом выручки по указанным операциям - 67,6 процента.

Инспекция полагает, что общество в нарушение требований, установленных ст. 256, 375 Кодекса, неправомерно уменьшало остаточную стоимость имущества (сельскохозяйственной техники) на сумму 36970 руб. 76 коп. на начало каждого отчетного месяца в 2006 году путем необоснованного включения суммы бюджетной субсидии в расчет ежемесячной амортизации по приобретенной технике и необоснованно уменьшило стоимость основного средства "коровник на 400 голов с молочным блоком" на сумму 3905931 руб. в результате нарушений, установленных экспертами при определении стоимости объекта.

Инспекция ссылается также на то, что выездной проверкой выявлены факты неправильного принятия обществом к учету основных средств (коровника), а именно несвоевременное принятие к учету и завышение стоимости объекта основного средства.

Инспекция считает, что довод налогоплательщика о необходимости пересчета среднегодовой стоимости имущества по причине выявления им ошибок в бухгалтерском учете по отражению стоимости основных средств (применение ускоренной амортизации, начисление амортизации на продуктивный скот и другое) является необоснованным, поскольку не подтвержден соответствующими документами, а также в связи с тем, что на основании ст. 81 Кодекса налогоплательщик имеет право уточнить свои налоговые обязательства, представив уточненные налоговые декларации по налогу на имущество.

Как следует из материалов дела и установлено судами, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка соблюдения налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах за период с 11.08.2004 по 31.12.2006. По результатам проверки инспекцией выявлены нарушения, выразившиеся в неуплате единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 306704 руб., НДС в сумме 177 руб., налога на прибыль в сумме 802158 руб., налога на имущество в сумме 959506 руб., транспортного налога в сумме 44234 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 195951 руб. в результате занижения налоговой базы, составлен акт от 26.12.2007 N 11/34, на который налогоплательщиком представлены возражения.

Решением налогового органа от 11.02.2008 N 11-13/2 налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, в виде взыскания штрафа в сумме 461710 руб., ему произведено начисление налогов в сумме 2308730 руб., пеней в сумме 510802 руб. 39 коп., уменьшен предъявленный к возмещению из бюджета НДС за 2006 год на сумму 771980 руб.

Общество обжаловало решение налогового органа в Управление Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 18.04.2008 N 24-12/04826 по апелляционной жалобе общества решение инспекции от 11.02.2008 N 11-13/2 отменено в части начисления ЕСН в сумме 306704 руб., соответствующих пеней в сумме 41935 руб. 74 коп. и штрафа в сумме 61341 руб., транспортного налога в сумме 44234 руб., соответствующих пеней в сумме 6664 руб. 49 коп. и штрафа в сумме 8847 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 195951 руб., соответствующих пеней в сумме 32296 руб. 12 коп. и штрафа в сумме 39190 руб. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба общества - без удовлетворения.

Общество, полагая, что решение налогового органа от 11.02.2008 N 11-13/2 является незаконным, нарушает его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции частично удовлетворил заявленные требования и признал недействительным оспариваемое решение инспекции в части непринятия выручки в сумме 13525604 руб. 40 коп., исходя из того, что общество является сельскохозяйственным товаропроизводителем в целях обложения налогом на прибыль; доля выручки общества от реализации сельскохозяйственной продукции в общей сумме выручки от реализации товаров (работ, услуг) составляет 60 процентов; в налоговом законодательстве отсутствуют ограничения в применении сельскохозяйственным товаропроизводителем ставки по налогу на прибыль в размере 0 процентов при реализации сельскохозяйственной продукции, произведенной им с использованием услуг производственного характера, оказываемых на платной основе сторонними организациями.

