"Проблемные вопросы подоходного налога" (Назарова Е.А., "Законодательство", 1998, N 7)

Проблемные вопросы подоходного налога

Включаются ли в состав дохода, в том числе дохода, начисленного нарастающим итогом, суммы коэффициентов и надбавок к заработной плате за стаж работы, выплачиваемых в соответствии с законодательством за работу в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях для определения размера вычетов на себя и детей (иждивенцев)?

Согласно п. 12 Инструкции Госналогслужбы РФ от 29 июня 1995 г. N 35 "По применению Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц"1 гражданином в налогооблагаемом периоде, для определения необлагаемого минимума и вычетов на детей (иждивенцев) высчитывается с учетом суммы коэффициентов и надбавок за стаж работы, выплачиваемых в соответствии с законодательством за работу в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в высокогорных, пустынных и безводных районах и других местностях с тяжелыми климатическими условиями. Суммы материальной выгоды по процентам с вкладов в банках, находящихся на территории Российской Федерации, по страховым выплатам, а также суммы других доходов, за исключением указанных в п. 8 Инструкции N 35 (в редакции Изменений и дополнений N 6), в целях налогообложения не включаются в облагаемый доход. Вычеты и льготы, указанные в п. 14 и 15 Инструкции, при определении совокупного дохода учитываются.

Следует ли производить отчисления в Пенсионный фонд с доходов физических лиц, полученных не по основному месту работы?

В соответствии со ст. 11 Закона Российской Федерации от 7 декабря 1991 г. N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц" подоходном налоге с физических лиц),2 "уменьшение облагаемого дохода физических лиц не по основному месту работы на сумму отчислений в Пенсионный фонд не производится".

Физическое лицо может исключить из облагаемого дохода сумму отчислений в Пенсионный фонд не по основному месту работы при декларировании своего совокупного годового дохода в налоговой инспекции.

Если физическое лицо не имеет основного места работы и иных источников дохода кроме одного, то при исчислении налога источник выплаты дохода производит установленные законом вычеты на основании заявления плательщика, соответствующих документов, подтверждающих право на льготы и вычеты, а также трудовой книжки.

К какому году для целей налогообложения следует относить инвестиционный доход вкладчиков - физических лиц, начисленный кредитным учреждением в 1997 г., а переведенный на счета в январе 1998 г.?

В соответствии с п. 3 Инструкции N 35 датой получения дохода в календарном году является дата выплаты дохода (включая авансовые выплаты) физическому лицу, либо дата перечисления дохода физическому лицу, либо дата передачи физическому лицу дохода в натуральной форме. Однако до 4 января 1998 г. действовал порядок исчисления подоходного налога с начисленного, а не с полученного дохода. Инструкция предусматривает, что предприятия, учреждения, организации и иные работодатели перейдут на исчисление подоходного налога по фактически полученному доходу с 4 января 1998 г. Поэтому начисленный в 1997 г. инвестиционный доход, зачисленный на лицевой счет в январе 1998 г., включается для целей налогообложения в совокупный годовой доход за 1997 г.

В каком порядке производится налогообложение материальной выгоды по заемным средствам, если договор на их выдачу оформлен до 21 января 1997 г., но из-за отсутствия денежных средств они перечислены на расчетный счет строительной организации в сентябре 1997 г.? Может ли физическое лицо в данном случае воспользоваться льготой по уплате подоходного налога, если заемные средства получены от предприятия и направлены на покупку квартиры?

Действие подп. "я13" п. 8 Инструкции N 35 в части налогообложения материальной выгоды распространяется на заемные средства, выданные по договорам займа с 22 января 1997 г. Согласно ст. 807 Гражданского кодекса Российской Федерации договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

Если заемные средства выданы (перечислены на расчетный счет строительной организации) в сентябре 1997 г., с этого момента и должно производиться исчисление материальной выгоды в общеустановленном порядке.

При этом не облагаются подоходным налогом заемные средства, полученные физическими лицами на льготных условиях для строительства (приобретения) жилого дома или квартиры в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации и решениями органов местного самоуправления.

Физические лица, получившие ссуды на приобретение квартиры или садового домика не в банковских учреждениях, вправе на основании документов, подтверждающих расходы по строительству или покупке указанных объектов, воспользоваться льготой, предусмотренной подп. "в" п. 6 ст. 3 Закона о подоходном налоге с физических лиц, на суммы, направленные такими лицами на указанные цели, в том числе за счет заемных средств, полученных на предприятиях, в учреждениях и организациях, не являющихся кредитными учреждениями.

