Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 9 декабря 2010 г. N Ф09-10200/10-С3 по делу N А47-1419/2010 Поскольку представление уточненных налоговых деклараций на ранее подтвержденные и уплаченные суммы с корректировкой периода их отражения не повлекло образования задолженности перед бюджетом, не имелось оснований для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, в связи с чем доначисление НДС неправомерно (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 9 декабря 2010 г. N Ф09-10200/10-С3 по делу N А47-1419/2010

Дело N А47-1419/2010

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Гавриленко О.Л., судей Анненковой Г.В., Гусева О.Г.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 23.06.2010 делу N А47-1419/2010 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.09.2010 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

закрытого акционерного общества "Ормет" (далее - общество, налогоплательщик) - Орлов Д.А. (доверенность от 05.05.2010 N 07/10-юр), Малашкина Л.И. (доверенность от 15.04.2010 N 6/10-юр), Аброськин Е.П. (доверенность от 15.04.2010 N 05/10-юр).

Представители инспекции, надлежащим образом извещенной о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы путем направления в ее адрес копии определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа, в судебное заседание не явились.

Общество обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 17.11.2009 N 1440.

Решением суда от 23.06.2010 (судья Лазебная Г.Н.) заявленные требования удовлетворены частично: оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в виде штрафа в сумме 447549 руб. 98 коп. Кроме того, с инспекции в пользу заявителя взысканы судебные расходы по уплате госпошлины в размере 4000 руб.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.09.2010 (судьи Дмитриева Н.Н., Кузнецов Ю.А., Иванова Н.А.) решение суда отменено, заявленные обществом требования удовлетворены, решение инспекции от 17.11.2009 N 1440 признано недействительным.

В кассационной жалобе инспекция просит указанное постановление суда отменить, ссылаясь на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, а также неправильное применение судом п. 4 ст. 81 Кодекса, п. 42 постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - постановление Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5).

По мнению налогового органа, судом апелляционной инстанции при вынесении оспариваемого постановления не учтена позиция, изложенная в постановлениях Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 19.01.2010 N 11822/09, от 08.04.2010 N ВАС-14789/09, вынесенных по результатам рассмотрения аналогичных спорных ситуаций. Заявитель жалобы не согласен с выводами суда апелляционной инстанции об отсутствии оснований для привлечения общества к налоговой ответственности. Обществом нарушены условия п. 4 ст. 81 Кодекса, поскольку уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за IV квартал 2008 года представлена им после того, как налоговый орган обнаружил неотражение сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению, подлежащей уплате в бюджет суммы налога. До момента представления уточненной налоговой декларации недостающая сумма налога обществом не уплачена. По мнению налогового органа, поскольку переплата, имевшаяся на лицевом счете общества, к моменту представления уточненной налоговой декларации по НДС за IV квартал 2008 года в большей части зачтена в счет иных задолженностей, а в оставшейся части учтена налоговым органом при расчете штрафа и вынесении решения, довод налогоплательщика и суда апелляционной инстанции о том, что привлечение общества к ответственности за неуплату налога в бюджет за спорный период нарушает положения Кодекса и противоречит разъяснениям, данным в п. 42 постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5, не соответствует действительности, напротив, данные разъяснения полностью подтверждают правомерность позиции инспекции. Для исчисления штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 122 Кодекса, при не соблюдении п. 4 ст. 81 Кодекса, следует рассматривать недоимку (переплату), образовавшуюся на дату представления указанной уточненной налоговой декларации, а не на дату вынесения оспариваемого решения.