В удовлетворении остальной части заявленных требований суд первой инстанции отказал, ссылаясь на то, что фактической реализации сельскохозяйственной продукции обществу с ограниченной ответственностью "Искра" не было, фактического движения товара и денежных средств не было, спорные сделки купли-продажи совершены лишь для бухгалтерского и налогового учета в целях завышения выручки от сельскохозяйственной деятельности в общем объеме выручки; затраты в сумме 4613052 руб., составляющие завышение стоимости объекта "коровник на 400 голов с молочным блоком" согласно экспертному заключению, являются необоснованными и не подлежащими включению в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль; в соответствии с подп. 3 п. 2 ст. 256 Кодекса на стоимость основных средств, равную размеру бюджетной субсидии, не подлежит начислению амортизация; между обществом и колхозом "Кама" не существовало реальных хозяйственных отношений в связи с невозможностью передачи в аренду в ноябре и декабре 2005 г. открытой площадки ввиду отсутствия у колхоза "Кама" данного земельного участка; налогоплательщик необоснованно использовал в 2006 г. льготу по налогу на имущество организаций, так как удельный вес доходов общества, связанных с производством, переработкой и хранением сельскохозяйственной продукции в спорный период, в общей сумме доходов составил менее 70 процентов; общество неправомерно уменьшало остаточную стоимость имущества на сумму 36970 руб. 76 коп. на начало каждого отчетного месяца в 2006 г. путем включения суммы бюджетной субсидии в расчет ежемесячной амортизации по технике (5 единиц колесных тракторов ХТЗ-150-09 и 1 единица комбайна "Нива-Эффект"), приобретенной по договорам купли-продажи (поставки) сельскохозяйственной техники, заключенным с открытым акционерным обществом "Удмуртагроснаб"; общество в результате завышения стоимости объекта "коровник на 400 голов с молочным блоком" на сумму 4613052 руб. необоснованно произвело начисление амортизации по данному объекту в сумме 12845 руб. 08 коп. в месяц; материалы проверки рассмотрены в присутствии представителей налогоплательщика, извещенного о времени и месте рассмотрения материалов проверки, в связи с чем нарушения ст. 101 Кодекса при вынесении решения инспекцией не допущено.

Суд апелляционной инстанции изменил решение суда и дополнительно признал недействительным оспариваемое решение инспекции в части доначисления налога на прибыль, НДС, налога на имущество, начисления соответствующих пеней и штрафов по взаимоотношениям налогоплательщика с обществом с ограниченной ответственностью "УСК "Триал". В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Изменяя решение суда, суд апелляционной инстанции исходил из того, что вывод суда первой инстанции о неправомерном учете обществом при исчислении налога на прибыль затрат в сумме 4613052 руб., составляющих завышение стоимости объекта "коровник на 400 голов с молочным блоком" согласно экспертному заключению, является необоснованным, поскольку взаимоотношения налогоплательщика с обществом с ограниченной ответственностью "УСК "Триал" регулируются нормами гражданского законодательства. При этом суд апелляционной руководствовался наличием законодательного запрета на вмешательство контролирующих органов в финансово-хозяйственную деятельность субъекта предпринимательской деятельности, а также указал на отсутствие у инспекции оснований для осуществления проверки цены спорной сделки в порядке ст. 40 Кодекса и непредставление налоговым органом доказательств получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Суд апелляционной инстанции также сделал вывод о том, что инспекцией необоснованно отказано налогоплательщику в применении права на налоговые вычеты по НДС в сумме 637871 руб. по сделкам с обществом с ограниченной ответственностью "УСК "Триал", поскольку все требования, установленные ст. 169, 171, 172 Кодекса, им соблюдены.

В соответствии со ст. 247 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Согласно ст. 2.1 Закона N 110-ФЗ налоговая ставка по налогу на прибыль организаций для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, в 2004-2007 годах устанавливалась в размере 0 процентов.

Содержание понятия "сельскохозяйственный товаропроизводитель" указанная статья не раскрывает. Из ст. 346.2 Кодекса, ст. 1 Закона N 193-ФЗ, ст. 2 Федерального закона от 09.07.2002 N 83-ФЗ "О финансовом оздоровлении сельскохозяйственных товаропроизводителей", ст. 3 Федерального закона от 29.12.2006 N 264-ФЗ "О развитии сельского хозяйства" следует, что отнесение товаропроизводителей к сельскохозяйственным связано с производством, переработкой и реализацией сельскохозяйственной продукции.

Пунктом 1 ст. 2 Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации" ст. 2.1 Закона N 110-ФЗ с 01.01.2008 дополнена частью первой, согласно которой с 01.01.2008 по 31.12.2014 под сельскохозяйственными товаропроизводителями, не перешедшими на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, понимаются сельскохозяйственные товаропроизводители, отвечающие критериям, предусмотренным п. 2 ст. 346.2 части второй Кодекса.