Вправе ли предприятия самостоятельно выделять в целях налогообложения суммы районных коэффициентов и "северных" надбавок при расчете отпускных, оплаты по больничному и других выплат, расчет которых производится исходя из размера среднемесячного заработка?

В соответствии со ст. 6 Закона о подоходном налоге с физических лиц производится отдельное налогообложение сумм коэффициентов и надбавок за стаж работы, начисляемых к заработной плате и выплачиваемых в соответствии с законодательством за работу в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, высокогорных, пустынных и безводных районах и других местностях с тяжелыми климатическими условиями.

Согласно постановлению Правительства Российской Федерации от 31 мая 1995 г. N 537 "О признании утратившими силу отдельных положений Постановления Совета Министров РСФСР от 22 октября 1990 г. N 458 "Об упорядочении компенсации гражданам, проживающим в районах Севера"", право давать разъяснения по вопросам начисления процентных надбавок к заработной плате и районных коэффициентов на заработок с учетом вознаграждения за выслугу лет предоставлено Министерству труда Российской Федерации.

Письмом Министерства труда и социального развития РФ от 27 марта 1997 г. N 125-7 Госналогслужбе России сообщено, что без принятия нормативного акта по указанному вопросу, зарегистрированного в установленном порядке, самостоятельное выделение организациями отпускных сумм, выплат по больничному листу и других выплат, рассчитанных исходя их среднего дневного заработка, является неправомерным.

Следовательно, исчисление подоходного налога с указанных выплат должно производиться без выделения в целях налогообложения коэффициентов и надбавок.

Предоставляется ли льгота застройщикам - физическим лицам, заключившим договор мены (в частности, совершающим обмен квартиры с доплатой)?

В соответствии с подп. "в" п. 6 ст. 3 Закона о подоходном налоге с физических лиц право на льготу имеют граждане, являющиеся покупателями, т.е. приобретающие квартиры в собственность на основании договора купли-продажи.

Граждане, приобретающие в собственность квартиры на основании договора мены, права на уменьшение совокупного облагаемого дохода не имеют независимо от того, на каких условиях заключался такой договор, включая обмен с доплатой.

Производится ли налогообложение материальной выгоды по договорам купли-продажи с рассрочкой платежа (например, в случае заключения такого договора на приобретение квартиры, машины с рассрочкой платежа без уплаты процентов между организацией и физическим лицом)?

Согласно подп. "я13" п.1 ст. 3 Закона о подоходном налоге с физических лиц производится налогообложение материальной выгоды в виде экономии на процентах при получении физическими лицами заемных средств на льготных условиях. На договоры купли-продажи имущества (в том числе недвижимого), предусматривающие оплату приобретаемого объекта с рассрочкой платежа в течение определенного договором периода, действие названной нормы не распространяется. Поэтому в случае приобретения физическим лицом квартиры на условиях оплаты в рассрочку (что подтверждается договором купли-продажи) объект налогообложения в виде материальной выгоды отсутствует. Физическим лицам, заключившим договоры с организациями о долевом участии в строительстве и уплачивающим взносы в счет погашения стоимости объекта, предоставляется льгота по подп. "в" п. 6 ст. 3 названного Закона в отношении сумм фактически понесенных ими затрат в пределах совокупного дохода, но не более 5000-кратного установленного законом размера оплаты труда, учитываемого за трехлетний период.

Включается ли в подлежащий налогообложению совокупный доход работника стоимость его обучения в вузе, оплаченного за счет средств предприятия?

В законодательном порядке предоставление гражданам возможности получить бесплатное высшее и среднее профессиональное образование предусмотрено ст. 3 Закона Российской Федерации от 10 июля 1992 г. N 3267-1 "Об образовании" (в редакции Федерального закона от 13 января 1996 г. N 12-ФЗ) в случае получения такого образования в государственных и муниципальных образовательных учреждениях на конкурсной основе, если образование данного уровня гражданин получает впервые. Стоимость среднего или высшего профессионального образования, бесплатное предоставление которого физическим лицам гарантируется законодательством, а также стоимость профессионального обучения на производстве, организуемого в порядке ст. 184 Кодекса законов о труде Российской Федерации, предусматривающей индивидуальную, бригадную, курсовую и другие формы профессионального обучения на производстве за счет предприятия, учреждения, организации, в налогооблагаемый доход физических лиц не включаются. Также не подлежит налогообложению стоимость высшего или среднего профессионального образования, получаемого физическими лицами:

а) в соответствии с Положением о целевой контрактной подготовке специалистов с высшим и средним профессиональным образованием из числа лиц, обучающихся за счет средств федерального бюджета и бюджетов субъектов Российской Федерации (утверждено постановлением Правительства Российской Федерации от 19 сентября 1995 г. N 942);

б) в порядке осуществляемой на основе государственного заказа переподготовки согласно постановлению Правительства Российской Федерации от 13 сентября 1994 г. N 1047 "Об организации переподготовки и повышения квалификации государственных служащих федеральных органов исполнительной власти" и Указа Президента Российской Федерации от 7 февраля 1995 г. N 103 "О государственном заказе на переподготовку и повышение квалификации государственных служащих" за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов.