Инспекция указывает на то, что в первоначальной налоговой декларации общества по НДС за III квартал 2008 года, представленной 20.10.2008, отсутствует предоплата в сумме 103136815 руб., в том числе НДС 15732734 руб. Данная сумма отражается лишь в первой уточненной налоговой декларации по НДС за III квартал 2008 года, представленной обществом 29.01.2009, то есть после срока уплаты НДС за III квартал 2008 года - 20.10.2008 и срока уплаты НДС за IV квартал 2008 года - 20.01.2009. Таким образом, указанная сумма налога впервые заявляется в налоговой декларации, а, следовательно, и уплачивается в бюджет 29.01.2009 - то есть после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты НДС за IV квартал 2008 года. Таким образом, налоговым органом установлено, что обществом обязанность по уплате НДС за IV квартал 2008 года своевременно не исполнена, что повлекло возникновение недоимки и, соответственно, потери бюджета.

Налоговый орган также считает несостоятельным довод суда апелляционной инстанции о том, что из оспариваемого решения невозможно установить какие виновные неправомерные действия (бездействие) налогоплательщика повлекли неполную уплату НДС, а также о том, что причины представления уточненной декларации инспекцией не устанавливались.

Инспекция отмечает, что возникновение права налогоплательщика на возмещение НДС и соответствующей переплаты в связи с таким возмещением закон связывает не с моментом подачи налоговой декларации, а с моментом принятия налоговым органом решения о возмещении либо с истечением трех месяцев, установленных ст. 88 Кодекса, для проведения камеральной налоговой проверки, если решение о возмещении либо об отказе в возмещении налога налоговым органом в указанный срок не принято.

Инспекция считает чрезмерным занижение судом первой инстанции оспариваемой суммы штрафа в 10 раз, а также не согласна с возложением на нее обязанности по уплате судебных расходов в виде государственной пошлины в размере 4000 руб.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оспариваемое постановление суда оставить в силе, в удовлетворении жалобы - отказать. По мнению налогоплательщика, основания для привлечения его к налоговой ответственности отсутствуют, поскольку он уплатил НДС с сумм предоплаты в более ранний срок, чем это предусмотрено налоговым законодательством. Общество также указало на то обстоятельство, что налоговый орган привлек его к налоговой ответственности без учета возникновения у него переплаты по НДС за 3 квартал 2008 года.

Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам камеральной налоговой проверки уточненной декларации по НДС за IV квартал 2008 года составлен акт от 08.10.2009 N 09-27/13682 и вынесено решение от 17.11.2009 N 1440, которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, в виде штрафа в сумме 497277 руб. 76 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 04.02.2010 N 17-15/01689 решение инспекции утверждено.

Основанием для привлечения общества к ответственности, явилось, по мнению инспекции, несоблюдение обществом условий, установленных п. 4 ст. 81 Кодекса, при представлении уточненной налоговой декларации по НДС за IV квартал 2008 года.

Не согласившись с доводами инспекции, общество обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области.

Частично удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводу о наличии в действиях налогоплательщика состава налогового правонарушения, признал доводы инспекции в части несоблюдения обществом условий, предусмотренных п. 4 ст. 81 Кодекса, правомерными, однако снизил размер санкции в 10 раз в связи с наличием смягчающих налоговую ответственность обстоятельств.

Суд апелляционной инстанции решение суда отменил, заявленные требования удовлетворил, исходя из того, что при представлении уточненных налоговых деклараций на ранее подтвержденные и уплаченные суммы с корректировкой периода их отражения (авансы отражены и уплачены в III квартале 2008 года, фактически должны быть отражены и уплачены в IV квартале 2008 года) не образует у налогоплательщика недоимки, следовательно, основания для дополнительной уплаты суммы налога и пеней отсутствуют. Кроме того, суд указал на недоказанность налоговым органом состава налогового правонарушения.

Суд кассационной инстанции, рассмотрев доводы, изложенные в жалобе, приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены постановления суда апелляционной инстанции.

В соответствии с п. 1 ст. 81 Кодекса при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

Налогоплательщик освобождается от ответственности в случае, если уточненная налоговая декларация представлена до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени (подп. 1 п. 4 ст. 81 Кодекса).