С учетом п. 7 ст. 3 Кодекса и определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2007 N 726-О-О суды сделали правильный вывод об отсутствии в проверяемом периоде ограничений в применении сельскохозяйственным товаропроизводителем ставки по налогу на прибыль в размере 0 процентов при реализации сельскохозяйственной продукции, произведенной налогоплательщиком с использованием услуг производственного характера, оказываемых на платной основе сторонними организациями.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что в проверяемом периоде общество осуществляло производство и реализацию сельскохозяйственной продукции с привлечением сторонней организации - СПК "Большевик". С учетом этого судами сделаны выводы о том, что деятельность общества связана с производством и реализацией сельскохозяйственной продукции и у него имелось право на применение льготы по налогу на прибыль, в связи с чем доначисление налога на прибыль за проверяемый период произведено инспекцией неправомерно. Доводы, изложенные инспекцией в кассационной жалобе, выводов судов не опровергают. Выводы судов, основанные на исследовании установленных судами фактических обстоятельств и представленных сторонами доказательств, переоценке судом кассационной инстанции не подлежат в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Судами установлено, что Министерством сельского хозяйства и продовольствия Удмуртской Республики на основании договоров от 15.04.2005 N 29/30, 29/31 налогоплательщику предоставлена государственная поддержка в форме субсидии в общей сумме 2362693 руб. 83 коп. на оплату части стоимости тракторов и комбайна по договорам финансовой аренды (сублизинга) от 21.04.2005 N 05-06/04-Ю-9 "Т-150" на приобретение и передачу в лизинг трактора колесного ХТЗ-150К-09 стоимостью 1718801 руб. 61 коп., от 21.04.2005 N 05-06/04-Ю-12 "Т150" на приобретение и передачу в лизинг трактора колесного ХТЗ-150К-09 стоимостью 1718801 руб. 61 коп., от 21.04.2005 N 05-06/04-Ю-13 "Т150" на приобретение и передачу в лизинг трактора колесного ХТЗ-150К-09 стоимостью 1718801 руб. 61 коп., от 21.04.2005 N 05-06/04-Ю-11 "Т150" на приобретение и передачу в лизинг трактора колесного ХТЗ-150К-09 стоимостью 1718801 руб. 61 коп., от 21.04.2005 N 05-06/04-Ю-Ю "Т-150" на приобретение и передачу в лизинг трактора колесного ХТЗ-150К-09 стоимостью 1718801 руб. 61 коп., от 15.08.2005 N 05-15/07-12 "Нива-Эффект" на приобретение и передачу в лизинг комбайна "Нива-Эффект" стоимостью 1494038 руб. 94 коп.

В соответствии с подп. 3 п. 2 ст. 253 Кодекса к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы начисленной амортизации.

Согласно подп. 3 п. 2 ст. 256 Кодекса не подлежит амортизации имущество, приобретенное (созданное) с использованием бюджетных средств целевого финансирования.

Судами установлено, что налогоплательщиком приобретены тракторы и комбайн за счет собственных средств и бюджетных средств целевого финансирования. С учетом данного обстоятельства суды сделали правильный вывод о том, что налогоплательщик неправомерно включил в состав расходов сумму начисленной амортизации, исчисленную с части стоимости основных средств, оплаченной за счет денежных средств, поступивших от Министерства сельского хозяйства и продовольствия Удмуртской Республики в качестве целевого финансирования.

Выводы судов соответствуют материалам дела и установленным по делу обстоятельствам, по отношению к которым нормы материального права применены судами правильно.

В соответствии со ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Из правовой позиции, выраженной Конституционным Судом Российской Федерации в определениях от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О, следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок на предмет их действительности. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

В силу ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, порождающих сомнения в добросовестности налогоплательщика, лежит на налоговом органе, а налогоплательщик в свою очередь обязан доказать, что указанные обстоятельства экономически оправданы, либо представить суду доказательства отсутствия данных обстоятельств.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Плательщик НДС имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные ст. 171 Кодекса налоговые вычеты.