Оплата среднего профессионального или высшего профессионального образования физических лиц за счет средств предприятий, учреждений и организаций (как состоящих, так и не состоящих в трудовых отношениях с указанными лицами), организуемая в иных случаях, подлежит включению в совокупный налогооблагаемый доход этих лиц в общеустановленном порядке в соответствии с п. 6 Инструкции N 35, предусматривающим, что суммы, направляемые предприятиями, учреждениями или организациями на оплату услуг физическим лицам, включаются в налогооблагаемый доход этих лиц.

Какой порядок налогообложения предусмотрен в отношении доходов,

получаемых от продажи объектов интеллектуальной собственности?

Объект интеллектуальной собственности это результат интеллектуального творчества, имеющий нематериальный характер, например, предметы изобретательского или авторского права, ноу-хау и т.п. На указанные объекты их обладатели могут приобрести исключительные, но не вещные полномочия. Вещные права предусматриваются лишь в отношении материальных носителей (чертежей, рукописей, магнитных лент и дисков и т.д.), но не запечатленного на них содержания (т.е. идеи, формулы, художественные образы, алгоритмы, программы и т.п.). Поэтому создание и передача (отчуждение) таких объектов не могут оформляться обычными гражданскими договорами, рассчитанными на оборот вещей. Если в результате творческой деятельности исполнителя предполагается возникновение сколько-нибудь оригинального решения или идеи, речь должна идти о создании нового объекта интеллектуального творчества и об оформлении этих отношений специальными договорными обязательствами, в той или иной мере опосредствующими создание нематериального объекта как результата творческой деятельности или касающихся осуществления исключительных прав создателей таких объектов. Исходя из сказанного, налогообложение вознаграждений, выплачиваемых за использование объектов интеллектуальной собственности, в том числе и по договорам купли и продажи, необходимо производить в общеустановленном порядке, без применения льготы, предусмотренной подп. "т" п. 1 ст. 3 Закона о подоходном налоге с физических лиц.

В каком порядке следует перечислять подоходный налог, если оплата труда производится в виде авансовых платежей и заработной платы за вторую половину месяца (средства на оплату труда предприятие получает в банке)?

В соответствии с ч.3 п. 31 Инструкции N 35 в том случае, если предприятия, учреждения, организации и иные работодатели производят оплату труда только в виде авансовых платежей, то с таких сумм необходимо перечислять подоходный налог в бюджет не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств. Если оплата труда производится в виде авансовых платежей и заработной платы за вторую половину месяца, суммы подоходного налога перечисляются не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на оплату труда за вторую половину месяца. Если в течение месяца оплата труда производилась несколько раз и, кроме того, осуществляются разовые выплаты физическим лицам (в связи с уходом в отпуск, увольнением и т.п.), суммы налога должны быть перечислены не позднее дня получения денежных средств на оплату труда в банке.

В том случае, если в течение месяца производились только разовые выплаты (в том числе вознаграждения по договорам гражданско-правового характера, отпускные, выплаты по листкам нетрудоспособности и т.д.) и не осуществлялась оплата труда, то удержанный с таких выплат подоходный налог должен быть перечислен не позднее пятого числа месяца, следующего за месяцем, в котором такие выплаты имелись. Если у предприятий, учреждений и организаций или иных работодателей недостаточно денежных средств для оплаты труда в полном объеме и перечисления в бюджет удержанного налога, то налог перечисляется в бюджет в сумме, пропорциональной размеру выплачиваемых физическим лицам средств на оплату труда и с учетом платежей, удержанных с промежуточных разовых выплат, произведенных за истекший месяц, которые должны быть перечислены одновременно с получением денежных средств в счет оплаты труда за истекший месяц по первому сроку выплаты.

Назарова Е.А.

----------------------

1. С изменениями и дополнениями от 1 сентября 1995 г., 2 апреля, 11 июля 1996 г, 27 марта, 8 декабря 1997 г., 26 февраля 1998 г.

2. В редакции Федерального закона от 31 декабря 1997 г. N 159-ФЗ.