Согласно п. 1 ст. 122 Кодекса неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

В пункте 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 разъяснено, что если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный ст. 122 Кодекса, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Как следует из материалов дела, вменяемое налогоплательщику правонарушение явилось следствием неверного определения им момента включения в налогооблагаемую базу по НДС предварительной оплаты в сумме 103136815 руб., образовавшейся в результате снижения цен на уже поставленную и оплаченную продукцию.

В первоначальной уточненной декларации по НДС за 3 квартал 2008 года, сданной 29.01.2009, налоговая база была увеличена на сумму полученного аванса в счет предстоящих поставок продукции в сумме 103136815 руб. (НДС - 15732734 руб.). НДС с данной суммы фактически внесен в бюджет по сроку 20.10.2008. В ходе камеральной проверки указанной уточненной налоговой декларации сообщений налогового органа об ошибке, приведшей к увеличению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, не поступало.

В связи с обнаружением факта занижения налогооблагаемой базы в 1У квартале 2008 года, и сообщения налогового органа о том, что налоговое обязательство по уплате НДС с сумм предоплаты в счет предстоящих поставок возникает не в III, а в IV квартале 2008 года, обществом 25.06.2009 представлена в налоговый орган уточненная налоговая декларация по НДС за III квартал 2008 года, согласно которой налогооблагаемая база уменьшена на сумму предварительной оплаты - 103136815 руб. (в том числе НДС - 15732734 руб.)

Одновременно, обществом представлена уточненная налоговая декларация за IV квартал 2008 года, где произведена корректировка к увеличению налога к уплате в сумме 15732734 руб.

С учетом установленных обстоятельств, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что представление уточненных налоговых деклараций на ранее подтвержденные и уплаченные суммы с корректировкой периода их отражения не повлекло образования задолженности перед бюджетом, в связи с чем не имелось оснований для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности.

Кроме того, суд апелляционной инстанции правомерно исходил из следующего.

В силу ст. 106 Кодекса в целях применения ответственности должно быть подтверждено, что занижение налогооблагаемой базы и неполная уплата налога имели место в результате виновного противоправного нарушения налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с п. 6 ст. 108 Кодекса лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств о виновности лица в совершении налогового правонарушения возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Применяя ответственность, предусмотренную п. 1 ст. 122 Кодекса, налоговый орган должен доказать факт неуплаты налога, а также выяснить, в результате каких неправомерных виновных действий (бездействия) налогоплательщика допущена такая неуплата.

Судом апелляционной инстанции установлено, что из приведенных в оспариваемом решении обстоятельств не усматривается, какие виновные неправомерные действия (бездействие) налогоплательщика повлекли неуплату НДС.

При этом как установлено судами и подтверждается материалами дела представление уточненных налоговых деклараций обусловлено неотражением сумм предоплаты, образовавшейся в результате резкого снижения биржевых котировок на медь и соответственно снижения цены реализации медного концентрата на уже поставленную и оплаченную продукцию. Указанные действия, по мнению суда, не свидетельствуют о наличии состава налогового правонарушения.

Ссылка инспекции на то, что согласно п. 4 ст. 81 Кодекса при подаче заявления о дополнении налоговой декларации налогоплательщик освобождается от налоговой ответственности в случае, если до подачи такого заявления уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени, судом кассационной инстанции отклоняется в связи с тем, что правила, указанные в п. 4 ст. 81 Кодекса, не освобождают налоговый орган от обязанности доказывания наличия состава вменяемого правонарушения в действиях налогоплательщика. Представление уточненной налоговой декларации само по себе не свидетельствует о совершении правонарушения, предусмотренного ст. 122 Кодекса.

Ссылка налогового органа на судебные акты Высшего Арбитражного суда Российской Федерации во внимание не принимается, поскольку соответствующие судебные акты были приняты с учетом обстоятельств дел, отличных от рассматриваемых.

Учитывая установленные при рассмотрении данного дела конкретные обстоятельства, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.09.2010 по делу N А47-1419/2010 Арбитражного суда Оренбургской области оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области - без удовлетворения.