В силу ст. 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Согласно ст. 172 Кодекса налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 20.02.2001 N 3-П, определении от 08.04.2004 N 169-О указал, что под фактически уплаченными поставщикам суммами налога подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на уплату начисленных поставщиком сумм налога.

Суды, исследовав и оценив в соответствии с требованиями, установленными ст. 65, 71 Кодекса, имеющиеся в материалах дела документы по сделкам налогоплательщика с обществом с ограниченной ответственностью "Искра", колхозом "Кама", а также кадастровые планы, схемы и ситуационные планы земельных участков, установили, что участниками сделок был создан формальный документооборот, направленный на противоправную минимизацию налогообложения, данные сделки фактически не осуществлялись.

При таких обстоятельствах судами сделаны правильные выводы о том, что обществом неправомерно использовано право на налоговые вычеты по НДС в части взаимоотношений с обществом с ограниченной ответственностью "Искра", а налоговая база по налогу на прибыль неправомерно определена им с учетом расходов, относящихся к сделкам с обществом с ограниченной ответственностью "Искра", колхозом "Кама".

Оснований для переоценки выводов, сделанных судами, в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации у суда кассационной инстанции не имеется. Нормы материального права применены судами правильно по отношению к установленным фактическим обстоятельствам.

Основанием для вывода инспекции о завышении обществом стоимости объекта "коровник на 400 голов с молочным блоком" и, соответственно, о неправомерном включении в состав расходов суммы начисленной амортизации, исчисленной с завышенной стоимости основного средства, послужили результаты экспертизы, проведенной автономной некоммерческой организацией "Удмуртский региональный центр ценообразования в строительстве" по договору на оказание экспертных услуг от 14.08.2007 N 1.

Результаты проведенной экспертизы свидетельствуют о том, что стоимость выполненных строительно-монтажных работ, предъявленная обществу к оплате за период с мая 2005 года по май 2006 года, согласно справкам формы КС-3 и актам формы КС-2 в текущем уровне цен составляет 45661915 руб., в том числе строительно-монтажные работы - 38586363 руб., оборудование - 5983209 руб., проектные работы - 130000 руб., прочие работы - 722545 руб.

Фактическая стоимость выполненных работ после проведения контрольного обмера и проверки проектно-сметной документации в ходе проведения экспертизы за указанный период составила 41048863 руб., в том числе строительно-монтажные работы - 34935654 руб., оборудование - 5983209 руб., проектные работы - 130000 руб., прочие работы - 0 руб.

Согласно экспертному заключению стоимость объекта завышена на сумму 4613052 руб. по следующим причинам: несоответствие объемов земляных масс, учтенных в локальной смете объемам, указанным в акте формы N 2 (КС-2) от 30.06.2005 N 01-01-01 с чертежами арх. N 36-00-ГП; завышение объема и стоимости выполненных работ при монтаже металлоконструкций (каркас здания, балки, прогоны, связи, решетки навозоудаления) в актах выполненных работ по форме 2 (КС-2); неверное применение расценки на монтаж стойлового оборудования; пересмотр объема работ в акте выполненных работ КС-2 от 30.12.2005 N 0001-1 "временная дорога" в результате исключения работ по отвозу мусора и торфяного грунта, как не установленных в ходе контрольного обмера; исключение из стоимости объекта затрат на "перебазировку рабочих", "командирование рабочих", "перебазировку техники", "сметные работы", "непредвиденные расходы".

В соответствии с указаниями по применению и заполнению унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ форма N КС-2 "Акт о приемке выполненных работ", утвержденная постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100, применяется для приемки заказчиком выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений. Для расчетов с заказчиком за выполненные работы применяется унифицированная форма N КС-3 "Справка о стоимости выполненных работ и затрат", утвержденная вышеуказанным постановлением.

Судом апелляционной инстанции установлено, что расходы общества по оплате строительно-монтажных работ по объекту "коровник на 400 голов с молочным блоком" соответствуют критериям, определенным ст. 252 Кодекса, позволяющим учесть их налогоплательщику при исчислении налога на прибыль, то есть указанные расходы фактически понесены налогоплательщиком, они являются экономически оправданными и документально подтвержденными; требования, установленные ст. 169, 171, 172 Кодекса, налогоплательщиком соблюдены.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции сделал правильный вывод о том, что доначисление обществу налога на прибыль и НДС в части, относящейся к взаимоотношениям общества с обществом с ограниченной ответственностью "УСК "Триал", является неправомерным, а оспариваемое решение инспекции в этой части обоснованно признано судом недействительным.

Выводы суда апелляционной инстанции в этой части соответствуют материалам дела и установленным им по делу обстоятельствам, по отношению к которым нормы материального права применены судом правильно. Оснований для переоценки выводов, сделанных судом апелляционной инстанции, а также имеющихся в материалах дела доказательств у суда кассационной инстанции в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

Основанием для доначисления инспекцией налога на имущество послужили выводы инспекции о неправомерном использовании налогоплательщиком льготы, предусмотренной Законом Удмуртской Республики от 27.11.2003 N 55-РЗ "О налоге на имущество организаций в Удмуртской Республике"; о завышении налогоплательщиком сумм ежемесячных амортизационных начислений в результате неправомерного начисления амортизации на часть стоимости основного средства, оплаченную за счет средств целевого финансирования, а также в результате неправомерного завышения стоимости объекта "коровник на 400 голов с молочным блоком".

Из оспариваемого решения инспекции следует, что обществом по договорам сублизинга от 21.04.2005 получены в пользование трактора колесные ХТЗ-150К-09 стоимостью 1718801 руб. 61 коп. в количестве 5 единиц, по договору купли-продажи от 15.08.2005 общество приобрело в собственность комбайн "Нива-Эффект" стоимостью 1494038 руб. 94 коп.

Трактора и комбайн приняты к бухгалтерскому учету по стоимости 1718801 руб. 61 коп. и 1494038 руб. 94 коп. соответственно.

В силу ст. 375 Кодекса налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

В случае, если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.

Согласно п. 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

В возражениях на акт налоговой проверки, в заявлении в суд, а также в апелляционной жалобе общество указывало на то, что среднегодовая стоимость имущества указана им в налоговой отчетности неправильно, налоговым органом при проведении налоговой проверки и доначислении налога на имущество данные налоговой отчетности не проверены. Между тем суды не проверили названные доводы налогоплательщика, указав на наличие у него права представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию за проверяемый период.

Данная позиция судов не может быть признана правомерной, поскольку лишает лицо права на судебную защиту.

Довод налогоплательщика, свидетельствующий о завышении им налоговых обязательств за проверяемый период по налогу на имущество подлежал проверке, поскольку выводы о неуплате (неполной уплате) налога на имущество и о наличии оснований для привлечения общества к ответственности за неуплату (неполную уплату) данного налога за проверяемый период не могут быть сделаны без установления действительного размера его налоговых обязательств.

Суды, сделав выводы об отсутствии у налогоплательщика права начислять амортизацию на часть стоимости объекта основных средств, оплаченную за счет целевых средств бюджетного финансирования, и, соответственно, ежемесячно уменьшать его стоимость на соответствующую сумму амортизационных начислений в целях исчисления налога на имущество, не учли, что стоимость данного объекта сформирована налогоплательщиком с учетом затрат, оплата которых произведена за счет целевых средств бюджетного финансирования; не проверили, как повлияло на правильность исчисления налога на имущество то обстоятельство, что, по мнению инспекции, налогоплательщиком неправомерно завышена стоимость амортизируемого имущества на сумму предоставленной субсидии.

При таких обстоятельствах судебные акты подлежат отмене в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным оспариваемого решения инспекции о начислении налога на имущество, соответствующих пеней и штрафа с направлением дела в этой части на новое рассмотрение.

В остальной части оснований для удовлетворения кассационных жалоб и отмены обжалуемых судебных актов не имеется.

Руководствуясь ст. 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 29.10.2008 по делу N А71-4088/2008 А28 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.12.2008 по тому же делу отменить в части отказа в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Иж-Кама" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Удмуртской Республике от 11.02.2008 N 11-13/2 о доначислении налога на имущество, начислении соответствующих пеней, штрафа.

В отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Удмуртской Республики.

В остальной части постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.12.2008 оставить без изменения.